32004R2237[1]

A Bizottság 2237/2004/EK rendelete (2004. december 29.) az egyes nemzetközi számviteli standardok az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban történő elfogadásáról szóló 1725/2003/EK rendeletnek a 32. IAS és az 1. IFRIC tekintetében történő módosításáról

A BIZOTTSÁG 2237/2004/EK RENDELETE

(2004. december 29.)

az egyes nemzetközi számviteli standardok az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban történő elfogadásáról szóló 1725/2003/EK rendeletnek a 32. IAS és az 1. IFRIC tekintetében történő módosításáról

(EGT vonatkozású szöveg)

AZ EURÓPAI KÖZÖSSÉGEK BIZOTTSÁGA,

tekintettel az Európai Közösséget létrehozó szerződésre,

tekintettel a nemzetközi számviteli standardok alkalmazásáról szóló, 2002. július 19-i 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendeletre (1) és különösen annak 3. cikke (1) bekezdésére,

mivel:

(1) Az 1725/2003/EK bizottsági rendelettel (2) egyes, 2002. szeptember 1-jén érvényben lévő nemzetközi standardok és értelmezések elfogadásra kerültek.

(2) 2003. december 17-én a Nemzetközi Számviteli Standardok Testülete (IASB) közzétette a felülvizsgált 32. Pénzügyi eszközök: információközlés és bemutatás nemzetközi számviteli standardot (IAS) mint azon IASB-kezdeményezés részét, amely tizenöt, az IAS-t elsőként 2005-ben elfogadó vállalkozások által használandó standard időben történő fejlesztésére irányul. A 32. IAS felülvizsgálata során az IASB nem tekintette át még egyszer az abban szereplő alapvető megközelítéseket. A 32. IAS alapelveket határoz meg az eszközöknek a kötelezettségek vagy a sajáttőke kategóriákba történő besorolására. Annak meghatározásakor, hogy az eszközöket kötelezettségekként vagy sajáttőkeként kell besorolni, a vállalkozásnak figyelembe kell vennie a mindenkori szerződésben szereplő összes feltételt.

(3) A szövetkezeti szektor képviselőivel folytatott kétoldalú megbeszéléseket követően, illetve a Bizottság kérésére az IASB felkérte az Nemzetközi Beszámolókészítési Értelmező Bizottságot (IFRIC), hogy készítsen értelmezést a felülvizsgált 32. IAS alkalmazásának megkönnyítése céljából. A végleges értelmezés a 2. IFRIC (tagok szövetkezeti részesedése és hasonló eszközök) végleges formájában 2004. november 25-én került közzétételre. Az értelmezés ugyanattól a naptól lép hatályba, mint a 32. IAS. Az IFRIC 2. jóváhagyását az Európai Bizottság 2005-ben minél előbb napirendre tűzi.

(4) 2004. május 27-én az IASB kiadta az 1. Változások a jelenlegi leállítási, felújítási és hasonló kötelezettségekben IFRIC értelmezést. Az értelmezés azt írja le, hogyan kell elszámolni a változásokat azon jelenlegi leállítási, felújítási és hasonló kötelezettségek esetén, amelyek a 16. Tulajdon, üzem és felszerelés IAS keretébe tartoznak és a 37. Céltartalékok, várható kötelezettségek, bizonytalan eszközök IAS szerinti előírásnak tekintendők.

(5) Az adott terület szakértőivel folytatott konzultáció megerősíti, hogy a felülvizsgált 32. Pénzügyi eszközök: információközlés és bemutatás IAS és az 1. Változások a jelenlegi leállítási, felújítási és hasonló kötelezettségekben IFRIC-értelmezés megfelel az 1606/2002/EK rendelet 3. cikke (2) bekezdésében az elfogadáshoz megállapított szakmai kritériumoknak és különösen az európai közjó elősegítésére vonatkozó követelménynek.

(6) Az 1725/2003/EK rendeletet ennek megfelelően módosítani kell.

(7) Az ebben a rendeletben előírt intézkedések összhangban vannak a Számviteli Szabályozási Bizottság véleményével,

ELFOGADTA EZT A RENDELETET:

1. cikk

Az 1725/2003/EK rendelet melléklete a következőképpen módosul:

1. a fenti melléklet az e rendelethez csatolt mellékletben található 32. Pénzügyi eszközök: információközlés és bemutatás nemzetközi számviteli standard (IAS) szövegével egészül ki;

2. a fenti melléklet az e rendelethez csatolt mellékletben található 1. Változások a jelenlegi leállítási, felújítási és hasonló kötelezettségekben IFRIC-értelmezés (IFRIC) szövegével egészül ki.

2. cikk

Ez a rendelet az Európai Unió Hivatalos Lapjában történő közzététele utáni harmadik napon lép hatályba.

Ezt a rendeletet legkésőbb 2005. január 1-jétől kell alkalmazni.

Ez a rendelet teljes egészében kötelező és közvetlenül alkalmazandó valamennyi tagállamban.

Kelt Brüsszelben, 2004. december 29-én.

a Bizottság részéről

Charlie McCREEVY

a Bizottság tagja

(1) HL L 243., 2003.9.27., 1. o.

(2) HL L 261., 2003.10.13., 1. o. A legutóbb a 2236/2004/EK rendelettel (HL L 392., 2004.12.31., 1. o.) módosított rendelet.

MELLÉKLET

NEMZETKÖZI BESZÁMOLÓKÉSZÍTÉSI STANDARDOK

32. IAS Pénzügyi eszközök: információközlés és bemutatás

1. IFRIC Változások a jelenlegi leállításban, helyreállításban és hasonló kötelezettségekben

"Sokszorosítása az Európai Gazdasági Térségben megengedett. Minden meglévő jog fenntartva az EGT-n kívül, kivéve a személyes felhasználás vagy más jogszerű eljárás céljából történő sokszorosítás jogát. További információ az IASB-től szerezhető be a www.iasb.org.uk címen."

IAS 32 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Pénzügyi instrumentumok: Közzététel és bemutatás

TARTALOM

Cél

Hatókör

Fogalmak

Bemutatás

Kötelezettségek és saját tőke

Ha nincs szerződéses kötelem pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására (16(a) bekezdés)

Az egység saját tőkeinstrumentumában való teljesítés (16(b) bekezdés)

Függő teljesítési rendelkezések

Teljesítési opciók

Összetett pénzügyi instrumentumok

Saját részvények

Kamatok, osztalékok, árfolyam veszteségek és nyereségek

Pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek egymással szembeni beszámítása

Közzététel

A pénzügyi instrumentumok formája, helye és csoportosítása

Kockázatkezelési politika és fedezeti ügyletek

Feltételek, körülmények és számviteli politika

Kamatláb kockázat

Hitelkockázat

Valós érték

Egyéb közzétételek

Kivezetés

Fedezet

Összetett pénzügyi instrumentumok, amelyek több származékos ügyletet tartalmaznak

Nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékelt pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek

Átsorolás

Eredménykimutatás és saját tőke

Értékvesztés

Nem teljesítés és szerződésszegés

Hatálybalépés napja

Egyéb kiadványok visszavonása

A jelen módosított standard hatályon kívül helyezi a (2000-ben módosított) IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: Közzététel és bemutatás standardot, és a jelen módosított standard a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra alkalmazandó. A korábbi alkalmazás javasolt.

CÉL

1. A jelen standard célja elősegíteni, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználói jobban megértsék a pénzügyi instrumentumok jelentőségét az egység pénzügyi helyzete, teljesítménye és cash flow-i szempontjából.

2. A jelen standard előírásokat fogalmaz meg a pénzügyi instrumentumok bemutatására vonatkozóan, valamint meghatározza az azokra vonatkozóan közzéteendő információk körét. A bemutatásra vonatkozó előírások a pénzügyi insrumentumoknak a kibocsátó szemszögéből nézve a pénzügyi eszközök, pénzügyi kötelezettségek és tőkeinstrumentumok közé való besorolására; a kapcsolódó kamat, osztalék, veszteségek és nyereségek besorolására; valamint azon körülményekre vonatkoznak, melyek esetében a pénzügyi eszközöket a pénzügyi kötelezettségekkel szemben be kell számítani. A standard előírja a közzétételét olyan tényezőkre vonatkozó információknak, amelyek befolyásolják az egység pénzügyi instrumentumokkal kapcsolatos jövőbeli cash flow-inak összegét, ütemezését és bizonyosságát, valamint az instrumentumokra alkalmazott számviteli politikának. A standard előírja továbbá, hogy az egységek a pénzügyi instrumentumok használatának jellegére és terjedelmére, az általuk szolgált üzleti célokra, az instrumentumokkal kapcsolatos kockázatokra, és a vezetés kockázatellenőrzési politikájára vonatkozó információkat tegyék közzé.

3. A jelen standardban foglalt alapelvek kiegészítik a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek megjelenítésére és értékelésére vonatkozóan az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standardban foglalt alapelveket.

HATÓKÖR

4. A jelen standardot kell alkalmazni valamennyi egység valamennyi típusú pénzügyi instrumentumára, kivéve:

(a) az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, az IAS 28 Társult vállalkozásokban lévő befektetések, vagy az IAS 31 Közös vállakozásokban lévő érdeketségek standardok alapján elszámolt leányvállalatokban, társult vállalkozásokban, és közös vállalkozásokban meglévő érdekeltségeket. Ugyanakkor azonban, az egységeknek a jelen standardot kell alkalmazniuk a leányvállalatban, társult vállalkozásban, vagy közös vállalkozásban lévő olyan érdekeltségre, amelyet az IAS 27, az IAS 28, vagy az IAS 31 szerint az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standard alapján számolnak el. Ezekben az esetekben az IAS 27, az IAS 28 és az IAS 31 közzétételi követelményei vonatkoznak a jelen standardban foglaltakon felül. Az egységeknek a jelen standardot kell továbbá alkalmazniuk a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő érdekeltségekre vonatkozó származékos termékekre is.

(b) a munkáltatóknak a munkavállalói juttatási programokból származó jogait és kötelmeit, amelyekre az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard vonatkozik.

(c) a biztosítási szerződésekből eredő jogokat és kötelmeket. Ugyanakkor azonban, az egységeknek a jelen standardot kell alkalmazniuk egy olyan pénzügyi instrumentumra, amely egy a 6. bekezdésben bemutatott biztosítási (viszontbiztosítási) szerződés formájában jelenik meg, de amely alapvetően az 52. bekezdésben leírt pénzügyi kockázatok átadását foglalja magában. Ezen felül, a biztosítási szerződésekbe beágyazott származékos termékekre vonatkoznak a jelen standard beágyazott származékos termékekre vonatkozó előírásai (ld. IAS 39 10-13. bekezdései).

(d) egy üzleti kombináció során keletkező függő ellenértékekre vonatkozó szerződéseket (ld. az IAS 22 Üzleti kombinációk standard 65-67. bekezdések). E kivétel kizárólag a felvásárlóra vonatkozik.

(e) az olyan szerződéseket, amelyek klimatikus, geológiai, vagy más fizikai változók alapján írnak elő fizetést (ld. IAS 39 AG1. bekezdés). Ugyanakkor azonban az ilyen szerződésekbe beágyazott származékos termékekre vonatkoznak a jelen standard beágyazott származékos termékekre vonatkozó előírásai (pl. ha egy kamat swap olyan éghajlati változótól függ, mint pl. a fűtési időszak napjai, a kamat swap rész beágyazott származékos terméknek minősül, ami a jelen standard hatálya alá esik - ld. IAS 39 10-13. bekezdések).

5. A jelen standard a megjelenített és a meg nem jelenített pénzügyi instrumentumokra egyaránt vonatkozik. A megjelenített pénzügyi instrumentumokba tartoznak az egység által kibocsátott tőkeinstrumentumok, valamint az IAS 39 hatálya alá eső pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek. A meg nem jelenített pénzügyi instrumentumok olyan pénzügyi instrumentumok, amelyek nem tartoznak az IAS 39 hatálya alá, de a jelen standard hatálya alá esnek (pl. egyes hitel elkötelezettségek).

6. E standard alkalmazásában a biztosítási szerződés egy olyan szerződés, amely a biztosítót egy meghatározott időszakon belül bekövetkezett vagy felfedezett, meghatározott eseményekből vagy körülményekből eredő kár azonosított kockázatának teszi ki, beleértve az elhalálozást (járadék esetén a járadékos túlélését), a betegséget, a rokkantságot, a vagyontárgyak károsodását, más személyeknek okozott sérüléseket és az üzemszünetet. A jelen standard előírásai alkalmazandók, ha a pénzügyi instrumentum biztosítási szerződés formáját ölti, de alapvetően a pénzügyi kockázatok átadását foglalja magában (ld. 52. bekezdés), mint pl. a biztosítók és egyéb egységek által kibocsátott pénzügyi viszontbiztosítások, valamint garantált befektetési szerződések egyes típusai. A biztosítási szerződések alapján kötelmekkel rendelkező egységeket a standard ösztönzi annak mérlegelésére, hogy az ilyen kötelmek bemutatása és az ezekkel kapcsolatos információk közzététele esetén helyénvaló-e a jelen standard rendelkezéseinek alkalmazása.

7. A pénzügyi instrumentumok bizonyos fajtáira vonatkozó többi Standard további követelményeket fogalmaz meg a bemutatással és a közzététellel kapcsolatosan. Például az IAS 17 Lízingek és az IAS 26 Nyugdíjazási juttatási programok elszámolása és beszámolása standardok meghatározott közzétételi követelményeket fogalmaznak meg a pénzügyi lízinggel és a nyugdíjazási juttatási programok befektetéseivel kapcsolatosan. Ezen túlmenően, a többi standard bizonyos követelményei is vonatkoznak a pénzügyi instrumentumokra, így különösen az IAS 30 Közzétételek a bankok és hasonló pénzügyi intézmények pénzügyi kimutatásaiban és az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok standardok.

