A Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.28141/2013/28. számú határozata közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata (ADÓÜGYBEN hozott közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata) tárgyában. [2003. évi XCII. törvény (Art.) 2. §, 86. §, 97. §, 100. §, 130. §, 143. §, 2007. évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) 120. §, 127. §] Bíró: Rák-Fekete Edina

éíööáóÉőááFővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság

4.K.28.141/2013/28.

A Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság a Busch Ügyvéd Iroda, dr. Busch Béla ügyvéd (cím.) által képviselt felperes (cím.) , a dr. Mondok Viktória jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága (cím.) alperes ellen, adóügyben hozott határozatok (hivatkozási szám: 4137292840, 4137292806) bírósági felülvizsgálata iránt indított egyesített perében meghozta a következő

ÍTÉLETET

A bíróság a felperes keresetét elutasítja.

Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az államnak - külön felhívásra - 1 800 000 (egymillió-nyolcszázezer) forint kereseti illetéket.

Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg 15 napon belül az alperesnek 900 000 (kilencszázezer) forint perköltséget.

Az ítélet ellen fellebbezésnek nincs helye.

I N D O K O L Á S

A felperes a tőkepiacról szóló 2001. évi CXX. törvény (a továbbiakban: Tpt.) alapján nyilvánosan létrehozott, zártvégű, határozott futamidejű ingatlanfejlesztő befektetési alap. A felperes alapkezelését ellátó I. Zrt.. a felperest azzal a szándékkal hozta létre, hogy nyilvános úton vonjon be tőkét jelentős jövőbeli hozamot produkálni képes ingatlanok megvásárlásához, fejlesztéséhez és részesedési lehetőséget kínáljon a befektetők számára az ingatlanfejlesztések által elérhető hozamból.

Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Közép-magyarországi Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú adóhatóság) a .... és a .... számú megbízólevelek alapján általános forgalmi adó adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló, kiutalás előtti ellenőrzést végzett a felperesnél a 2008. október-december (2008. IV. negyedév) és 2009. április- június hónapokra (2009. II. negyedév). Az elsőfokú adóhatóság a 2008. IV. negyedévre vonatkozóan a 2010. augusztus 9. napján kelt 3946888770 iktatószámú elsőfokú határozatában a felperes terhére általános forgalmi adó adónemben 120 795 000 forint jogosulatlan visszaigénylésnek minősülő adókülönbözetet állapított meg, amely után 60 397 000 forint adóbírságot szabott ki. A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes a 2011. január 12. napján kelt 4137292806 iktatószámú határozatával a 3946888770 iktatószámú elsőfokú határozatot helybenhagyta. Az elsőfokú adóhatóság a 2010. augusztus 9. napján kelt 3946888781 iktatószámú határozatában a 2009. II. negyedévre vonatkozóan általános forgalmi adó adónemben 61 001 000 forint adókülönbözetet állapított meg, amelyből 49 251 000 forint folyószámlát érintő, adóhiánynak minősülő, 603 000 forint folyamatosan fennálló túlfizetésnek minősülő, továbbá 12 147 000 forint folyószámlát nem érintő adókülönbözetnek minősült, mely után 24 625 000 forint adóbírságot és 4 604 000 forint késedelmi pótlékot számított fel. A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes a 2011. január 12. napján kelt 4137292840 iktatószámú határozatával a 3946888781 iktatószámú elsőfokú határozatot helybenhagyta. Az alperesi határozatok rögzítették, hogy a vizsgált időszakban a felperes ügyvezetője személy1, igazgatóságai tagjai: