BH 2006.7.235 I. A közösségi jogszabályok nem alkalmazhatók az Unióhoz csatlakozást megelőző adóévekre.

II. Adóalap csökkentés lehetősége közvetítői szolgáltatás esetén [2004. évi XXX. tv.; 1990. évi C. tv. 39. §].

A felperes 1998-2003. között túlnyomórészt akril fonószalagok gyártásával foglakozott. A fonószalagok kötőfonallá történő feldolgozását nem maga végezte, azt fonalkészítő cégekkel bérmunkában végeztette el. Az így elkészített fonalakat részben a bérmunkavállalónak, részben kívülálló harmadik fél (kötödék) részére értékesítette. A bérfonó részére történő értékesítés esetén a bérmunkát végző a felperes felé a bérmunkáról, a felperes az értékesítésről állított ki számlát, és az összegek különbségét pénzügyileg kompenzálták. A felperes a befogadott számlákat az 51.30-es főkönyvi számon bérmunkadíjként számolta el.

A felperes a bérmunka összegét, a helyi iparűzési adó alapjának csökkentő tételeként 2000. december 31. napjáig alvállalkozói teljesítés, 2001. január 1. napjától közvetített szolgáltatás értékeként tüntette fel.

Az alperesi beavatkozó, mint elsőfokú adóhatóság 1998-2003. évekre vonatkozóan helyi iparűzési adóra vonatkozóan adóellenőrzést folytatott le, melynek eredményeként határozatával a felperes terhére összesen 29 627 363 forint adóhiányt, 14 813 681 forint adóbírságot és 15 420 516 forint késedelmi pótlékot állapított meg. Az alperes határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. A határozatok indokolása szerint a felperes nem volt jogosult a helyi iparűzési adó alapjának csökkentésére. Erre csak akkor lett volna jogosult, ha mind a fonalak megrendelőjével, mind a bérmunkát végzővel a Ptk. szerinti vállalkozási szerződéses kapcsolatban állt volna. Az adóhatóságok a bérmunkaszerződést szállítási szerződésnek minősítették, azzal, hogy az akril fonalak gyártása sorozatgyártás, az értékesítés pedig a termék (dolog) átadására irányult. Az adóbírság és a késedelmi pótlék mértékének megállapításánál különös méltánylást érdemlő körülményt nem tártak fel.

A felperes a keresetében a közigazgatási határozatok hatályon kívül helyezését kérte, vitatva, hogy a fonalgyártás sorozatgyártás lett volna, és hogy a bérmunkavállalókkal nem vállalkozási, hanem szállítási szerződés jött volna létre. Az egyedi szerződéses konstrukció szerint a megrendelő és az alvállalkozó is ugyanaz a személy volt, de ennek jogszabályi akadálya nincsen. Kérte az adóbírságra és a késedelmi pótlékra vonatkozó rendelkezések felülvizsgálatát is.

Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a felperes keresetét elutasította. Ítéletének indokolásában kifejtette, hogy az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdése feljogosítja az adóhatóságot, hogy a szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint minősítse. Ennek alapján vizsgálta az adóhatóság a felperes és a bérmunkavállalók között létrejött szerződéseket.

Az elsőfokú bíróság a per adatai alapján tényként állapította meg, hogy a fonalak megrendelői azok a vállalkozók, vállalkozások voltak, akik a fonalakat a bérmunkavállalóktól megvásárolták, ők határozták meg a készülő fonal jellemzőit, és ők használták fel az elkészült terméket. E vállalkozások tehát nem a felperessel, hanem a bérmunkavállalókkal álltak szerződéses kapcsolatban.

A helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (a továbbiakban: Htv.) 39. § (1) bekezdése határozza meg az állandó jelleggel végzett iparűzési tevékenység esetén az adó alapját. Eszerint az adó alapja az értékesített termék, illetőleg végzett szolgáltatások nettó árbevétele, csökkentve az eladott áruk beszerzési értékével, és az alvállalkozói teljesítések értékével, valamint az anyagköltség meghatározott százalékával.