8. A jelen standardot kell alkalmazni - oly módon, mintha a szerződés pénzügyi instrumentum volna - azokra a nem pénzügyi tételek vételére vagy eladására vonatkozó szerződésekre, amelyeket készpénzben, vagy más pénzügyi instrumentumban nettósítva, vagy pénzügyi instrumentumok cseréje által is teljesíteni lehet, az olyan szerződések kivételével, amelyeket valamely nem pénzügyi tételnek az egység várható vételi, eladási, vagy felhasználási igényeinek megfelelő átvételének vagy átadásának céljára hoztak létre és tartanak.

9. Számos mód létezik a nem pénzügyi tételek vételére vagy eladására vonatkozó szerződések készpénzben vagy más pénzügyi instrumentumban történő nettósított, vagy a pénzügyi instrumentumok cseréjével megvalósuló teljesítésére. Ezek között vannak az alábbiak: Az olyan szerződéseket, amelyekre a (b) és (c) pontok vonatkoznak, nem valamely nem pénzügyi eszköznek az egység várható vételi, eladási, vagy felhasználási igényeinek megfelelő átvételének vagy átadásának céljára hozták létre, és ennek megfelelően nem tartoznak a jelen standard hatálya alá. Az egyéb olyan szerződéseket, amelyekre az 8. bekezdés vonatkozik, külön kell értékelni annak meghatározására, hogy azok valamely nem pénzügyi eszköznek az egység várható vételi, eladási vagy felhasználási igényeinek megfelelő átvételének vagy átadásának céljára vannak-e létrehozva és tartva, és ennek megfelelően, a jelen standard hatálya alá tartoznak-e.

(a) amikor a szerződés feltételei lehetővé teszik, hogy valamelyik fél azt készpénzben vagy más pénzügyi instrumentumban nettósítva, vagy pénzügyi instrumentumok cseréjével egyenlítse ki;

(b) amikor a készpénzben, vagy más pénzügyi instrumentumban való nettósított, vagy pénzügyi instrumentumok cseréje által történő kiegyenlítést a szerződés feltételei nem tartalmazzák kifejezetten, de az egységnél már létezik gyakorlat a hasonló szerződések készpénzben, vagy más pénzügyi instrumentumban történő nettósított, vagy pénzügyi instrumentumok cseréje által megvalósuló kiegyenlítésére (függetlenül attól, hogy az a másik féllel, nettósító szerződések megkötésével, illetve a szerződés lehívási vagy lejárati idejét megelőző eladása által valósul-e meg).

(c) amikor hasonló szerződéseknél az egység gyakorlata, hogy átveszi az annak tárgyát képező dolgokat, majd ezt követően rövid időn belül értékesíti azokat azzal a céllal, hogy a rövid távú ármozgásokból vagy közvetítői jutalékból nyereségre tegyen szert;

valamint

(d) amikor a szerződés tárgyát képező nem pénzügyi tétel azonnal készpénzre váltható.

10. A 9(a) vagy (d) albekezdések szerint egy készpénzben vagy más pénzügyi instrumentumban nettó módon, vagy pénzügyi instrumentumok cseréje által teljesíthető, nem pénzügyi tétel vételére vagy eladására kiírt opció a jelen standard hatálya alá esik. Az ilyen szerződés megkötésének célja nem lehet valamely nem pénzbeni eszköznek az egység várható vételi, eladási vagy felhasználási igényeinek megfelelő átvétele vagy átadása.

FOGALMAK (ld. még az Alkalmazási Útmutató AG3-AG24. bekezdéseit)

11. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak: Pénzügyi instrumentum minden olyan szerződés, amely valamely egységnél pénzügyi eszközt, ugyanakkor egy másik egységnél pénzügyi kötelezettséget vagy tőkeinstrumentumot keletkeztet. Pénzügyi eszköz bármely eszköz, amely: Pénzügyi kötelezettség bármely, az alábbi csoportba sorolható kötelezettség: A tőkeinstrumentum bármely szerződés, amely egy egység összes kötelezettségének a levonása után az egység eszközeiben meglévő maradvány érdekeltséget testesít meg. A valós érték az az összeg, amelyért jól tájékozott, ügyleti szándékkal rendelkező felek között szokásos piaci feltételek szerint lebonyolított ügylet keretében egy eszközt el lehet cserélni vagy egy kötelezettséget rendezni lehet.

(a) pénzeszköz;

(b) egy másik egység tőkeinstrumentuma;

(i) pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átvételére egy másik egységtől; vagy

(ii) pénzügyi eszközök vagy pénzügyi kötelezettségek cseréjére egy másik egységgel, potenciálisan kedvező feltételek mellett; vagy

(d) olyan szerződés, amely az egység saját tőkeinstrumentumában kerül teljesítésre, vagy abban teljesíthető, és amely:

(i) olyan nem származékos termék, amely alapján az egység köteles, vagy kötelezhető a saját tőkeinstrumentumai változó darabszámának átvételére; vagy

(ii) olyan származékos termék, amely nem valamely fix összegű pénzeszköznek, vagy egyéb pénzügyi eszköznek az egység fix számú saját tőkeinstrumentumára való cseréje által kerül teljesítésre. E meghatározás céljára az egység saját tőkeinstrumentumaiba nem tartoznak bele azon instrumentumok, amelyek önmagukban szerződést jelentenek az egység saját tőkeinstrumentumai jövőbeni átvételére vagy átadására.

(a) szerződéses kötelem:

(i) pénzeszköznek vagy egyéb pénzügyi eszköznek egy másik egység részére történő átadására; vagy

(ii) pénzügyi eszközöknek vagy pénzügyi kötelezettségeknek a cseréjére egy másik egységgel, potenciálisan kedvezőtlen feltételek mellett; vagy

(b) olyan szerződés, amely az egység saját tőkeinstrumentumában kerül teljesítésre, vagy abban teljesíthető, és amely:

(i) olyan nem származékos termék, amely alapján az egység köteles, vagy kötelezhető a saját tőkeinstrumentumai változó darabszámának átadására; vagy

12. A következő kifejezéseket az IAS 39 9. bekezdése definiálja, és azokat a jelen standard az IAS 39-ben meghatározott jelentéssel használja.

- pénzügyi eszköz vagy pénzügyi kötelezettség amortizált bekerülési értéke

- értékesíthető pénzügyi eszközök

- kivezetés

- származékos termék

- effektív kamatláb módszer

- nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékelt pénzügyi eszköz vagy pénzügyi kötelezettség

- biztos elkötelezettség

- előrejelzett ügylet

- a fedezet hatékonysága

- fedezett tétel

- fedezeti instrumentum

- lejáratig tartandó befektetések

- kölcsönök és követelések

- általános módon történő vétel vagy eladás

- tranzakciós költségek.

13. A jelen standardban a "szerződés" és a "szerződéses" kifejezések olyan, kettő vagy több fél között létrejött megállapodásra utalnak, ami olyan egyértelmű gazdasági következményekkel jár, amelyek elkerülése a felek rendelkezésétől csak kis mértékben vagy egyáltalán nem függ, általában azért, mert a megállapodás jogilag kikényszeríthető. A szerződések, ahogyan a pénzügyi instrumentumok is, számos formát ölthetnek és nem szükségszerűen kell írásban létezniük.

14. A jelen standardban az "egység" kifejezésbe beleértendők a magánszemélyek, a partnerségek, a társaságok, a tröszt és a kormány ügynökségek.

BEMUTATÁS

Kötelezettségek és saját tőke (ld. még az AG25-AG29. bekezdéseket)

15. A pénzügyi instrumentum kibocsátójának az instrumentumot, vagy annak komponenseit a kezdeti megjelenítéskor pénzügyi kötelezettségként, pénzügyi eszközként, vagy tőkeinstrumentumként kell besorolnia, a szerződéses megállapodás tartalma, valamint a pénzügyi kötelezettség, pénzügyi eszköz, valamint a tőkeinstrumentum fogalmi meghatározása szerint.

16. A 11. bekezdésben megadott meghatározások kibocsátó általi alkalmazásakor annak megállapítására, hogy az adott pénzügyi instrumentum tőkeinstrumentum, nem pedig pénzügyi kötelezettség-e, az adott instrumentum kizárólag akkor minősülhet tőkeinstrumentumnak, ha az alábbi (a) és (b) feltételek egyaránt teljesülnek. Az olyan szerződéses kötelem, pl. egy származékos pénzügyi instrumentumból keletkező, melynek révén a kibocsátó saját tőkeinstrumentumai jövőbeni átvételére vagy átadására kötelezett vagy válhat kötelezetté, de nem felel meg a fenti (a) és (b) pontokban foglalt feltételeknek, nem minősül tőkeinstrumentumnak.

(a) Az instrumentum nem foglal magában szerződéses kötelmet az alábbiakra:

(i) pénzeszköznek vagy egyéb pénzügyi eszköznek egy másik egység részére történő átadására;

vagy

(ii) pénzügyi eszközök vagy pénzügyi kötelezettségek cseréjére egy másik egységgel, a kibocsátóra potenciálisan kedvezőtlen feltételek mellett.

(b) Ha az instrumentumot a kibocsátó saját tőkeinstrumentumaiban fogják teljesíteni, vagy az abban teljesíthető, az instrumentum:

(i) egy olyan nem származékos termék, amely nem tartalmaz szerződéses kötelmet a kibocsátóra nézve saját tőkeinstrumentuma valamely változó darabszámának átadására;

vagy

(ii) egy olyan származékos termék, amely kizárólag oly módon teljesíthető, hogy a kibocsátó fix összegű pénzeszközt vagy egyéb pénzügyi eszközt cserél saját tőkeinstrumentumai meghatározott darabszámára. E meghatározás céljára a kibocsátó saját tőkeinstrumentumaiba nem tartoznak bele azon instrumentumok, amelyek önmagukban szerződést jelentenek a kibocsátó saját tőkeinstrumentumai jövőbeni átvételére vagy átadására.

Ha nincs szerződéses kötelem pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására (16(a) bekezdés)

17. A pénzügyi kötelezettségek és a tőkeinstrumentumok közötti különbségtételben az játszik kritikus szerepet, hogy fennáll-e a pénzügyi instrumentum kapcsán az egyik fél (a kibocsátó) számára szerződéses kötelem pénzeszköznek, vagy más pénzügyi eszköznek az átadására a másik fél (az instrumentum birtokosa) részére, vagy pénzügyi eszközök vagy pénzügyi kötelezettségek cseréjére az instrumentum birtokosával, a kibocsátó szempontjából potenciálisan előnytelen feltételek mellett. Bár a tőkeinstrumentum birtokosa jogosult lehet arra, hogy az osztalékból vagy a saját tőkéből történő egyéb kifizetésekből arányosan részesüljön, a kibocsátónak nincs szerződéses kötelme ilyen kifizetésekre, mivel nem kötelezhető arra, hogy pénzeszközt, vagy egyéb pénzügyi eszközt adjon át a másik fél részére.

18. Az egység mérlegében a besorolást a pénzügyi instrumentum tartalma, nem pedig annak jogi formája határozza meg. A tartalom és a jogi forma többnyire egymással konzisztens, de nem minden esetben. Néhány pénzügyi instrumentum a tőke jogi formáját ölti, de tartalmukban kötelezettségek, más instrumentumok pedig ötvözhetik a tőkeinstrumentumok és a pénzügyi kötelezettségek tulajdonságait. Például:

(a) Amikor egy elsőbbségi részvény úgy rendelkezik, hogy rögzített vagy meghatározható összegért, egy rögzített, vagy meghatározható jövőbeni időpontban a kibocsátónak kötelezően be kell azt váltania, vagy azt a jogot biztosítja a birtokosának, hogy a kibocsátótól a részvénynek egy bizonyos napon, vagy azt követően egy rögzített vagy meghatározható összeg ellenében történő beváltását igényelje, úgy az instrumentum pénzügyi kötelezettségnek minősül.

(b) az olyan pénzügyi instrumentum, ami azt a jogot biztosítja birtokosának, hogy azt a kibocsátónak visszaadhassa pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében ("eladható instrumentum") pénzügyi kötelezettségnek minősül. Ez még akkor is így van, amikor a pénzeszközök vagy egyéb pénzügyi eszközök összege valamely index, vagy más olyan tétel alapján kerül meghatározásra, amely időközben növekedhet vagy csökkenhet, valamint, amikor az eladható instrumentum jogi formája jogot biztosít a birtokos számára a kibocsátó eszközeiben való maradvány részesedésre. Az opció megléte arra, hogy a birtokos az adott instrumentumot visszaszolgáltathassa a kibocsátónak pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi kötelezettségért cserében azt jelenti, hogy az eladható instrumentum megfelel a pénzügyi kötelezettség fogalmi meghatározásának. Például a nyílt végű kölcsönös befektetési alapok, a befektetési trösztök, a partnerségek, és egyes szövetkezetek biztosíthatják tagjaik részére annak jogát, hogy a kibocsátóban meglévő részesedésüket bármikor a kibocsátó eszköz értékében meglévő arányos részesedésük arányában pénzeszközre váltsák be. Ugyanakkor azonban a pénzügyi kötelezettségként való besorolás nem zárja ki az olyan megnevezések alkalmazását, mint pl. "a tagok rendelkezésére álló nettó eszközérték", valamint "a tagok rendelkezésére álló nettó eszközértékben bekövetkezett változás" magukban a pénzügyi kimutatásokban egy olyan egység esetében, amely nem rendelkezik tőkével (pl. egyes kölcsönös befektetési alapok, és befektetési jegyek által megtestesített alapok, ld. 7. példa), vagy további közzétételek igénybevételét annak bemutatására, hogy a tagok részesedéseinek összessége olyan tételeket is tartalmaz, mint pl. a tartalékok, amelyek megfelelnek a tőke fogalmi meghatározásának, és olyan eladható instrumentumokat, amelyek nem felelnek meg (ld. 8. példa).