személy2 elnök, személy3 és személy1,. A felperes letétkezelője az II. Zrt.., ingatlanértékelője a I. Kft.. voltak. A felperes ingatlan-beruházással és fejlesztéssel kapcsolatos üzletpolitikai célkitűzéseit, illetve befektetési stratégiáját a Pénzügyi Szervezetek Állami Felügyelete (a továbbiakban: PSZÁF) által jóváhagyott Alapkezelési Szabályzat tartalmazza, amely az ingatlan-beruházással és fejlesztéssel kapcsolatban az üzletpolitikai célkitűzések között kifejezetten meghatározta előzetes felhasználó szerződések vagy szándéknyilatkozatok szükségességét legalább a tervezett beruházás 60%-ának jövőbeli kibérlésére vonatkozóan. Az Alapkezelési Szabályzat szerint az Alapba kerülő ingatlanok kiválasztásánál elsődleges szempont a fejlesztéskor elvárt és a potenciális bérlőkkel folytatott tárgyalásokon egyeztetett, lehetőség szerint előszerződésekkel biztosított jövőbeni hozam. A felperes a 2008. október - december időszakra általános forgalmi adó bevallásában 121 114 000 forint visszaigényelhető adót szerepeltetett és a teljes összeg kiutalását kérte. A felperes a vizsgált időszak Áfa-analitikájában és bevallásában levonható adóként szerepeltette a III. Zrt. (a továbbiakban: III. Zrt.) ingatlanértékesítésről kiállított számláinak az Áfa tartalmát, amelyek 724 767 641 forintról lettek kiállítva. Az adásvétel tárgyát - a szerződések, valamint a kiállított számlák tanúsága szerint - a ... belterület 13211-13214. és a 13217. helyrajzi számú ingatlanok képezték. A felperes számlakibocsátója a III. Zrt. a székesfehérvári ingatlanokat az IV. Zrt..-től (a továbbiakban: IV. Zrt..) vásárolta meg 2008. október 20-án. Az IV. Zrt.. egyrészt tulajdonosként a saját nevében, másrészt meghatalmazott állageladóként az ingatlanok tulajdonjogával rendelkező magánszemélyek nevében eljárva értékesítette az ingatlant a III. Zrt. részére. Az IV. Zrt.. és a III. Zrt. között létrejött ingatlan adásvételi szerződés szerint az ingatlanok összesített vételára 568 778 000 forint + 103 787 600 forint Áfa volt. A feleket a szerződéskötés során az IV. Zrt.., valamint a meghatalmazó eladók részéről személy4 az IV. Zrt.. igazgatósági elnöke, a III. Zrt. részéről személy5 igazgatósági tag képviselte. 2008. október 21. napján, a fenti adásvételi szerződés megkötésének másnapján a III. Zrt. előszerződést kötött a felperessel a fent említett ingatlanok értékesítésére, amelyet később a vételár, valamint a vételár megfizetésének ütemezését illetően először 2008. december 22. napján, majd azt követően többször módosítottak. Az előszerződés megkötésekor a III. Zrt. képviseletében személy6 ügyvezető, míg a felperes részéről személy2 elnök járt el személyesen. A 2008. december 22. napján módosított előszerződésben foglaltak szerint az ingatlanok vételára összesen 4 672 632 euró+Áfa, azaz nettó 1 130 262 954 forint összegben került meghatározásra. Ezen összegből a vizsgált időszakban előlegszámlákon 2 285 093 euró + Áfa összeg került kiszámlázásra a felperes felé. Az adóhatóság megállapította, hogy a felperes és a III. Zrt. között létrejött adásvételi szerződés szerinti vételár közel kétszerese volt a III. Zrt. és az IV. Zrt.. közötti szerződésben foglaltaknak. A határozat szerint az ingatlanok értékesítése olyan felek között jött létre, amelyek gazdasági magatartásukat nem egymástól függetlenül, hanem tudatosan és összehangoltan határozták meg. Az adóhatóság a szerződéskötés időpontját magában foglaló, 2009. II. negyedévi adó megállapítási időszakot szintén ellenőrzés alá vonta. Az adóhatóság a vizsgálat során feltárt bizonyítékok