A Htv. 52. § 39. és 40. pontjai határozzák meg az alvállalkozói teljesítések értékét, illetve a közvetített szolgáltatások fogalmát.

Az elsőfokú bíróság mind a 2000. december 31. napjáig hatályos, mind a 2001. január 1. napjától hatályos szöveg alapján egyértelműen megállapíthatónak tartotta, hogy a felperesnek a Ptk. szerinti, írásban kötött vállalkozási szerződéses kapcsolatban kellett volna állni a fonalak megrendelőivel, és a fonalak elkészítésére is alvállalkozói szerződést kellett volna kötnie. Ezen kettős feltétel teljesülése esetén csökkenthette volna a helyi adó adóalapját az alvállalkozói teljesítések értékével. A felperesnek azonban a megrendelővel ilyen kapcsolata nem volt, így a felperes nem csökkenthette a bérmunkaszerződések alapján kiállított számla értékével az adóalapját. Irreleváns körülmény, hogy a fonal gyártása sorozatgyártásnak, a szerződés pedig szállítási szerződésnek minősült-e.

Az Art. 134. § (3) bekezdése, 165. § (3) bekezdése és 171. § (1) bekezdése alapján a pótlék és bírságtartozás kivételes méltányosságból történő mérséklés elengedése (mint méltányossági jog gyakorlása) közigazgatási szerv hatáskörébe tartozik. Ha e jogot a törvényes keretek között gyakorolja, azt a perben a bíróság nem bírálhatja felül. Az elsőfokú bíróság szerint a felperes nem tudta bizonyítani, hogy a méltányossági kérelem elbírálásakor az adóhatóság jogszabálysértően járt volna el.

A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérve annak hatályon kívül helyezését, és az elsőfokú bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára utasítását. Jogi álláspontja szerint az elsőfokú bíróság a tényállást tévesen és önellentmondóan állapította meg, a bizonyítékokat a Pp. 206. § megsértésével értékelte. Nem vette figyelembe, hogy a fonalértékesítés nemcsak a bérmunkát végzők felé, hanem kívülálló harmadik fél (kötödék) részére is történt. Jogszabály nem írja elő az írásbeliség követelményét, ennek ellenére a kötödékkel részben írásbeli szerződésekkel is rendelkezett. A bérmunkát végzők részére történt értékesítésnél vállalkozási szerződés és nem szállítási szerződés jött létre. Foglalkozni kellett volna azzal a kérdéskörrel, hogy az alvállalkozók saját tevékenységük után fizettek-e iparűzési adót. Az iparűzési adó "összfázisú forgalmi adó" jellege miatt az európai irányadó joggyakorlatot is figyelembe kell venni. Nem egyértelmű, hogy a magyar helyi iparűzési adó vagyoni vagy forgalmi típusú adó-e. E körben utalt arra, hogy hasonló eljárásban a megyei bíróság előzetes döntéshozatali eljárást kezdeményezett az Európai Bíróságnál.

Az alperes a jogerős ítélet hatályban való fenntartását indítványozta azzal, hogy a hivatkozott perben jogszabálysértés nem történt, a megrendelők a felperessel nem álltak jogviszonyban, így a bérmunka értékét a helyi adó adóalapjának csökkentésénél nem lehet figyelembe venni. A felperes keresetében nem hivatkozott az uniós jogi normákkal való összeütközésre, a felperes által hivatkozott ügy nem hasonló, mert az a német-magyar kettős adóztatás elkerülését célzó nemzetközi szerződéssel van kapcsolatban. Egyébként is a fizetési kötelezettség még a Magyar Köztársaság uniós csatlakozása előtti években keletkezett, illetve a 2004. évi XXX. törvénnyel kihirdetett Csatlakozási szerződés is lehetőséget adott az iparűzési adó fenntartására.