19. Amennyiben az egységnek nincs feltétel nélküli joga a valamely szerződésen alapuló kötelezettség kiegyenlítésére vonatkozó pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadásának elkerülésére, a kötelezettség megfelel a pénzügyi kötelezettség fogalmi meghatározásának. Például:

(a) a kibocsátónak a kötelem teljesítésével kapcsolatos képességének korlátozottsága, például az, hogy a külföldi pénznem nem hozzáférhető, vagy a kifizetést valamely felügyeleti hatósággal engedélyeztetni kell, nem teszi semmissé az egységnek az instrumentum alapján fennálló szerződéses kötelmét vagy az instrumentum birtokosának az instrumentum alapján fennálló szerződéses jogát.

(b) egy olyan szerződésen alapuló kötelezettség, amely attól függően áll be, hogy egy szerződő fél gyakorolja-e beváltási jogát, pénzügyi kötelezettségnek minősül, mivel az egység nem rendelkezik feltétel nélküli joggal a pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadásának elkerülésére.

20. Egy olyan pénzügyi instrumentum, ami kifejezetten nem hoz létre szerződéses kötelezettséget pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására, közvetett módon, feltételei alapján még keletkeztethet kötelezettséget. Például:

(a) a pénzügyi instrumentum tartalmazhat olyan nem pénzügyi kötelmet, amelyet kizárólag akkor kell teljesíteni, ha az egység nem oszt ki nyereséget, vagy nem váltja vissza az instrumentumot. Amennyiben az egység csak olyan módon kerülheti el a pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadását, hogy teljesíti a nem pénzügyi kötelmet, a pénzügyi instrumentum pénzügyi kötelezettségnek minősül.

(b) a pénzügyi instrumentum akkor minősül pénzügyi kötelezettségnek, ha előrja, hogy a teljesítéskor az egységnek át kell adnia: Bár az egységnek nincs kifejezett szerződésen alapuló kötelezettsége pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására, a részvényben való teljesítés értéke oly módon kerül meghatározásra, hogy az egység pénzeszközben fog teljesíteni. Az instrumentum birtokosa felé lényegében minden esetben egy olyan összeg átadása garantált, ami nem alacsonyabb a készpénzben történő kiegyenlítési lehetőségnél (ld. 21. bekezdés).

(i) pénzeszközt vagy egyéb pénzügyi eszközt;

vagy

(ii) saját részvényeit, melynek értéke oly módon kerül meghatározásra, hogy az jelentősen meghaladja a pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz értékét.

Az egység saját tőkeinstrumentumában való teljesítés (16(b) bekezdés)

21. Egy szerződés pusztán azért, mivel az egység saját tőkeinstrumentumainak átvételére vagy átadására vonatkozik, nem minősül tőkeinstrumentumnak. Az egységnek olyan szerződéses joga vagy kötelme is lehet, ami változó számú saját részvény vagy más tőkeinstrumentum átvételére vagy átadására vonatkozik, s ily módon az egység átadandó vagy átveendő saját tőkeinstrumentumainak valós értéke megegyezik a szerződésen alapuló jog vagy kötelezettség értékével. Az ilyen szerződéses jog vagy kötelem szólhat fix összegre is, vagy olyan összegre, ami részben vagy egészében valamely, az egység saját tőkeinstrumentuma piaci értékétől eltérő változó függvényében változik (pl. kamatláb, árutőzsdei ár, vagy valamely pénzügyi instrumentum ára). Két példa erre: (a) az egység saját tőkeinstrumaiból olyan darabszám átadására szóló szerződés, amennyi értékben megfelel 100 CU-nak, (1) valamint (b) az egység saját tőkeinstrumaiból olyan darabszám átadására vonatkozó szerződés, amennyi értékben megfelel 100 uncia aranynak. Az ilyen szerződés az egység pénzügyi kötelezettségének minősül, még akkor is, ha az egység köteles vagy erre lehetősége van azt saját tőkeinstrumentumai átadásával teljesíteni. Nem számít tőkeinstrumentumnak, mivel az egység a szerződés teljesítéséhez változó számú saját tőkeinstrumentumot használ fel. Ennek megfelelően, a szerződés nem testesít meg az egység kötelezettségeinek levonása után az egység eszközeiben fennálló maradvány részesedést.

22. Az olyan szerződés, amelyet az egység saját tőkeinstrumentumai fix darabszámának átadásával (átvételével) teljesít egy fix összegű pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében, tőkeinstrumentumnak minősül. Például, az egység által kibocsátott részvény opció, mely jogot biztosít annak birtokosa részére, hogy az egység fix darabszámú részvényét fix áron, vagy egy kötvény fix tőkeösszegéért megvásárolhassa, tőkeinstrumentumnak minősül. A szerződés valós értékében a piaci kamatláb mozgások miatt bekövetkező olyan változások, amelyek nem érintik a szerződés teljesítésekor fizetendő vagy járó pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz összegét, vagy az átveendő vagy átadandó tőkeinstrumentum darabszámát, még nem zárják ki annak lehetőségét, hogy a szerződés tőkeinstrumentumnak minősülhessen. A kapott ellenérték (pl. az egység saját részvényeire kiírt opcióért vagy warrantért cserében kapott prémium) közvetlenül a saját tőke összegét növeli. A fizetett ellenérték (pl. a megvásárolt opció díja) közvetlenül a saját tőke összegét csökkenti. A tőkeinstrumentum valós értékében bekövetkező változások nem kerülnek megjelenítésre a pénzügyi kimutatásokban.

23. Az egység saját tőkeinstrumentumai pénzeszközért vagy valamely pénzügyi eszközért cserében történő megvásárlására szóló kötelmet tartalmazó szerződés a visszaváltási érték jelenértékére vonatkozóan pénzügyi kötelezettséget keletkeztet (pl. a határidős visszavásárlási ár, az opció lehívási ára, vagy egyéb visszaváltási összeg jelenértékére vonatkozóan). Ez a helyzet akkor is, amikor a szerződés maga tőkeinstrumentumnak minősül. Egy példa erre, amikor az egységnek egy határidős szerződés alapján kötelezettsége áll fenn saját tőkeinstrumentumai készpénzért történő megvásárlására. A pénzügyi kötelezettség IAS 39 alapján történő kezdeti megjelenítésekor annak valós értékét (a visszaváltáskori összeg jelenértékét) a saját tőkéből át kell vezetni. Ezt követően, a pénzügyi kötelezettséget az IAS 39 alapján értékelik. Ha a szerződés teljesítés nélkül jár le, a pénzügyi kötelezettség könyv szerinti értékét visszasorolják a saját tőkébe. Az egység saját tőkeinstrumentumai megvásárlására vonatkozó szerződéses kötelme a visszaváltási összeg jelenértékére vonatkozóan akkor is pénzügyi kötelezettséget keletkeztet, ha a vásárlási kötelezettség a másik fél visszaváltási szándékától függően feltételes (pl. egy olyan kiírt opció, amely arra jogosítja fel a másik felet, hogy eladja az egységnek az egység saját tőkeinstrumentumait egy fix áron).

24. Az olyan szerződés, amelyet az egység saját tőkeinstrumentumai fix darabszámának átadásával vagy átvételével teljesít egy változó összegű pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében, pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek minősül. Példa erre egy olyan szerződés, melynek alapján az egység 100 db saját tőkeinstrumentumát köteles átadni olyan összegű készpénzért, ami megfelel 100 uncia arany értékének.

Függő teljesítési rendelkezések

25. Egyes esetekben a pénzügyi instrumentum alapján az egység kötelezett lehet pénzeszközt vagy egyéb pénzügyi eszközt átadni, vagy más olyan módon teljesíteni, mintha az pénzügyi kötelezettség lenne, meghatározott bizonytalan jövőbeni események bekövetkezésétől vagy be nem következésétől (vagy bizonytalan körülmények kimenetelétől) függően, amelyek mind a kibocsátó, mind pedig az instrumentum birtokosának ellenőrzési körén kívül esnek, mint pl. tőzsdei index alakulása, infláció, kamatláb, adószabályok, a kibocsátó jövőbeni bevételei, nettó nyeresége vagy hitel/saját tőke aránya. Az ilyen instrumentum kibocsátója nem rendelkezik feltétel nélküli jogosultsággal arra, hogy elkerülhesse a pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadását (vagy az olyan más módon való teljesítést, mintha az pénzügyi kötelezettség lenne). Emiatt, az ilyen instrumentum a kibocsátó pénzügyi kötelezettségének minősül, kivéve az alábbi eseteket:

(a) a függő teljesítési rendelkezés azon része, amely a pénzeszközben vagy egyéb pénzügyi eszközben való teljesítést írná elő (vagy más olyan módon való teljesítést, mintha az pénzügyi kötelezettség lenne), nem kezdettől fogva létezett;

vagy

(b) a kibocsátó kizárólag saját felszámolása esetén válhat kötelezetté a kötelezettség pénzeszközben vagy egyéb pénzügyi eszközben történő teljesítésére (vagy más olyan módon, mintha az pénzügyi kötelezettség lenne).

Teljesítési opciók

26. Azokban az esetekben, amikor a származékos pénzügyi instrumentum alternatívát kíván valamelyik fél számára a teljesítés módjára vonatkozóan (pl. a kibocsátó vagy az instrumentum birtokosa választhatja a nettó alapú, pénzeszközben történő kiegyenlítést, vagy a részvények pénzeszközre cserélését), az adott instrumentum pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek minősül, kivéve, ha valamennyi teljesítési alternatíva a tőkeinstrumentummá minősítést eredményezné.

27. Példa lehet a származékos pénzügyi instrumentumra, amely pénzügyi kötelezettségnek minősülő alternatív teljesítési opciót tartalmaz az olyan részvény opció, melynél a kibocsátó eldöntheti, hogy nettósítva pénzeszközben, vagy saját részvényeit pénzeszközre cserélve teljesít. Hasonlóképpen egy nem pénzügyi tételnek az egység saját tőkeinstrumentumaiért cserében történő vételére vagy eladására szóló szerződések a jelen standard hatálya alá esnek, mivel azok teljesíthetők a nem pénzügyi tétel átadásával, nettó módon pénzeszközzel, vagy más pénzügyi instrumentummal (ld. 8-10. bekezdések). Az ilyen szerződések pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek, és nem tőkeinstrumentumnak minősülnek.

Összetett pénzügyi instrumentumok (ld. még az AG30-AG35. bekezdéseket és a 9-12. példákat)

28. A nem származékos pénzügyi instrumentum kibocsátójának értékelnie kell a pénzügyi instrumentum feltételeit annak meghatározására, hogy az tartalmaz-e kötelezettség és tőke elemet egyaránt. Az ilyen elemeket külön kell besorolni pénzügyi kötelezettségként, pénzügyi eszközként, vagy tőkeinstrumentumként a 15. bekezdéssel összhangban.

29. Az egység elkülönülten jeleníti meg a pénzügyi instrumentum azon komponenseit, amelyek (a) pénzügyi kötelezettséget keletkeztetnek az egységre nézve, és (b) az instrumentum birtokosának jogot biztosítanak az instrumentumnak az egység tőkeinstrumentumaira történő átváltására vonatkozóan. Például, az olyan kötvény, vagy hasonló instrumentum, amelyet annak birtokosa az egység előre meghatározott számú törzsrészvényére válthat át, összetett pénzügyi instrumentumnak minősül. Az egység nézőpontjából az ilyen instrumentum két komponensből áll: egy pénzügyi kötelezettségből (pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására vonatkozó szerződéses megállapodás) és egy tőkeinstrumentumból (vételi opció, mely az instrumentum birtokosát meghatározott időszakon belül az instrumentumnak az egység törzsrészvényeire való átváltására jogosítja fel). Az ilyen instrumentum kibocsátásának gazdasági hatása lényegében ugyanaz, mint amikor egyidejűleg kerül kibocsátásra egy előtörlesztést megengedő adósságinstrumentum és a törzsrészvények vásárlására vonatkozó warrantok, vagy adósság instrumentum kibocsátás történik leválasztható részvényvásárlási warrantokkal. Ennek megfelelően az egység minden esetben elkülönítve mutatja be a kötelezettség- és a tőke-elemeket a mérlegében.

30. Az átváltható instrumentum kötelezettség- és tőkekomponensei besorolásának módosítására nem kerül sor, ha megváltozik az átváltási opció lehívásának valószínűsége, még akkor sem, ha úgy tűnik, hogy az instrumentum egyes birtokosai számára gazdaságilag előnyössé vált az opció lehívása. Az instrumentumok birtokosai nem mindig járnak el úgy, ahogy az tőlük elvárható, mivel például az átváltásból adódó adózási következmények eltérőek lehetnek az instrumentumok birtokosai számára. Ezen túlmenően, az átváltás valószínűsége időről időre is változik. Az egység jövőbeli fizetésekre vonatkozó szerződéses kötelme mindaddig fennáll, amíg azt az átváltás, az instrumentum lejárata, vagy valamely más tranzakció meg nem szünteti.

31. A pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek értékelésével az IAS 39 foglalkozik. A tőkeinstrumentumok olyan instrumentumok, amelyek egy egység összes kötelezettségének a levonása után az egység eszközeiben meglévő maradvány érdekeltséget testesítenek meg. Ily módon, az összetett pénzügyi instrumentum kezdeti könyv szerinti értékének a tőke és kötelezettség komponensekre történő felosztásánál a tőkekomponenshez azt a maradványértéket rendelik hozzá, amely a kötelezettség összetevő értékének a teljes instrumentum valós értékéből történő levonása után fennmarad. Az összetett pénzügyi instrumentumban foglalt, a tőkekomponenstől (mint pl. a tőkére átválthatóságot biztosító opció) eltérő bármely származékos jellemzők (pl. vételi opció) értékét a kötelezettség összetevő foglalja magában. A kötelezettség és tőke összetevőkhöz a kezdeti megjelenítéskor rendelt könyv szerinti értékek összege mindig megegyezik azzal a könyv szerinti értékkel, amelyet a teljes instrumentumnak tulajdonítottak volna. Az instrumentum összetevőinek elkülönülten történő kezdeti megjelenítéséből nem keletkezik nyereség vagy veszteség.