alapján arra a megállapításra jutott, hogy a III. Zrt. adott ügyletben betöltött szerepe pusztán a szerződések formális megkötésére és az ingatlanok felperes felé történő továbbszámlázásra, ezáltal a felperesnek az adott ügylethez kapcsolódó Áfa visszaigénylési pozíciójának mesterséges megteremtésére korlátozódott, így a III. Zrt. az értékesítés folyamatában érdemi feladatot nem látott el, hozzáadott értéket nem teremtett. Az adóhatóság az eljárása során több alkalommal meghallgatta személy4t, az IV. Zrt.. igazgatóságának elnökét, aki úgy nyilatkozott, hogy az ingatlan adásvétellel kapcsolatos tárgyalások során kapcsolatba került személy6 (a III. Zrt. vezető tisztségviselője), személy5nal (a III. Zrt. vezető tisztségviselője), személy2sal. Tanúkénti meghallgatása során előadta, hogy a tárgyalások során nyilvánvaló volt, hogy a III. Zrt. az ingatlanokat az ingatlan Alapnak fogja továbbértékesíteni. Nyilatkozata szerint személy2 az egyeztetések során a felperes képviseletében járt el, ő volt az a személy, akinek a területek előminősítése volt a feladata. Előadta, hogy meglátása szerint a felperes és a III. Zrt. már korábban is kapcsolatban álltak egymással. Úgy nyilatkozott, hogy személy2 az IV. Zrt.., illetve a III. Zrt. között folyó tárgyalásokba bekapcsolódott, a kialkudott értékesítési árról is tudhatott. Előadta, hogy ő, személy5 és személy2 kimentek az ingatlanokhoz tavaly ősszel és megtekintették azokat. Az elsőfokú adóhatóság összevetette az IV. Zrt.. és a III. Zrt. között 2008. október 20. napján létrejött ingatlan adásvételi szerződésben, illetve a III. Zrt. és a felperes között 2008. október 21. napján létrejött, majd 2008. december 22. napján módosított ingatlan adásvételi előszerződésben foglaltakat, melynek során a következő megállapításokat tette. Mindkét esetben az adásvétel tárgyát ugyanazok a székesfehérvári ingatlanok képezték. Az ingatlanok továbbértékesítéséről a III. Zrt. már a vétel másnapján előszerződést kötött a felperessel, amelyet a későbbiekben a vételár és a fizetési ütemezés tekintetében a felek többször módosítottak. A III. Zrt. a székesfehérvári ingatlanokat változatlan állapotban, anyagi vagy természetbeni ráfordítás nélkül, a vételi állapotukkal teljesen megegyező állapotban értékesítette tovább a felperes részére. Kiemelte, hogy az ingatlanok összesített vételára a III. Zrt. és a felperes szerződéses viszonyában egyetlen nap alatt gyakorlatilag megkétszereződött. A III. Zrt. az adott ügylet során úgy tett szert több, mint 560 000 000 forintos haszonra, hogy az ingatlanoknak a felperes felé történő továbbszámlázásán kívül gyakorlatilag semmilyen ellenszolgáltatást nem nyújtott. Az adóhatóság a rendelkezésre álló iratok, nyilatkozatok alapján megállapította, hogy a III. Zrt. a székesfehérvári ingatlanok értékesítése során az érintett területeken semmilyen fejlesztést, beruházást nem hajtott végre, a telkeket a beszerzésükkel teljesen megegyező állapotban, az ingatlanok árában bekövetkezett értéknövekedéssel arányban nem álló, ahhoz képest elenyésző mértékű ráfordítással értékesítette tovább a felperes részére. személy2 a III. Zrt. székesfehérvári ingatlanügylet során elvégzett tevékenységéről úgy nyilatkozott, hogy a III. Zrt. elkészítette a szabályozási terv módosítására vonatkozó javaslatait, beépítési vázrajzot forgalomtechnikával kiegészítve, amely alapján a későbbi eladási árat és a megtérülést meg tudta ítélni. Előadta, hogy a prezentációban konkrét végfelhasználók is szerepeltek, így az ..., ..., ..., ..., .... A nyilatkozata szerint a III. Zrt. prezentációjában az esetleges befektetőktől származó konkrét szándéknyilatkozatok nem szerepeltek, azt a korábbi és jelenleg is meglévő üzleti kapcsolatai révén tudta, hogy az említett végfelhasználók befektetési szándékkal érdeklődnek ilyen jellegű területek iránt. személy2 úgy nyilatkozott, hogy a Tpt. kifejezetten előírja, hogy a felperes kizárólag 1/1 tulajdoni jogállású, tehermentes ingatlanokat vásárolhat. Mivel a perbeli ingatlanok kapcsán a tulajdonviszonyok rendezetlenek voltak, ezért a III. Zrt. szerepe részben az volt a folyamatban, hogy a tulajdonjogviszonyok rendezésre kerüljenek. Az adóhatóság vizsgálta, hogy a III. Zrt. elkészítette-e azokat a műszaki fejlesztési dokumentumokat, terveket, amelyekről személy2 a nyilatkozatában említést tett. személy2 arról nyilatkozott, hogy a székesfehérvári ingatlanokra vonatkozó értékbecslés elkészítéséhez fejlesztési elképzeléseket is bocsátottak az értékbecslést végző I. Kft.. rendelkezésére. Ennek ellenőrzése érdekében az adóhatóság kapcsolódó vizsgálatot kezdeményezett a I. Kft..-nél 09/42/548/338 számú megbízólevél alapján. A I. Kft.. által az adóhatóság részére benyújtott dokumentáció elsősorban az ingatlanok tulajdoni lapjának nem hiteles másolatából, vázlatos, áttekintő jellegű tervrajzokból, az ingatlanok szennyvízelvezetésének engedélyezési és kivitelezési tervdokumentumaiból, valamint az ingatlanok lehetséges hasznosítását vázlatosan bemutató e-mail kinyomtatott példányából tevődött össze. Az elsőfokú adóhatóság rögzítette, hogy a dokumentációban szerepelő szennyvízelvezetési engedélyezési és kivitelezési tervet még 2003. októberében az IV. Zrt.. rendelte meg és készíttette el, így ez a felperes számlakibocsátójához nem köthető. Az adóhatóság megkereste a személy2 nyilatkozatában megemlített multinacionális társaságok hazai képviseleteit arra vonatkozóan, hogy a perbeli ingatlanokkal kapcsolatban folytattak-e, folytatnak-e tárgyalásokat, illetve terveztek-e, terveznek-e beruházást, fejlesztést. A II. Kft.., III. Kft.., IV. Kft.., V. Zrt.., V. Kft.. akként nyilatkoztak, hogy nem folytatnak, illetőleg nem folytattak közvetlen tárgyalásokat a megkeresésében megjelölt ingatlanok tekintetében. A határozat rögzítette, hogy a Tpt. nem tartalmaz olyan rendelkezést, ahogyan a felperes Alapkezelési Szabályzata sem, amire személy2 a nyilatkozatában hivatkozott, hogy egy adott ingatlant kizárólag 1/1 tulajdoni jogállással rendelkező tulajdonostól vásárolhatnak meg. Az adóhatóság megállapította, hogy a székesfehérvári ingatlanok értékesítésének teljes folyamatában személy2 kulcsfontosságú, aktív és személyes közreműködést igénylő szerepkörrel rendelkezett, így amellett, hogy a felperes képviseletét ellátta, személyesen jelen volt az IV. Zrt.. és a III. Zrt. között zajló megbeszéléseken, tárgyalásokon is, valamint a területek előminősítését is ő végeztette el a III. Zrt. részére, amelyben foglaltak figyelembevételével a III. Zrt. a telkeket a felperes számára értékesítette. Hangsúlyosan hivatkozott arra a körülményre, hogy 2009. május 4-i hatállyal személy2 került a III. Zrt. vezérigazgatói pozíciójába, ezzel párhuzamosan a korábbi vezető tisztségviselő képviseleti joga megszűnt, így a kérdéses ingatlan ügyleteket kizárólag személy2 bevonásával lehetett lebonyolítani. Megállapította, hogy a III. Zrt. az ügylet során sem apparátust, sem erőforrást nem biztosított az ingatlanok felkutatásához. Az ingatlanok előminősítését nem a III. Zrt., hanem személy2 révén a felperes végezte el. Ezen kívül személy2 személyesen jelen volt az IV. Zrt.. és a