32. A 31. bekezdésben bemutatott módszer alapján a törzsrészvényre váltható kötvény kibocsátója elsőként a kötelezettség komponens könyv szerinti értékét határozza meg, valamely olyan hasonló kötelezettség valós értékének a felmérésével (beleértve a benne foglalt nem tőkéhez kapcsolódó származékos jellemzőket is), amelynek nincs kapcsolódó tőkekomponense. A törzsrészvényre történő átváltásra vonatkozó opció által képviselt tőkeinstrumentum könyv szerinti értéke ezek után úgy állapítható meg, hogy a pénzügyi kötelezettség valós értékét levonják az összetett instrumentum egészének valós értékéből.

Saját részvények (ld. még az AG36. bekezdést)

33. Amennyiben az egység visszavásárolja saját tőkeinstrumentumait, ezeket az instrumentumokat ("saját részvények") a saját tőkéből le kell vonni. Az egység saját tőkeinstrumentumai megvásárlásához, értékesítéséhez, kibocsátásához vagy visszavonásához kapcsolódóan nem lehet nyereséget vagy veszteséget elszámolni a nyereségben vagy veszteségben. Saját részvényeket az egység maga, vagy a konszolidált csoport bármely más tagja is megszerezhet és tarthat. A fizetett vagy kapott ellenértéket közvetlenül a saját tőkében kell elszámolni.

34. A saját részvények összegét elkülönítetten közzéteszik magában a mérlegben, vagy a megjegyzésekben, az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standard alapján. Amennyiben az egység kapcsolt felektől vásárolja vissza a saját részvényeit, ezt az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek standard alapján közzéteszi.

Kamatok, osztalékok, árfolyam veszteségek és nyereségek (ld. még az AG37. bekezdést)

35. A pénzügyi kötelezettséget megtestesítő pénzügyi instrumentumra vagy annak alkotórészére vonatkozó kamatot, osztalékot, árfolyam veszteséget vagy nyereséget a nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni bevételként vagy ráfordításként. A tőkeinstrumentum birtokosa részére fizetett osztalékokat közvetlenül a saját tőkére kell terhelni, a kapcsolódó nyereségadó előny levonása után. A tőkeügylet tranzakciós költségeit - kivéve a valamely más üzleti tevékenység felvásárlásához közvetlenül kapcsolódóan kibocsátott tőkeinstrumentumok kibocsátásának költségeit (melyeket a IAS 22 alapján kell elszámolni) - közvetlenül a saját tőke csökkenéseként kell elszámolni, bármely kapcsolódó nyereségadó kedvezmény levonása után.

36. A pénzügyi instrumentum pénzügyi kötelezettségként vagy tőkeinstrumentumként történő besorolása dönti el, hogy az adott instrumentumhoz kapcsolódó kamat, osztalék, veszteség vagy nyereség a nyereségben vagy veszteségben kerül-e bevételként vagy ráfordításként megjelenítésre. Ily módon, a teljes mértékben kötelezettségként kimutatott részvények után kifizetett osztalék ráfordításként kerül megjelenítésre, a kötvény után fizetett kamattal azonos módon. Hasonlóképpen, a pénzügyi kötelezettségek visszaváltásához vagy refinanszírozásához kapcsolódó nyereségek és veszteségek szintén a nyereségben vagy veszteségben kerülnek megjelenítésre, míg a tőkeinstrumentumok visszaváltása vagy refinanszírozása a saját tőke változásaként kerül elszámolásra. A tőkeinstrumentum valós értékében bekövetkező változások nem kerülnek megjelenítésre a pénzügyi kimutatásokban.

37. A saját tőkeinstrumentumok kibocsátásának és megszerzésének számos kapcsolódó költsége van. E költségek között vannak a regisztrációs és szabályozói díjak, a jogi, számviteli és egyéb szakmai tanácsadóknak fizetett díjak, a nyomdai költségek, valamint az illetékek. A tőkeügyletek tranzakciós költségeit a saját tőkéből való levonásként számolják el (a kapcsolódó nyereségadó előny levonása után) feltéve, hogy azok a tőkeügylethez közvetlenül kapcsolódó járulékos költségek, amelyek egyébként nem merültek volna fel. A meg nem valósított tőkeügylet költségeit ráfordításként számolják el.

38. Az összetett pénzügyi instrumentum kibocsátásához kapcsolódó tranzakciós költségeket a befolyó bevételek megoszlása arányában osztják fel az instrumentum kötelezettség és tőkekomponenseire. Azokat a tranzakciós költségeket, amelyek egynél több tranzakcióhoz közösen kapcsolódnak (p. bizonyos részvények értékesítésének és más részvények ezzel egyidejű tőzsdei jegyzésének költségei), ésszerű, és a hasonló tranzakciókkal konzisztens allokációs alapon osztják fel a tranzakciók között.

39. A tárgyidőszak során a saját tőke csökkentéseként elszámolt tranzakciós költségeket az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standard alapján elkülönítetten teszik közzé. A saját tőkében közvetlenül elszámolt kapcsolódó nyereségadókat a saját tőkében jóváírt vagy annak terhére elszámolt tényleges és halasztott adó összege tartalmazza, amelyet az IAS 12 Nyereségadók standard alapján tesznek közzé.

40. A ráfordításként elszámolt osztalékot az egyéb kötelezettségekre fizetett kamatokkal együtt, vagy külön tételként is lehet az eredménykimutatásban szerepeltetni. A jelen standard előírásain túlmenően, a kamat és osztalék közzétételére az IAS 1, valamint az IAS 30 Közzétételek a bankok és hasonló pénzügyi intézmények pénzügyi kimutatásaiban standard előírásai is vonatkoznak. Bizonyos esetekben, mint például a kamatnak és az osztalékoknak az adóalapból történő levonhatósága tekintetében mutatkozó különbségek miatt, kívánatos, hogy ezeket elkülönülten tegyék közzé az eredménykimutatásban. Az adókihatások közzétételére az IAS 12 rendelkezései vonatkoznak.

41. A pénzügyi kötelezettség könyv szerinti értékében bekövetkező változásokhoz kapcsolódó nyereséget és veszteséget a nyereségben vagy veszteségben kell bevételként vagy ráfordításként kimutatni, még akkor is, ha az olyan instrumentumra vonatkozik, amely jogot biztosít az egység eszközeiben történő maradvány részesedésre pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében (ld. 18(b) bekezdés). Az IAS 1 alapján, az ilyen instrumentum újraértékelése miatt keletkező nyereség vagy veszteség összegét az egység magában az eredménykimutatásban kell bemutassa, amikor az releváns az egység teljesítményének bemutatásakor.

Pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek egymással szembeni beszámítása (ld. még az AG38. és AG 39. bekezdéseket)

42. A pénzügyi eszközöket és pénzügyi kötelezettségeket akkor kell beszámítani, és a mérlegben a nettó összeget szerepeltetni, ha az egységnek: A pénzügyi eszköz olyan átadásának az elszámolásakor, amely nem felel meg a kivezetés feltételeinek, az egység az átadott eszközt nem számolhatja el a kapcsolódó kötelezettséggel szemben (ld. IAS 39, 36. bekezdés).

(a) jogilag kikényszeríthető joga van a kimutatott összegek egymással szembeni beszámítására; és

(b) nettó alapon kívánja rendezni azokat, vagy egyidejűleg kívánja a követelést realizálni és rendezni a kötelezettséget.

43. A jelen standard a pénzügyi eszközök és a pénzügyi kötelezettségek nettó alapon történő bemutatását írja elő, amennyiben ez tükrözi az egység kettő vagy több különálló pénzügyi instrumentumának rendezéséből származó várható jövőbeli cash flow-kat.. Amennyiben az egységnek joga van arra, hogy egyetlen nettó összegben fizessen, vagy neki így fizessenek, és ez szándékában is áll, az egység valójában egyetlen pénzügyi eszközzel vagy pénzügyi kötelezettséggel rendelkezik. Egyéb körülmények között a pénzügyi eszközöket és a pénzügyi kötelezettségeket egymástól elkülönítetten, jellegüknek megfelelően az egység erőforrásai vagy kötelmei között kell bemutatni.

44. A kimutatott pénzügyi eszköz és a kimutatott pénzügyi kötelezettség egymással szemben való beszámítása és a nettó összeg bemutatása nem egyenértékű a pénzügyi eszköz vagy a pénzügyi kötelezettség kivezetésével. Amíg a beszámítás nem eredményezi nyereség vagy veszteség megjelenítését, addig a pénzügyi instrumentum kivezetése nemcsak a korábban kimutatott tételnek a mérlegből való kivezetését jelenti, hanem nyereség vagy veszteség megjelenítését is eredményezheti.

45. A beszámítás joga az adósnak szerződés értelmében vagy más módon biztosított joga arra, hogy egy hitelező felé fennálló tartozása egészét vagy egy részét a hitelezővel szembeni követelés beszámításával teljesítse vagy más módon rendezze. Sajátos körülmények között az adósnak törvényes joga lehet arra, hogy a hitelezőjét megillető összegből egy harmadik fél tartozását vonja le, feltéve, hogy a három fél között megállapodás jött létre, és az egyértelműen tartalmazza az adós beszámításra vonatkozó jogát. Mivel a beszámítás joga törvényes jog, az ezzel kapcsolatos feltételek jogrendszerenként különbözhetnek egymástól, és mérlegelni szükséges a felek közötti kapcsolatokra irányadó jogszabályokat.

46. A pénzügyi eszköz és a pénzügyi kötelezettség beszámítására vonatkozó kikényszeríthető jog fennállása érinti a pénzügyi eszközzel és a pénzügyi kötelezettséggel kapcsolatos jogokat és kötelmeket, és befolyásolhatja, hogy az egység mennyire van kitéve hitel- és likviditási kockázatnak. A jog fennállása azonban önmagában nem képez elégséges alapot a beszámításhoz. Ha nincs szándék a jog gyakorlására vagy az egyidejű rendezésre, akkor az egység jövőbeli cash flow-inak összege és annak ütemezése nem módosul. Amennyiben viszont az egységnek szándékában áll a jog gyakorlása, vagy az egyidejű rendezés, úgy az eszköz és a kötelezettség nettó módon történő bemutatása tükrözi megfelelőbben a várható jövőbeli cash flow-k összegét és ütemezését, valamint azokat a kockázatokat, amelyeknek ezen cash flow-k ki vannak téve. Amennyiben törvényes jog nem áll fenn, úgy az egyik vagy mindkét fél azon szándéka, hogy nettó alapon teljesítsenek, nem képez elégséges okot a beszámításra, mivel az egyedi pénzügyi eszközhöz és pénzügyi kötelezettséghez kapcsolódó jogok és kötelmek változatlanok.

47. Az egység bizonyos eszközök és kötelezettségek rendezésével kapcsolatos szándékait befolyásolhatják az egység szokásos üzleti eljárásai, a pénzügyi piacok követelményei és az egyéb olyan körülmények, amelyek korlátozhatják a nettó teljesítésre vagy az egyidejű teljesítésre vonatkozó képességet. Amennyiben az egységnek törvényes joga van a beszámításra, de nem kíván nettó módon teljesíteni, vagy nem kívánja egyidejűleg realizálni az eszközt és rendezni a kötelezettséget, úgy e jognak az egység hitelkockázati kitettségére gyakorolt hatását a standard 76. bekezdésének megfelelően közzé kell tenni.

48. Két pénzügyi instrumentum egyidejű teljesítése megtörténhet például egy szervezett pénzügyi piac elszámolóházán keresztül, vagy szemtől-szemben megvalósuló csere révén. Ezekben az esetekben a cash flow-k valójában egyetlen nettó összegnek felelnek meg, és nincs hitel- vagy likviditási kockázatnak való kitettség. Más esetekben az egység a két instrumentumot különálló összegek bevételezésével és fizetésével rendezi, így az eszköz teljes összegével hitelkockázatnak, valamint a kötelezettség teljes összegével likviditási kockázatnak van kitéve. E kockázati kitettségek jelentősek lehetnek még akkor is, ha viszonylag rövid ideig állnak fenn. Következésképpen a pénzügyi eszköz realizálását és a pénzügyi kötelezettség rendezését csak akkor lehet egyidejűnek tekinteni, ha a tranzakciók ugyanabban az időpontban történnek.

49. A 42. bekezdésben foglalt feltételek rendszerint nem teljesülnek, és általában nem helyénvaló beszámítást alkalmazni, amennyiben:

(a) több különböző pénzügyi instrumentum kerül felhasználásra annak érdekében, hogy előállítsák egy bizonyos pénzügyi instrumentum tulajdonságait ("szintetikus instrumentum");

(b) a pénzügyi eszközök és a pénzügyi kötelezettségek olyan pénzügyi instrumentumokból származnak, amelyeknek elsődleges kockázati kitettsége megegyezik (például a forward szerződések vagy más származékos instrumentumok portfoliója), de a szerződéses partnerek különböznek;

(d) ha az adós a kötelem alóli mentesülés céljából letétbe helyez pénzügyi eszközöket, anélkül, hogy azokat a kötelem rendezésének eszközeiként a hitelező elfogadta volna (például a csökkenő letéti megállapodás);

vagy

(e) a veszteségeket okozó eseményekből származó kötelmek egy biztosítási szerződés alapján egy harmadik fél teljesítése révén várhatóan megtérülnek.