III. Zrt. között zajló egyeztetéseken, tárgyalásokon. Az ingatlanok valós piaci- forgalmi értékének megállapítása érdekében az elsőfokú adóhatóság megkereste ... Megyei Jogú Város Városfejlesztési és Üzemeltetési Igazgatóságának Főépítészi Irodáját, amely azt a tájékoztatást adta, hogy a szóban forgó ingatlanok belterületbe vonását az illetékes önkormányzat közgyűlése határozatával engedélyezte. A Főépítészi Iroda tájékoztatása, valamint a tulajdoni lapok alapján megállapította, hogy az ingatlanok minősítése a vizsgált értékesítések időszakában nem módosult, tehát ilyen jellegű változás nem okozhatta az ingatlanok értékében beállt hirtelen növekedést. Az ingatlanok valós forgalmi értékének megállapítására az adóhatóság szakértőt rendelt ki (személy7 igazságügyi szakértő). A szakértői vélemény szerint az ingatlanok piaci forgalmi értéke mindösszesen 570 600 000 forint. Az adóhatóság felkérte az igazságügyi szakértőt, hogy vesse össze a saját szakvéleményét a I. Kft.. értékbecslésével. Az adóhatóság által kirendelt igazságügyi szakértő a I. Kft.. szakvéleményének ismeretében is fenntartotta korábbi álláspontját, mely szerint a III. Zrt. és a felperes közötti előszerződés szerinti vételár nem tükrözi a piaci viszonyokat. A felek között feltehetően egyéb érdekek érvényesültek az ellenérték meghatározásakor. Ismertette az adóhatóság a PSZÁF ellenőrzéséről kapott tájékoztatás lényegi elemeit, amelyek szerint a felperes nem tartotta be az Alapkezelési Szabályzatát, amikor olyan ingatlanokat vásárolt meg, amelyek tekintetében nem rendelkezett az előírt mértékű bérlői lefedettséggel. Rögzítette a határozatában a III. Zrt., illetve a felperes között előszerződéshez kapcsolódó pénzmozgások vizsgálatával összefüggésben tett megállapításait. Rögzítette a III. Zrt. és a felperes között létrejött, a székesfehérvári ingatlanokkal kapcsolatos előszerződések 2008. IV. negyedévi pénzügyi teljesítését. A pénzügyi rendezéssel kapcsolatban megállapította, hogy a III. Zrt.-nek az IV. Zrt..-vel szemben fennálló időszaki kötelezettsége túlnyomó részét közvetlenül a felperes rendezte, továbbá a III. Zrt. által kifizetett összegek a felperes által biztosított fedezetből kerültek továbbutalásra. Megállapította, hogy a felperes jelentős összegeket juttatott a III. Zrt.-nek, melyek túlnyomó részét a III. Zrt.-nek nem kellett átutalnia az IV. Zrt.. részére a két szerződésben szabályozott vételárak különbségére tekintettel, így a III. Zrt.-nek lett volna arra fedezete, hogy az Áfa adónemben fennálló tartozását kiegyenlítse, amire azonban nem került sor, mivel a III. Zrt. 300 000 000 forint összeget meghaladó átutalásokat teljesített a ..., illetve a ... cégek részére anyavállalati kölcsön visszafizetése megjelöléssel. A székesfehérvári ingatlanok értékesítésével kapcsolatban a 2009. II. negyedévre vonatkozóan a feltárt körülményeket az alábbiak voltak. 2009. I. negyedévében a projekt leállt, amit a felek tárgyidőszaki Áfa bevallásai is tükröznek. Az elsőfokú adóhatóság ebből arra a következtetésre jutott, hogy az ellenőrzés alá vont III. Zrt., illetve a felperes ezen időszak alatt elemezték az adóhatóság ellenőrzési cselekményeit, felmérték a lehetséges megállapításokat, majd további eljárásukat ehhez igazították. A vizsgált ügyletek alapvető feltételeit ennek megfelelően alakították. A cégnyilvántartás adatai szerint 2009. május 4-i hatállyal személy2 lett a III. Zrt. vezérigazgatója. Az adóhatóság 2010. március 24. napján meghallgatta személy2t, aki a vezérigazgatói kinevezésével kapcsolatban úgy nyilatkozott, hogy 2009. tavaszán a III. Zrt.