50. Az az egység, akinek számos pénzügyi instrumentum ügylete van egy bizonyos szerződő féllel szemben, "nettósítási keretmegállapodást" köthet az illető féllel. Az ilyen megállapodás lehetővé teszi, hogy a megállapodásban szereplő összes pénzügyi instrumentummal kapcsolatban egyetlen nettó teljesítés történjen, amennyiben bármelyik szerződés nem teljesül, vagy megszüntetésre kerül. A pénzintézetek gyakran kötnek ilyen megállapodásokat, hogy ezek segítségével védekezzenek azon veszteségek ellen, melyek abból származnak, ha a partnerük csőd, vagy más körülmény miatt nem képes teljesíteni kötelezettségeit. A nettósítási keret-megállapodások általában teremtik meg az egymással szembeni beszámítás jogát, amely csak akkor válik kikényszeríthetővé, és csak akkor érinti az egyes pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek realizálását és rendezését, ha a nem-teljesítés egy meghatározott esete bekövetkezik, vagy a szokásos üzletmenetben nem várt körülmények merülnek fel. A nettósítási keret-megállapodás alapján csak akkor lehet beszámítást alkalmazni, ha a 42. bekezdés mindkét kritériuma teljesül. Amennyiben a beszámítási keret-megállapodás hatálya alá tartozó pénzügyi eszközök és kötelezettségek nem kerülnek beszámításra, úgy a megállapodásnak az egység hitelkockázati kitettségére gyakorolt hatását a 76. bekezdésnek megfelelően be kell mutatni.

KÖZZÉTÉTEL

51. A jelen standard által előírt közzétételek célja, hogy az egységek olyan információkat szolgáltassanak, amelyek fokozzák a pénzügyi instrumentumoknak az egység pénzügyi helyzetére, teljesítményére és cash flow-ira gyakorolt hatásának megértését, és amelyek elősegítik az instrumentumokkal kapcsolatos jövőbeli cash flow-k összegének, ütemezésének és bizonyosságának becslését.

52. A pénzügyi instrumentumokkal kapcsolatos tranzakciók eredményeképpen az egység egy vagy több, a következőkben ismertetett pénzügyi kockázatot vállalhat, vagy háríthat át egy másik félre. A megkövetelt közzétételek olyan információkat biztosítanak, amelyek segítik a pénzügyi kimutatások felhasználóit a pénzügyi instrumentumokkal kapcsolatos kockázatok terjedelmének értékelésében.

(a) A piaci kockázat háromféle kockázatot foglal magában: A "piaci kockázat" nemcsak a lehetséges veszteségeket testesíti meg, hanem az esetleges nyereségeket is.

(i) devizakockázat - annak a kockázata, hogy egy pénzügyi instrumentum értéke a átváltási árfolyamok változásai következtében változni fog.

(ii) valós érték kamatláb kockázat - annak a kockázata, hogy egy pénzügyi instrumentum értéke a piaci kamatláb mozgások következtében változni fog.

(iii) ár kockázat - annak a kockázata, hogy a pénzügyi instrumentum értéke a piaci árak változása miatt ingadozni fog, akár az egyedi értékpapírral, akár kibocsátójával, akár a piacon forgalmazott összes értékpapírral kapcsolatos tényezők okozzák ezeket a változásokat.

(b) Hitelkockázat - annak a kockázata, hogy egy pénzügyi instrumentum egyik szereplője nem fogja teljesíteni a vállalt kötelmét, és ez a másik félnek pénzügyi veszteséget fog okozni.

(c) Likviditási kockázat (finanszírozási kockázatként is hivatkozott) - annak a kockázata, hogy a pénzügyi instrumentumokkal kapcsolatos elkötelezettségek teljesítéséhez szükséges pénzeszközök előteremtése az egységnek nehézséget fog okozni. Likviditási kockázat származhat abból, ha egy pénzügyi eszköz nem értékesíthető gyorsan valós értékéhez közeli áron.

(d) Cash flow kamatláb kockázat - annak a kockázata, hogy egy pénzügyi instrumentumból származó jövőbeni cash flow-k a piaci kamatlábmozgások következtében változni fognak. Például egy változó kamatozású adósságinstrumentum esetében ezek az ingadozások megváltoztatják a pénzügyi instrumentum effektív kamatlábát, rendszerint az instrumentum valós értékének változatlansága mellett.

A pénzügyi instrumentumok formája, helye és csoportosítása

53. A jelen standard nem írja elő, hogy a közzéteendő információkat milyen formátumban, vagy a pénzügyi kimutatások mely részében kell bemutatni. Amennyiben az előírt információ magukban a pénzügyi kimutatásokban kerül szerepeltetésre, nem szükséges azt a megjegyzésekben megismételni. A közzétételek az instrumentumok jellegének és az egységre gyakorolt relatív jelentőségüknek megfelelően ötvözhetik a leíró magyarázatokat és számszerűsített adatokat.

54. Az instrumentumok viszonylagos jelentőségének mérlegelésével kerül meghatározásra az, hogy az adott pénzügyi instrumentum milyen részletezettséggel kerüljön közzétételre. Meg kell húzni a határt a pénzügyi kimutatásoknak a felhasználók számára felesleges részletekkel történő túlzsúfolása és a lényeges információk túlzott összevonással történő elfedése között. Például, amennyiben egy egység számos hasonló jellegű pénzügyi instrumentummal rendelkezik, amelyek egyike sem jelentős, az egyes instrumentum csoportokra vonatkozó összevont információk megfelelőek. Másfelől azonban fontos lehet egy adott instrumentummal kapcsolatos specifikus információ, ha például az instrumentum lényeges elemét képezi az egység tőkeszerkezetének.

55. Az egység vezetése a pénzügyi instrumentumokat olyan csoportokba kell, hogy besorolja, amelyek megfelelnek a közzétett információk jellegének, figyelembe véve olyan tényezőket, mint pl. az instrumentumok jellemzői, valamint az alkalmazott értékelési alap. Általában véve, az egyes csoportok a bekerülési értéken vagy amortizált bekerülési értéken értékelt tételeket különítik el a valós értéken értékelt tételektől. Megfelelő információkat kell biztosítani a mérleg vonatkozó soraival való összevetéshez. Azokban az esetekben, amikor az egység olyan pénzügyi instrumentummal rendelkezik, amely nem tartozik a jelen standard hatálya alá, az adott instrumentum olyan pénzügyi eszköz vagy pénzügyi kötelezettség csoportot vagy csoportokat alkot, amely elkülönül a jelen standard hatálya alá tartozóktól. Az ilyen pénzügyi instrumentumokra vonatkozó közzétételi előírásokat egyéb IFRS-ek tartalmazzák.

Kockázatkezelési politika és fedezeti ügyletek

56. Az egységnek be kell mutatnia a pénzügyi kockázatok kezelésével kapcsolatos célkitűzéseit és politikáját, beleértve az összes olyan, főbb előrejelzett tranzakció-típus fedezésével kapcsolatos politikát, amely tranzakciókra fedezeti elszámolást alkalmaznak.

57. Az egyes pénzügyi instrumentumok egyenlegeivel és ügyleteivel kapcsolatos specifikus információk megadásán túl az egységeket a standard ösztönzi arra, hogy ismertessék, milyen mértékben alkalmaznak pénzügyi instrumentumokat, melyek a kapcsolódó kockázatok és az általuk szolgált üzleti célok. A vezetés pénzügyi instrumentumokhoz kapcsolódó kockázatkezelési politikája bemutatásának ki kell terjednie az olyan kérdésekre vonatkozó politikákra, mint a kockázati kitettségek fedezése, a kockázatok koncentrálásának elkerülése, valamint hitelkockázat csökkentésére szolgáló fedezetre vonatkozó előírások. E leírás értékes további nézőpontot nyújt, amely független egy adott időpontban tartott vagy meglevő konkrét instrumentumoktól.

58. Az egységnek külön közzé kell tenni a következőket a valós érték fedezeti ügyletek, a cash flow fedezeti ügyletek és a külföldi szervezetben lévő nettó befektetésre vonatkozó fedezeti ügyletek esetében (ahogy azokat az IAS 39 definiálja):

(a) a fedezeti ügylet leírását;

(b) azon pénzügyi instrumentumok leírását, amelyeket fedezeti instrumentumokként jelöltek meg, és ezek valós értékét a mérleg fordulónapján;

(d) a cash flow fedezeti ügyletek esetében azokat az időszakokat, amikor a cash flow-k várhatóan be fognak következni, azt, hogy a nyereséget vagy veszteséget várhatóan mikor fogják érinteni, és bármely olyan előrejelzett ügyletnek a leírását, amelyre vonatkozóan korábban fedezeti elszámolást alkalmaztak, de amely várhatóan már nem fog bekövetkezni.

59. Azokban az esetekben, amikor egy cash flow fedezeti ügyletnél a fedezeti instrumentumon elért nyereség vagy veszteség közvetlenül a saját tőkében került elszámolásra a saját tőke változás kimutatás részeként, az egységnek közzé kell tennie:

(a) azt az összeget, amely a tárgyidőszakban került elszámolásra ilyen módon a saját tőkében;

(b) azt az összeget, amely kivezetésre került a saját tőkéből és a nyereségben vagy veszteségben került szerepeltetésre; valamint

(c) azt az összeget, ami az adott időszak alatt került kivezetésre a saját tőkéből, és amelyet valamely nem pénzügyi eszköz vagy nem pénzügyi kötelezettség beszerzési költsége vagy egyéb könyv szerinti értéke kezdeti értékelésekor vettek figyelembe egy fedezett, nagyon valószínű előrejelzett ügylet során.

Feltételek, körülmények és számviteli politika

60. Az egység a pénzügyi eszközök, pénzügyi kötelezettségek és tőkeinstrumentumok valamennyi csoportjára vonatkozóan közzé kell tegye:

(a) a pénzügyi instrumentumok terjedelmével és jellegével kapcsolatos információkat, beleértve azokat a főbb paramétereket és feltételeket, amelyek hatást gyakorolhatnak a jövőbeli cash flow-k összegére, ütemezésére és bizonyosságára; és

(b) az alkalmazott számviteli politikát és módszereket, beleértve a megjelenítés kritériumait, valamint az alkalmazott értékelési alapot.

61. Az egység számviteli politikájára vonatkozó közzététel részeként, az egységnek a pénzügyi eszközök valamennyi csoportjára vonatkozóan elkülönülten fel kell tüntetnie, hogy a pénzügyi eszközök szokásos módon történő beszerzései és eladásai a kötés időpontjában vagy a teljesítés időpontjában kerültek-e elszámolásra (ld. IAS 39 38. bekezdés).

62. A pénzügyi instrumentumok szerződéses paraméterei és feltételei befolyásolják az instrumentum által érintett felek jövőbeli pénzbevételeinek és kifizetéseinek összegét, ütemezését és bizonyosságát. Amikor valamely pénzügyi instrumentum önmagában vagy csoportként jelentős az egység pénzügyi helyzetére, vagy jövőbeni működési eredményeire nézve, annak feltételeit közzé kell tenni. Ha nincs olyan instrumentum, amely önmagában jelentős hatást gyakorol az egység jövőbeli cash flow-ira, úgy az instrumentumok lényeges jellemzőit a hasonló instrumentumok megfelelő csoportjaira vonatkozóan kell bemutatni.

63. Amennyiben az egység birtokában lévő, vagy általa kibocsátott pénzügyi instrumentumok egyedileg vagy csoportosan az egység számára potenciálisan jelentős mértékűek, az 52. bekezdésben bemutatott kockázatoknak való kitettséget teremtenek, úgy indokolt lehet a következő paramétereket és feltételeket közzétenni:

(a) azt a tőkeösszeget, megnevezett összeget, névértéket vagy hasonló összeget, amely bizonyos származékos instrumentumok esetében, például a kamatláb swapoknál az a (névleges összegként is hivatkozott) összeg, amelyen a jövőbeli kifizetések alapulhatnak;

(b) az esedékesség, a lejárat vagy a teljesítés időpontját;

(c) az instrumentum által érintett bármelyik fél rendelkezésére álló, határidő előtti teljesítési opciókat, beleértve annak az időszaknak vagy időpontnak az ismertetését, amelyben az opciók lehívhatók, továbbá az opciók lehívási árát vagy ársávját;

(d) az instrumentumhoz kapcsolódó bármelyik fél rendelkezésére álló, egy másik pénzügyi instrumentumra vagy más eszközre vagy kötelezettségre történő átváltásra vagy cserére vonatkozó opciót, beleértve annak az időszaknak vagy annak az időpontnak az ismertetését, amelyben az opciók lehívhatók, valamint az átváltási vagy csere arányt(okat);

(e) az instrumentum tőkeösszegével kapcsolatosan várt jövőbeli pénzbevételek vagy -kifizetések összegét és azok ütemezését, beleértve a részletekben történő visszafizetést és a fedezeti letéttel kapcsolatos, vagy ehhez hasonló követelményeket;

(f) a megállapított kamatlábat vagy kamatösszeget, osztalékot, vagy a tőke egyéb periodikus hozamát, és a kifizetések ütemezését;

(g) pénzügyi eszközök esetén a kapott biztosítékot, a pénzügyi kötelezettségek esetén az adott biztosítékot;

(h) amennyiben az instrumentummal kapcsolatos cash flow-k az egység funkcionális pénznemétől eltérő pénznemben vannak megadva, úgy a bevételek vagy kifizetések előírt pénznemét;

(i) a cseréről rendelkező instrumentumok esetében az (a)-(h) pontokban megjelölt információkat a csere révén megszerzendő instrumentumra vonatkozóan;

és

(j) az instrumentum bármely olyan feltételét, vagy kapcsolódó kikötését, amelynek megsértése lényegesen megváltoztatná a többi feltétel bármelyikét (például a maximális adósság/saját tőke hányados a kötvénykibocsátáshoz kapcsolódó kikötésekben, amely megsértése esetén a kötvény teljes tőkeösszege esedékessé és azonnal fizetendővé válna).