-nek finanszírozási problémái voltak, a felperes kilátásba helyezte, ha nem tud a III. Zrt. teljesíteni, akkor eláll az üzlettől, abban az esetben, ha elállnak a szerződéstől, akkor a III. Zrt. nem adott garanciát arra, hogy az előlegeket vissza tudja fizetni a felperesnek. A levelezések végén arra jutottak, hogy a III. Zrt.-nél kellett személyi biztosíték, hogy a további előlegek biztosítása során személy2 is ott legyen a felperesnél. Úgy nyilatkozott, hogy reorganizációt kezdett el a cégben, drasztikus költségcsökkentést. A VI. Zrt.. 2009. június 30. napján beolvadt a III. Zrt.-be. Az alapító okiratot és az egyesülési szerződést 2009. május 28. napján írták alá. A beolvadás jelentősége abban állt, hogy a VI. Zrt..-nek jelentős összegű, 40 000 000 forintot meghaladó visszaigényelhető adója keletkezett, Áfa adónemben egy adóhatósági megállapítás következtében, mely a beolvadás folytán a III. Zrt. ugyanezen adónemben fennálló hátralékát csökkentette. A III. Zrt., illetve a felperes közötti előszerződés 2009. május 29-én ismételten módosításra került, a megállapodás 3. pontja értelmében a 2008. október 21. napján kelt előszerződés szerinti 4 672 632 Euro+Áfa ellenértéket a felek közös megegyezéssel módosították. A felperes, mint vevő ennek indokaként a I. Kft.. 2009. május 4-i és május 25-i értékbecslésére hivatkozott, mint arra a tényre, hogy az értékbecslés szerinti legmagasabb vételárat a Tpt. 265/C. § alapján kötelezően figyelembe kellett venni. 2009. június 5. napján kelt a felperes és a III. Zrt. közötti végleges adásvételi szerződés a székesfehérvári ingatlanok adásvétele tárgyában, amely a 2009. II. negyedév vonatkozásában a felperesnél elrendelt adónem ellenőrzés során került bemutatásra. A szerződésben megállapítható volt, hogy a felek jelentősen csökkentették az eredeti vételárat, azaz az előszerződésben szereplő 4 672 632 Euro+Áfa összeg helyett 3 375 403 Euro+Áfa összegben került meghatározásra a vételár, mely 28%-os csökkenést jelent az eredeti vételárhoz képest, azonban még ezen szerződés szerinti vételár is jelentősen magasabb az adóhatóság által kirendelt szakértő által megállapított reális piaci árnál. személy2 a III. Zrt. vezérigazgatójaként 2009. május 19. napján engedményezte a társaság felperessel szemben fennálló követelésének nettó értékét a 2 107 539 euró összeget a I. Ltd.. (székhely: ...) társaságnak. Ezen követelés ellenértékeként az engedményezési szerződésben mindösszesen 670 000 euró összeget tüntetett fel, melynek az indokaként szerepelt egyrészt, hogy a III. Zrt.-nek sürgősen tőkére volt szüksége a székesfehérvári ingatlanok megvételéhez, másrészt pedig a követelés bizonytalansága még több feltételhez volt kötött. Az adóhatóság álláspontja szerint az engedményezés valódi célja az volt, hogy a felperes által kifizetett pénzeszközök ne a hamarosan felszámolás alá kerülő III. Zrt.-nél jelenjenek meg, hanem egy, az adóhatóság által ellenőrizhetetlen off-shore társaságnál. Az adóhatóság megállapításai és végső következtetései a következők voltak. A határozatokban részletesen kifejtett tények, körülmények és egyéb bizonyítékok alapján az adóhatóság arra a megállapításra jutott, hogy a felperes, illetve a III. Zrt. eredeti, azonos érdekek által meghatározott szándéka az volt, hogy az indokolatlanul felduzzasztott vételárnak az ingatlan ügyletek tényleges lebonyolításához szükséges fedezeten felüli részét az utóbbi társaság off-shore cég tulajdonosához juttassák el, így a III. Zrt. ne tudjon eleget tenni a termékértékesítést terhelő adófizetési kötelezettségének és a felperes olyan adót helyezzen levonásba és igényeljen vissza, amit a költségvetés felé nem rendeztek. A felperes képviselőinek erről tudnia kellett, amit alátámasztottak a felek közötti személyi összefonódások, a hozzáadott érték produkálása nélküli eltúlzott vételár, személy2 személyes szerepvállalása, valamint az összehangolt, ellenőrzést akadályozó magatartás a felek részéről. A felperes és a vele közvetlen szerződéses kapcsolatban álló társaságok jelen vizsgálat esetében a III. Zrt. irányítását végző személyek eljárásában megnyilvánult adózói magatartás egyértelmű, szándékos adóelkerülést célzó elemeket is tartalmazott, amelyeket az elsőfokú adóhatóság a felperessel kapcsolatos hosszabb időszakot és több ügyletsorozatot érintő vizsgálódása során tárt fel. Az ellenőrzés alá vont felek üzleti és adózási magatartását meghatározó személyek szándéka korábbi időszak tekintetében végzett vizsgálatok során feltárt agresszív adótervezési stratégiára utal, a bizonyítékok gyengítésére irányult. Az adóhatóság bizonyította, hogy a VI. Zrt.. beolvadása kizárólag a III. Zrt. adóhátralékának csökkentését volt hivatott szolgálni. Az eredeti vételárnak a reális piaci értéket meghaladó részét egy off-shore társasághoz juttatták el különböző jogügyletek megkötésével. Az elsőfokú hatóság mindezek alapján az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 2. § (1) bekezdés alkalmazása feltételeinek fennállását állapította meg annak ellenére, hogy a remélt adóelőny a feleknek a várható adóhatósági szankciók elkerülése érdekében tett lépései nyomán végül elenyészett, az ismertetett és elemzett bizonyítékok alapján igazolást nyert, hogy az agresszív adótervezésben közreműködő személyek szándéka eredetileg adóelőny jogosulatlan elérésre irányult, melyet a legélesebben a feleknek az adóelőny adóhatósági nyomásra történő eltüntetésére irányuló igyekezetet mutatott. A felek közötti konstrukció számos olyan elemet tartalmazott, amely gazdasági indokkal nem volt magyarázható, tehát amelyet a vizsgált adózók nem alkalmaztak volna, amennyiben nem adóelőny elérése lett volna a céljuk. Ilyen körülményként értékelhető a III. Zrt. köztes vevőként történő beiktatása az ügyletekben, illetve a többször módosított, ennek ellenére indokolatlanul magas árrés alkalmazása. Az alkalmazott konstrukció ezen elemeit az elsőfokú adóhatóság színleltnek minősítette az Art. 1. § (7) bekezdése alapján, mely ügyletek az Art. 2. § (1) bekezdésének figyelembevételével jogosult volt a színlelt, kizárólag a jogszabályok megkerülését célzó feltételektől megtisztított gazdasági esemény alapján értékelni. Mindezekből az adóhatóság arra a következtetésre jutott, hogy a valós, színlelt elemek közbeiktatásával leplezett jogügylet, az IV. Zrt.. és a felperes közötti ingatlan adásvétel volt, az IV. Zrt.. által megszabott áron. Ebből következően a felperes a III. Zrt. által kiállított számlák Áfa tartalmát nem helyezhette levonásba, azt vissza nem igényelhette. A levonási jog érvényesítésére kizárólag abban az időszakban kerülhet sor, amikor az IV. Zrt.. által a felperes nevére kibocsátott számlák a rendelkezésére állnak. Határozataiban a döntés jogalapjaként a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 14. § (1), 15. § (3), 175. § (1)-(2) bekezdésében foglaltakra, a 166. § (1)-(2) bekezdésében foglaltakra, az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban. Áfa törvény) 120. § a) pontjára, a 127. § (1) bekezdés a) pontjára, az Art. 2. § (1) bekezdésében, 1. § (7) bekezdésében foglaltakra hivatkozott.