64. Amennyiben a pénzügyi instrumentum mérlegben történő bemutatása és az instrumentum jogi formája eltérnek egymástól, úgy kívánatos, hogy az egység a pénzügyi kimutatásokhoz fűzött megjegyzésekben ismertesse az instrumentum jellegét.

65. Hasznosabbak a pénzügyi instrumentumok jellegére és terjedelmére vonatkozó információk, ha rávilágítanak az egyes instrumentumok közötti azon összefüggésekre, amelyek befolyásolhatják az egység jövőbeli cash flow-inak összegét, ütemezését vagy bizonyosságát. Fontos például, hogy közzétételre kerüljenek a fedezeti kapcsolatok, mint például az, amely akkor áll fenn, ha az egység egy olyan részvénybefektetéssel bír, amelyre vonatkozóan eladási (put) opciót vásárolt. A 63. bekezdésben ismertetett típusú információkból nyilvánvalóvá válhat a pénzügyi kimutatások felhasználói számára, hogy az eszközök és a kötelezettségek közötti kapcsolat mennyire változtatja meg a kockázati kitettséget, de bizonyos körülmények között további közzétételek válhatnak szükségessé.

66. Az IAS 1-gyel összhangban az egységnek a jelentős számviteli politikáit közzé kell tennie, beleértve az elfogadott általános alapelveket, valamint az ezen alapelveknek az egység üzletmenete során felmerülő egyes ügyletekre, egyéb eseményekre és feltételekre való alkalmazásának módját. A pénzügyi instrumentumok esetében az ilyen közzététel tartalmazza:

(a) a pénzügyi eszköz vagy pénzügyi kötelezettség megjelenítésére és kivezetésére alkalmazott kritériumokat;

(b) a pénzügyi eszközökre és a pénzügyi kötelezettségekre a kezdeti megjelenítéskor és később alkalmazott értékelési alapot;

valamint

(c) a pénzügyi eszközökből és a pénzügyi kötelezettségekből eredő bevételek és ráfordítások elszámolásának és értékelésének alapját.

Kamatláb kockázat

67. Az egységnek a pénzügyi eszközök és a pénzügyi kötelezettségek valamennyi csoportja tekintetében közzé kell tennie a kamatlábkockázatnak való kitettségét, beleértve a következőket:

(a) a szerződés szerinti átárazási vagy lejárati időpontok közül a korábbit; és

(b) az effektív kamatlábat, amennyiben értelmezhető.

68. Az egységnek be kell bemutatnia, hogy mennyire van kitéve az érvényes kamatszintekben bekövetkező jövőbeli változásoknak. A piaci kamatlábak változása közvetlen hatást gyakorol bizonyos pénzügyi eszközökkel és pénzügyi kötelezettségekkel kapcsolatos, szerződésben meghatározott cash flow-kra (cash flow kamatláb kockázat) és más pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valós értékére (valós érték kamatláb kockázat).

69. A lejárati időpontokkal (vagy amennyiben azok korábbiak, úgy az átárazási időpontokkal) kapcsolatos információk jelzik annak az időszaknak a hosszát, amelyre vonatkozóan a kamatlábak rögzítettek, és az effektív kamatlábbal kapcsolatos információ jelzi azt a szintet, amelyen a kamatlábak rögzítettek. Ezen információk közzététele alapot teremt a pénzügyi kimutatások felhasználói számára az egység kamatláb változásából adódó valós érték kockázati kitettségének, és így a potenciális nyereségnek vagy veszteségnek az értékelésére. Azon instrumentumok esetében, amelyek kamatlába a lejárat előtt a piaci árhoz igazodik, fontosabb a következő átárazásig hátralévő periódus közzététele, mint a lejáratig hátralévő időszak hosszának közzététele.

70. A szerződés szerinti átárazásra és a lejárati időpontokra vonatkozó információk kiegészítésére az egység választhatja a várható átárazási vagy lejárati időpontok közzétételét is, amennyiben ezek az időpontok jelentősen különböznek a szerződésben rögzített időpontoktól. Az ilyen jellegű információ különösen fontos lehet akkor, ha például az egység elfogadható megbízhatósággal képes megbecsülni a fix kamatozású jelzáloghitelek azon összegét, amely lejárat előtt visszafizetésre kerül, és ezen adatot veszi alapul kamatláb kockázati kitettségének kezeléséhez. A további információk magukban foglalják annak közzétételét, hogy azok a vezetés jövőbeli eseményekkel kapcsolatos várakozásain alapulnak, valamint az átárazással vagy lejárati időpontokkal kapcsolatos feltételezések magyarázatát és azt, hogy e feltételezések mennyiben térnek el a szerződésben meghatározott időpontoktól.

71. Az egységnek jeleznie kell, hogy pénzügyi eszközei és pénzügyi kötelezettségei közül:

(a) melyek vannak kitéve valós érték kamatláb kockázatnak, mint például a fix kamatozású pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek;

(b) melyek vannak kitéve cash flow kamatláb kockázatnak, mint például a piaci kamatlábak változását követő változó kamatozású pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek;

és

72. A 67. bekezdés (b) pontjában meghatározott követelmény vonatkozik a kötvényekre, a váltóra, a hitelekre és más hasonló, olyan jövőbeli kifizetésekkel együtt járó pénzügyi instrumentumokra, amely kifizetések az instrumentum birtokosa számára a pénz időértékét tükröző hozamot, a kibocsátó számára pedig azt tükröző ráfordítást képeznek. A követelmény nem vonatkozik az olyan pénzügyi instrumentumokra - pl. tőkeinstrumentumok és származékos instrumentumok -, amelyeknek nincs meghatározható effektív kamatlábuk. Például, bár az olyan instrumentumok, mint a kamatláb származékos termékek (beleértve a swapokat, a forward kamatláb megállapodásokat és az opciókat) ki vannak téve a piaci kamatlábak változásából fakadó valós érték vagy cash flow kockázatnak, az effektív kamatláb közzététele nem előírt. Azonban, amikor az egység információkat szolgáltat az effektív kamatlábakkal kapcsolatosan, ismerteti a fedezeti ügyletek, például a kamatláb swapok kamatláb kockázati kitettségre gyakorolt hatását.

73. Az egységnek olyan ügylet eredményeként is keletkezhet kamatlábkockázata, melynek során a mérlegben nem kerül pénzügyi eszköz vagy pénzügyi kötelezettség megjelenítésre. Ezekben az esetekben az egység közzéteszi azon információkat, amelyek lehetővé teszik a pénzügyi kimutatások felhasználói számára, hogy megismerjék a kockázat jellegét és mértékét. Például, ha az egységnek elkötelezettsége van egy fix kamatlábú hitelnyújtásra, a közzététel rendszerint tartalmazza a megállapított tőkeösszeget, a kamatlábat, a hitelezendő összeg lejáratig hátralévő időszakát, és a kamatláb kockázati kitettséget eredményező tranzakció jelentős feltételeit.

74. Az egység tevékenységének jellege és a pénzügyi instrumentumok használatának mértéke határozza meg, hogy a kamatlábkockázattal kapcsolatos információkat szövegesen, táblázatokban, vagy e kettő kombinálásával mutatják be. Amennyiben az egység számos olyan pénzügyi instrumentummal rendelkezik, amely valós érték vagy cash flow kamatláb kockázatnak van kitéve, úgy az információk bemutatására egy vagy több, a következőkben ismertetett megközelítést alkalmazhat:

(a) A kamatláb kockázatnak kitett pénzügyi instrumentumok könyv szerinti értéke bemutatható táblázatos formában, aszerinti csoportokban, hogy azokat a mérlegfordulónaptól számított:

(i) egy éven belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

(ii) egy éven túli, de két éven belüli belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

(iii) két éven túli, de három éven belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

(iv) három éven túli, de négy éven belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

(v) négy éven túli de öt éven belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

és

(vi) öt éven túli lejáratra vagy átárazásra kötöttek.

(b) Ha a kamatláb kockázati kitettségi szintje, vagy e kitettség változása jelentősen befolyásolja az egység teljesítményét, részletesebb információk kívánatosak. Az egység, például egy bank, közzéteheti a pénzügyi instrumentumok könyv szerinti értékének elkülönült csoportjait, amelyeket:

(i) a mérleg fordulónapjától számítva egy hónapon belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

(ii) a mérleg fordulónapjától számítva egy hónapon túli, de három hónapon belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek;

valamint

(iii) a mérleg fordulónapjától számítva három hónapon túli, de tizenkét hónapon belüli lejáratra vagy átárazásra kötöttek.

(c) Hasonlóképpen, az egység a különféle jövőbeli időszakokban lejáró, változó kamatozású pénzügyi eszköz és pénzügyi kötelezettség csoportok összevont könyv szerinti értékét tartalmazó táblázattal jelezheti a cash flow kamatláb kockázatnak való kitettségét.

(d) A kamatlábra vonatkozó információk közzétehetők egyedi pénzügyi instrumentumonként. Más esetben, a pénzügyi instrumentumok egyes csoportjaira súlyozott átlagos kamatláb vagy kamatsáv is megadható. Előfordulhat, hogy az egység külön csoportokba sorolja be az eltérő pénznemekben megadott, vagy lényegesen eltérő hitelkockázatot megtestesítő instrumentumokat, amennyiben e tényezők lényegesen különböző effektív kamatozású instrumentumokat eredményeznek.

75. Bizonyos körülmények között az egység hasznos információkat közölhet a kamatlábkockázatnak való kitettségével kapcsolatosan, ha bemutatja a piaci kamatszintek feltételezett változásának a pénzügyi eszközök valós értékére, a jövőbeli nyereségre vagy veszteségre és cash flow-kra gyakorolt hatását. Ez az információ megadható pl. a piaci kamatláb mérlegfordulónapon bekövetkező feltételezett egy százalékpontos (100 bázispont) változásának alapján. A kamatlábak változásából eredő hatások tartalmazzák a változó kamatozású instrumentumokkal kapcsolatos kamat bevétel és ráfordítás változását, és a fix kamatozású instrumentumok valós értékének változásából származó nyereséget vagy veszteséget. A kamatláb-érzékenység ismertetése a kamatláb változásának a mérlegfordulónapon tartott kamatozó pénzügyi instrumentumokra gyakorolt közvetlen hatásaira korlátozódhat, mivel a kamatláb változásának a pénzügyi piacokra és az egyes egységekre gyakorolt közvetett hatásait rendszerint nem lehet megbízhatóan előre jelezni. A kamatláb-érzékenységre vonatkozó információk közzététele esetén az egységnek fel kell tüntetnie, hogy mi alapján állította össze az információkat, beleértve a jelentős feltételezéseket.

Hitelkockázat

76. Az egységnek a pénzügyi eszközök és a pénzügyi kötelezettségek valamennyi csoportja tekintetében közzé kell tennie a hitelkockázatnak való kitettségét, beleértve a következőket:

(a) azt az összeget, amely - a biztosítékok valós értékének figyelembe vétele nélkül - a mérleg fordulónapján a legjobban megközelíti maximális hitelkockázati kitettségét, arra az esetre, ha egyéb felek nem tesznek eleget a pénzügyi instrumentumok alapján fennálló kötelmeiknek; és

(b) a hitelkockázat jelentős koncentrációit.

77. Az egység azért szolgáltat információt a hitelkockázatra vonatkozóan, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználói számára lehetővé tegye annak megítélését, hogy a szerződő felek nem teljesítése milyen mértékben csökkentheti a mérlegfordulónapon kimutatott pénzügyi eszközökből befolyó jövőbeni pénzáramot, vagy milyen mértékben igényel pénzkiáramlást egyéb hitelkockázatokból (pl. hitel származékos ügylet, vagy harmadik személy kötelezettségeire kibocsátott garancia). Az ilyen nem teljesítés veszteséget keletkeztet, ami az egység nyereségében vagy veszteségében kerül megjelenítésre. A 76. bekezdés nem írja elő, hogy az egység ismertesse a jövőbeli veszteségek kialakulásának valószínűségével kapcsolatos értékelést.

78. A hitelkockázatnak kitett, a biztosítékok realizálásából származó potenciális megtérüléseket figyelembe nem vevő összegek ("az egység maximális hitelkockázati kitettsége") közzétételének célja, hogy:

(a) konzisztens értéket adjanak a pénzügyi kimutatások felhasználói számára a pénzügyi eszközök hitelkockázatnak kitett összegével és egyéb hitelkockázatokkal kapcsolatosan;

és

(b) figyelembe vegyék annak a lehetőségét, hogy a maximális kockázati kitettség eltérhet a mérlegfordulónapon kimutatott pénzügyi eszközök könyv szerinti értékétől.

79. A hitelkockázatnak kitett pénzügyi eszközök esetében rendszerint az eszközök mérlegben szereplő, a vonatkozó veszteségekre képzett céltartalékokkal csökkentett könyv szerinti értéke testesíti meg a hitelkockázatnak kitett összeget. Például, egy valós értéken nyilvántartott kamatláb swap esetén a mérlegfordulónapi maximális veszteségnek való kitettség általában a könyv szerinti érték, mivel ez képviseli a swap nem teljesítés esetén felmerülő pótlásának a jelenlegi piaci árakon számított költségét. Ezekben az esetekben nincs szükség a mérlegben közölt információkon túlmenő további közzétételre. Másfelől viszont, az egység bizonyos pénzügyi eszközeivel kapcsolatos potenciális maximális vesztesége jelentősen eltérhet azok könyv szerinti értékétől, és egyéb közzétett összegétől, például valós értékétől vagy tőkeösszegétől. Ezekben az esetekben további információkat szükséges közzétenni a 76 (a) pontnak történő megfelelés érdekében.

80. Azokat a pénzügyi eszközöket, amelyek jogilag kikényszeríthető módon beszámíthatók egy pénzügyi kötelezettséggel szemben, csak akkor lehet a mérlegben a kötelezettséggel nettósítva szerepeltetni, ha a teljesítést nettó módon, vagy egyidejűleg szándékoznak végrehajtani. Mindazonáltal az egység közzéteszi a törvényes beszámítási jogot, amikor a 76. bekezdésnek megfelelően információt szolgáltat. Például ha a pénzügyi eszköz realizálásából származó bevétel még az előtt esedékes az egység számára, hogy rendezné azt a hasonló összegű, vagy nagyobb pénzügyi kötelezettséget, amellyel kapcsolatosan az egységnek törvényes beszámítási joga áll fenn, az egység megteheti, hogy gyakorolja a beszámítási jogát annak érdekében, hogy elkerülje a partner fizetésképtelensége esetén bekövetkező veszteséget. Azonban ha az egység a nem teljesítésre úgy reagál, vagy valószínűleg úgy reagál, hogy a pénzügyi eszköz lejáratát meghosszabbítja, akkor hitelkockázati kitettsége van, ha a módosított feltételek szerint a bevételek beszedését várhatóan a kötelezettség rendezésére megszabott határnapot követő időpontra halasztják. Annak érdekében, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználóit tájékoztassa arról, hogy egy adott időpontban milyen mértékben csökkent a hitelkockázati kitettség, az egység ismerteti a beszámítási jogot és annak hatásait abban az esetben, ha a pénzügyi eszközt várhatóan a feltételeknek megfelelően szedik be. Amikor annak a pénzügyi kötelezettségnek a rendezése, amelyre a beszámítási jog vonatkozik, a pénzügyi eszköz rendezése előtt esedékes, az egység hitelkockázatnak van kitéve az eszköz teljes könyv szerinti értéke tekintetében, amennyiben a partner a kötelezettség teljesítését követően mulaszt.

81. Lehet, hogy az egység egy vagy több nettósítási keret-megállapodást kötött, amelyek a hitelezési veszteségnek való kitettség mérséklését szolgálják, de nem felelnek meg a beszámítási kritériumoknak. Ha a nettósítási keret-megállapodás jelentősen csökkenti az ugyanazon partnerrel szemben fennálló, pénzügyi kötelezettségekkel nem beszámított pénzügyi eszközökkel kapcsolatos hitelkockázatot, úgy az egység további információkat szolgáltat a megállapodás hatásáról. Az ilyen közzététel bemutatja, hogy: Ugyancsak kívánatos, hogy az egység tegye közzé nettósítási keret-megállapodásainak azon feltételeit, amelyek meghatározzák hitelkockázata csökkenésének mértékét.

(a) a nettósítási keret-megállapodás alá tartozó pénzügyi eszközökkel kapcsolatos hitelkockázat csak annyiban szűnik meg, amennyiben az eszközök realizálását követően rendezik az adott partnerrel szemben fennálló kötelezettségeket;

és

(b) az egység teljes hitelkockázatának a nettósítási keret-megállapodáson keresztül bekövetkezett csökkenésének mértéke a mérleg-fordulónapot követő rövid időn belül lényegesen megváltozhat, mivel a kitettséget a megállapodás alá tartozó összes tranzakció befolyásolja.

82. Az egység olyan ügylet eredményeként is ki lehet téve hitelkockázatnak, melynek révén pénzügyi eszköz nem kerül megjelenítésre a mérlegben, ilyen lehet pl. a pénzügyi garancia vagy a hitel származékos szerződés. Egy másik fél kötelmének a garantálása kötelezettséget keletkeztet és a garanciavállalót hitelkockázatnak teszi ki, amit figyelembe kell venni a 76. bekezdésben meghatározott közzétételi kötelezettségek teljesítésénél.

83. Közzé kell tenni a hitelkockázatok koncentrálódását, amennyiben az nem nyilvánvaló az egység tevékenysége jellegének és pénzügyi helyzetének egyéb közzétételeiből, és ha az jelentős mértékű veszteségnek való kitettséget eredményez a partnerek nem teljesítése esetén. Az ilyen koncentrálódások meghatározása a vezetés feladata, figyelembe véve mind az egység, mind pedig adósai körülményeit. Az IAS 14 Szegmensek szerinti jelentés standardhasznos útmutatóval szolgál azon iparági és földrajzi szegmensek meghatározásához, amelyeken belül koncentrálódhatnak a hitelkockázatok.

84. Koncentrálódhat a hitelkockázat az egy adósnak való kitettség, vagy az olyan adós csoportoknak való kitettség következtében azáltal, hogy a gazdasági vagy egyéb feltételek változásai várhatóan hasonlóképpen érintik a kötelmeik teljesítésével kapcsolatos képességüket. A kockázatok esetleges koncentrálódását előidéző jellegzetességek magukban foglalják a hitelezők tevékenységének jellegét, például azt az iparágat, amelyben tevékenykednek, azt a földrajzi területet, amelyen tevékenységüket folytatják, és a hitelezői csoportok hitelképességének szintjét. Például, az olaj és gázipar számára berendezéseket gyártó egység termékei értékesítése folytán rendszerint rendelkezik olyan vevőszámlákkal, amelyekkel kapcsolatosan az olaj és gáziparban bekövetkező gazdasági változások érintik a nem fizetés kockázatát. A rendszeres nemzetközi hitelezési tevékenységet folytató bank számos hitellel rendelkezhet a kevésbé fejlett országok felé, és a helyi gazdasági körülmények hátrányosan befolyásolhatják a bank e hitelek behajtásával kapcsolatos képességét.

85. A hitelkockázat koncentrálódásának közzététele magában foglalja annak a közös jellegzetességnek a bemutatását, amely körül a kockázatok koncentrálódnak, valamint az e jellegzetességgel rendelkező pénzügyi eszközökkel kapcsolatos maximális hitelkockázati kitettség összegének bemutatását.

Valós érték

86. A 90. bekezdésben foglaltak kivételével, az egységnek a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valamennyi csoportja tekintetében közzé kell tennie a valós értéket olyan módon, hogy lehetséges legyen azok összehasonlítása a mérleg megfelelő sorában található megfelelő könyv szerinti érték adatokkal. (A valós érték meghatározására vonatkozóan az IAS 39 nyújt útmutatást.)

87. Az egység általános pénzügyi helyzetének felmérése és az egyes pénzügyi instrumentumokkal kapcsolatos döntések meghozatala során széles körben hasznosítják üzleti célokra a valós értékkel kapcsolatos információkat. A valós értékkel kapcsolatos információk a pénzügyi kimutatások felhasználói által hozott döntések szempontjából is fontosak, mivel azok számos esetben a pénzügyi piacok ítéletét tükrözik az instrumentummal kapcsolatosan várható jövőbeli cash flow-k jelenértékére vonatkozóan. A valós értékkel kapcsolatos információk lehetővé teszik a lényegében azonos gazdasági jellemzőkkel rendelkező pénzügyi instrumentumok összehasonlítását, függetlenül azok céljától és attól, hogy azokat mikor és ki bocsátotta ki, vagy szerezte be. A vezetés pénzügyi eszközök vételére, eladására vagy tartására, és pénzügyi kötelezettségek vállalására, fenntartására vagy teljesítésére vonatkozó döntéseinek hatását tükrözve, a valós értékek semleges alapot képeznek a vezetés tevékenységének értékeléséhez. Amennyiben az egység a pénzügyi eszközt vagy a pénzügyi kötelezettséget nem valós értékén tartja nyilván a mérlegében, úgy a valós értékről a kiegészítő közzétételekben szolgáltat információt.

88. Az olyan pénzügyi instrumentumok esetében, mint pl. a rövid lejáratú vevőkövetelések és szállítói tartozások, nincs szükség a valós érték feltüntetésére, amennyiben a könyv szerinti érték ésszerűen megközelíti a valós értéket.

89. A valós értékek feltüntetésénél a pénzügyi eszközöket és pénzügyi kötelezettségeket csoportokra kell bontani, és csak abban az esetben lehet azokat egymással szemben beszámítani, ha azok vonatkozó könyv szerinti értéke a mérlegben beszámításra került.

90. Azokban az esetekben, amikor az egység a tőzsdén nem jegyzett tőkeinstrumentumban meglévő befektetését, illetve az ugyanerre vonatkozó származékos terméket az IAS 39 alapján bekerülési értéken tartja nyilván, mivel annak valós értéke nem állapítható meg megbízhatóan, ezt a tényt közzé kell tenni, az érintett pénzügyi instrumentum bemutatásával, könyv szerinti értékével, valamint annak leírásával együtt, hogy a valós érték miért nem állapítható meg megbízhatóan, továbbá, amennyiben lehetséges, meg kell adni egy sávot, amelyen belül a valós érték nagy valószínűséggel lenne. Ezen túlmenően, ha olyan pénzügyi eszközök kerülnek eladásra, amelyeknek a valós értékét korábban nem lehetett megbízhatóan megállapítani, közzé kell tenni ezt a tényt, az ilyen pénzügyi eszközöknek az értékesítés időpontjában meglévő könyv szerinti értékét, és az elszámolt nyereséget vagy veszteséget.

91. Amennyiben a tőzsdén nem jegyzett tőkeinstrumentumok vagy azokhoz kapcsolódó származékos termékek az IAS 39 alapján bekerülési értéken kerülnek nyilvántartásra, mivel valós értékük nem állapítható meg megbízhatóan, a 86. és 92. bekezdésekben meghatározott, valós értékre vonatkozó információkat nem kell közzétenni. Ehelyett meg kell adni a szükséges információkat ahhoz, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználói saját értékeléssel határozhassák meg az ezen pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek könyv szerinti értéke és valós értéke közötti lehetséges eltérés mértékét. A valós értékre vonatkozó információk mellőzésével kapcsolatos indokláson és a pénzügyi instrumentumok főbb, az instrumentumok értékével kapcsolatos jellegzetességein túl az instrumentumok piacait is ismertetni kell. Bizonyos esetekben az instrumentumok feltételeinek a 60. bekezdésben foglaltaknak megfelelő közzététele elegendő információt nyújthat. Amennyiben kellő alappal rendelkezik ehhez, úgy a vezetés jelezheti a véleményét azon pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valós és könyv szerinti értéke közötti kapcsolatról, amelyek valós értékét nem képes megbízhatóan meghatározni.

92. Az egységnek közzé kell tennie:

(a) a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valós értéke meghatározásánál alkalmazott értékelési módszereket és jelentős feltételezéseket, a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valamennyi jelentős csoportjára elkülönítve. (A pénzügyi eszközök csoportosítására vonatkozóan az 55. bekezdés nyújt útmutatást.)

(b) azt, hogy a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek való értéke teljes egészében vagy részben közvetlen módon, az aktív piacon közzétett árak alapján került-e meghatározásra, vagy azok valamely értékelési technika alkalmazásával megbecsült értékek (ld. 39. IAS AG71-AG 79. bekezdések).

(c) azt, hogy egység pénzügyi kimutatásai tartalmaznak-e olyan valós értéken értékelt pénzügyi instrumentumokat, amelyek egészében vagy részben olyan becslésekre épülő értékelési technika alkalmazásával kerültek meghatározásra, amelyeket nem támaszt alá jegyzett piaci ár vagy árfolyam. Amennyiben bármely ilyen feltételezés megváltoztatása valamely ésszerűen lehetséges alternatívára jelentős eltérést okozna a valós értékben, az egységnek ezt a tényt közzé kell tennie, valamint kimutatni, hogy a reálisan lehetséges alternatív feltételezések egy adott sorozata milyen hatással lenne a valós értékre. E célból, a jelentősséget a nyereség vagy veszteség, valamint a mérlegfőösszeg alapján kell megítélni.

(d) egy értékelési technikával megbecsült valós értékben bekövetkezett, az adott időszak nyereségében vagy veszteségében elszámolt változás teljes összegét.

93. A valós értékkel kapcsolatos információk közzététele magában foglalja a valós érték meghatározásához felhasznált módszer, és az annak alkalmazása során kialakított jelentős feltételezések közzétételét. Például az egység közzéteszi az előtörlesztési kamatokra, a becsült hitelezési veszteség mértékére, valamint a kamatlábakra és diszkontrátákra vonatkozó feltételezéseket, amennyiben azok jelentősek.

Egyéb közzétételek

Kivezetés

94.

(a) Előfordulhat, hogy az egység átadott valamely pénzügyi eszközt (ld. IAS 39 18. bekezdés), vagy az IAS 39 19. bekezdésében meghatározott megállapodást kötött olyan módon, ami nem minősül pénzügyi eszköz átadásnak. Amennyiben az egység továbbra is kimutatja a teljes eszközt, vagy a folytatódó részvétele mértékéig mutatja ki továbbra is az eszközt (ld. IAS 39 29-30. bekezdések), az egységnek valamennyi pénzügyi eszköz csoportra vonatkozóan közzé kell tennie:

(i) az eszközök jellegét;

(ii) azon tulajdonlással járó kockázatok és hasznok jellegét, amelyre vonatkozóan az egység kitettsége továbbra is fennáll;

(iii) azokban az esetekben, amikor az egység továbbra is az eszköz teljes értékét jeleníti meg, az eszköz és a kapcsolódó kötelezettség könyv szerinti értékét; továbbá

(iv) azokban az esetekben, amikor az egység csak a folytatódó részvétele mértékéig jeleníti meg az eszközt, az eszköz teljes értékét, azt az értéket, amelyet az egység továbbra is megjelenít, valamint a kapcsolódó kötelezettség könyv szerinti értékét.

Fedezet

94.

(b) Az egységnek közzé kell tennie a kötelezettségek fedezetére jelzáloggal terhelt pénzügyi eszközök könyv szerinti értékét, a függő kötelezettségek fedezetére jelzáloggal terhelt pénzügyi eszközök könyv szerinti értékét, valamint (a 60 (a) és 63(g) bekezdéseknek megfelelően) a fedezetként felajánlott eszközökre vonatkozó lényeges feltételeket.

(c) Azokban az esetekben, amikor az egység fedezetként olyan eszközt fogadott el, amelyet annak tulajdonosa teljesítése esetén is eladhat vagy újra megterhelhet, közzé kell tennie:

(i) az elfogadott fedezet valós értékét (pénzügyi és nem pénzügyi eszközök),

(ii) az ilyen módon eladott vagy újra megterhelt fedezet valós értékét, és azt, hogy az egységnek fennáll-e kötelezettsége annak visszaszolgáltatására; továbbá

(iii) az említett fedezet (60(a) és 63(g) bekezdések szerinti) felhasználásához kapcsolódó jelentős feltételeket.

Összetett pénzügyi instrumentumok, amelyek több származékos ügyletet tartalmaznak

94.

(d) Azokban az esetekben, amikor az egység olyan instrumentumot bocsátott ki, amely kötelezettség és tőkeelemet egyaránt tartalmaz (ld. 28. bekezdés), valamint az instrumentum számos származékos ügyleti jellemzőt is magában foglal, melyek értéke egymástól függ (pl. lehívható átváltoztatható adósságinstrumentum), e jellemzők fennállását, valamint a kötelezettség alkotórészen fennálló effektív kamatláb mértékét közzé kell tennie (beleértve a külön elszámolt esetleges származékos elemeket is).

Nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékelt pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek (ld. még AG 40. bekezdés)

94.

(e) Az egységnek közzé kell tennie azon pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek könyv szerinti értékét, amelyeket:

(i) kereskedési céllal tartottként soroltak be; valamint

(ii) a kezdeti megjelenítéskor jelölt meg az az egység a nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékelt pénzügyi eszközként és pénzügyi kötelezettségként (azaz, amelyek nem kereskedési céllal tartottnak minősített pénzügyi instrumentumok).

(f) Amennyiben az egység valamely pénzügyi kötelezettséget a nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékeltnek jelölt meg, közzé kell tennie:

(i) a valós érték változásainak azt az összegét, amely nem az irányadó kamatlábban (pl. LIBOR) bekövetkező változásoknak tulajdonítható; továbbá

(ii) a kötelezettség könyv szerinti értéke valamint azon összeg közötti eltérést, amelyet az egységnek szerződés alapján meg kell fizetnie a futamidő lejáratakor a kötelem jogosultjának.

Átsorolás

94.

(g) Amennyiben az egység valamely pénzügyi eszközt bekerülési értéken vagy amortizált bekerülési értéken, nem pedig valós értéken értékeltté sorolt át (ld. IAS 39, 54. bekezdés), ezen átsorolás okait közzé kell tennie.

Eredménykimutatás és saját tőke

94.

(h) Az egységnek közzé kell tennie a pénzügyi eszközökből és pénzügyi kötelezettségekből származó lényeges bevétel, ráfordítás, nyereség és veszteség tételeket függetlenül attól, hogy azokat az eredménykimutatás, vagy a saját tőke egy elkülönült komponense tartalmazza. E célra a közzétételnek legalább az alábbiakra ki kell terjednie:

(i) a kamatbevétel és kamat ráfordítás összege (az effektív kamatláb módszerrel kiszámítva) az olyan pénzügyi eszközökre és pénzügyi kötelezettségekre vonatkozóan, amelyek nem a nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékeltek;

(ii) az értékesíthető pénzügyi eszközökre vonatkozóan az adott időszak alatt közvetlenül a saját tőkében elszámolt nyereség vagy veszteség összege, valamint a saját tőkéből az adott időszakban kivezetett, és az időszak nyereségében vagy veszteségében elszámolt összeg; valamint

(iii) az értékvesztett pénzügyi eszközökre felhalmozódott kamatbevétel összegée, az IAS 39 AG 93. bekezdése alapján.

Értékvesztés

94.

(i) Az egységnek közzé kell tennie a pénzügyi eszközre a nyereségben vagy veszteségben elszámolt bármely értékvesztés miatti veszteség jellegét és összegét, elkülönülten a pénzügyi eszközök minden jelentős csoportjára (az 55. bekezdés ad útmutatást arra, hogyan kell a pénzügyi eszközök csoportjait meghatározni).

Nem teljesítés és szerződésszegés

94.

(j) A mérlegfordulónapon kimutatott fizetendő hitelek tőkerész törlesztésének, kamatának, csökkenő törlesztésének, vagy visszaváltásra vonatkozó rendelkezéseinek időszaki bármely nem teljesítése, továbbá a hitel megállapodás időbeli hatálya alatt bekövetkező bármilyen más szerződésszegés tekintetében, ha ezek a szerződésszegések lehetővé teszik a hitelező számára, hogy a visszafizetést követelje (kivéve ha legkésőbb a mérleg fordulónapjáig helyrehozták szerződésszegéseket, vagy azok miatt a hitelszerződés feltételeit újratárgyalták) az egységnek közzé kell tennie:

(i) ezen szerződésszegések részleteit;

(ii) a mérlegfordulónapon azon fizetendő hitelekre vonatkozóan kimutatott összeget, amelyekkel kapcsolatban a szerződésszegés bekövetkezett; továbbá

(iii) a (ii) pont alapján közzétett összegekre vonatkozóan azt, hogy a nem teljesítést helyre hozták-e, vagy hogy a fizetendő hitelek feltételei újratárgyalásra kerültek-e a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyását megelőzően.

95. A hitelszerződések megszegésére vonatkozó 94(j) pontban foglalt közzététel céljából, a fizetendő hitelek közé értendők a kibocsátott adósságinstrumentumok és a pénzügyi kötelezettségek, kivéve a szokásos hitelfeltételek mellett fennálló rövid lejáratú szállítói kötelezettségeket. Amennyiben az adott időszak alatt bekövetkezett ilyen szerződésszegés és az nem került orvoslásra, vagy a hitel feltételei nem kerültek újratárgyalásra a mérleg fordulónapjáig, a szerződésszegés hatását a kötelezettség rövid vagy hosszú lejáratú besorolását illetően az IAS 1 alapján kell meghatározni.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

96. Az egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Az egység csak akkor alkalmazhatja a jelen standardot egy 2005. január 1-jét megelőzően kezdődő időszakra, ha egyidejűleg a (2003. decemberében kibocsátott) IAS 39 alkalmazását is megkezdi. Ha az egység egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza a jelen standardot, közzé kell tennie ezt a tényt.

97. A jelen standardot visszamenőlegesen kell alkalmazni.

EGYÉB KIADVÁNYOK VISSZAVONÁSA

98. A jelen standard hatályon kívül helyezi a 2000. októberében módosított IAS 32 Pénzügyi Instrumentumok: Közzététel és bemutatás standardot.

99. A jelen standard hatályon kívül helyezi az alábbi értelmezéseket:

(a) SIC-5 A pénzügyi instrumentumok besorolása- függő teljesítési rendelkezések;

(b) SIC-16 Jegyzett tőke - Visszavásárolt saját tőkeinstrumentumok (saját részvények),

valamint

100. A jelen standard visszavonja a SIC D34 Pénzügyi instrumentumok - A birtokos által visszaváltható instrumentumok vagy jogok értelmezés tervezetet.

(1) A jelen útmutatóban a pénzegységek kimutatása "deviza egységben" (CU-ban) történik.

A FÜGGELÉK

Alkalmazási útmutató IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: Közzététel és bemutatás

A jelen függelék a standard elválaszthatatlan részét képezi.

AG1. A jelen Alkalmazási Útmutató a standard bizonyos vonatkozásainak alkalmazását szemlélteti.

AG2. A standard nem foglalkozik a pénzügyi instrumentumok megjelenítésével és értékelésével. A pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek megjelenítésére és értékelésére vonatkozó előírásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok Megjelenítés és értékelés standard tartalmazza.

Értelmező rendelkezések (11-14. bekezdések)

Pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek

AG3. A fizetőeszköz (készpénz) pénzügyi eszköz, mivel a csere eszközét testesíti meg, és ezért az összes tranzakció mérésének és pénzügyi kimutatásokban történő szerepeltetésének alapját képezi. A bankban vagy hasonló hitelintézetben betétként elhelyezett pénz azért pénzügyi eszköz, mivel a betételhelyező azon szerződéses jogát testesíti meg, hogy készpénzhez jusson az intézménytől, vagy egy pénzügyi kötelezettség teljesítése során az egyenleg terhére csekket vagy hasonló instrumentumot állítson ki egy hitelező nevére.

AG4. A pénzeszköz jövőbeli átvételére vonatkozó szerződéses jogot megtestesítő pénzügyi eszközök, és a pénzeszköz jövőbeli kifizetésére vonatkozó szerződéses kötelmet megtestesítő pénzügyi kötelezettségek általános példái a következők: Az egyik fél pénzeszköz átvételére vonatkozó szerződéses joga (vagy kifizetési kötelme) minden esetben pontosan megfelel a másik fél ezzel kapcsolatos kifizetési kötelmének (vagy bevételezésre vonatkozó jogának).

(a) vevőkövetelések és szállítói tartozások;

(b) váltókövetelések és -tartozások;

valamint

(d) kötvényből származó követelések és kötelezettségek.

AG5. Egy másik típust képviselnek azok a pénzügyi instrumentumok, amelyek esetében a bevételezésre vagy átadásra kerülő gazdasági haszon nem pénzeszköz, hanem más pénzügyi eszköz formájában jelenik meg. Például az államkötvényekben fizetendő kötelezvény azt a szerződéses jogot biztosítja a kötelezvény birtokosa számára, és azt a szerződéses kötelmet rója a kötelezvény kibocsátójára, hogy ne pénzeszközt, hanem államkötvényt kapjon, és adjon át. A kötvények pénzügyi eszközöknek minősülnek, mivel a kibocsátó kormány pénzkifizetésre vonatkozó kötelmeit testesítik meg. Ebből következően a kötelezvény a kötvénytulajdonos pénzügyi eszköze és a kibocsátó pénzügyi kötelezettsége.

AG6. A "lejárat nélküli" adósságinstrumentumok (pl. az örökjáradék-kötvények, az "állandó" adóslevelek és vagyonjegyek) általában azt a szerződéses jogot biztosítják a kötvény birtokosa számára, hogy meghatározott időpontokban kamatkifizetésekben részesüljön a végtelen jövőben úgy, hogy a tőkeösszeget nem, vagy csak olyan feltételekkel törlesztik, amelyek azt valószínűtlenné, vagy időben igen távolivá teszik. Például az egység kibocsáthat olyan pénzügyi instrumentumot, melynek alapján évjáradékként évente kell kifizetést teljesítenie 8 százalékban meghatározott kamatszint mellett, egy meghatározott 1 000 CU-s névértékre vagy tőkeösszegre vonatkozóan. (1) Feltételezve, hogy a 8 % az instrumentum kibocsátásakor érvényes piaci kamatláb, a kibocsátó szerződéses kötelmet vállal a jövőben egy olyan kamat kifizetési sorozat teljesítésére, melynek valós értéke (jelenértéke) 1 000 CU a kezdeti megjelenítéskor. Az instrumentum birtokosánál és kibocsátójánál ez pénzügyi eszközként és pénzügyi kötelezettségként jelenik meg.

AG7. Valamely pénzügyi instrumentum átvételére, átadására vagy cseréjére szóló szerződésen alapuló jog vagy kötelem önmagában is pénzügyi instrumentumnak minősül. A szerződésen alapuló jogok vagy kötelmek egy sorozata akkor felel meg a pénzügyi instrumentum fogalmi meghatározásának, ha az végső soron pénzeszköz átvételét vagy kifizetését, vagy valamely tőkeinstrumentum megszerzését vagy kibocsátását eredményezi.

AG8. A szerződéses jog gyakorlásának képessége, vagy a szerződéses kötelem teljesítésének megkövetelése lehet feltétlen, vagy függhet egy jövőbeli esemény bekövetkezésétől. Például a pénzügyi garancia a hitelező szerződéses joga arra vonatkozóan, hogy pénzeszközt kapjon a garanciavállalótól és ezzel összefüggésben a garanciavállaló szerződéses kötelme arra vonatkozóan, hogy a hitelező részére teljesítsen, amennyiben a hitelfelvevő nem teljesít. A szerződéses jog és kötelem egy múltbeli tranzakció vagy esemény (a garancia vállalása) következtében létezik, még akkor is, ha mind a hitelező azon képessége, hogy gyakorolja a jogát, mind pedig a garanciavállalóval szembeni azon követelmény, hogy teljesítse kötelmét, a hitelfelvevő jövőbeli mulasztásának a függvénye. A függő jog és kötelem megfelel a pénzügyi eszköz és a pénzügyi kötelezettség definíciójának, bár ezen eszközök és kötelezettségek nem minden esetben kerülnek megjelenítésre a pénzügyi kimutatásokban.

AG9. Az IAS 17 Lízingek standard alapján a pénzügyi lízinget elsősorban úgy kell tekinteni, mint a lízingbeadó jogát, és a lízingbevevő kötelmét bizonyos kifizetések sorozatára, amelyek lényegében egy hitelszerződés összesített tőke és kamatfizetéseivel egyeznek meg. A lízingbeadó a lízingszerződés alapján fennálló követelése összegében a befektetését számolja el, nem pedig magát a lízingbe adott eszközt. Másfelől az operatív lízinget elsősorban úgy kell tekinteni, mint egy még nem teljesített szerződést, amely a lízingbeadót arra kötelezi, hogy - a szolgáltatások díjához hasonló - ellenérték fejében, az eszköz használatát jövőbeli időszakokban biztosítsa. A lízingbeadó továbbra is magát a bérbe adott eszközt tartja nyilván, nem pedig a szerződés alapján a jövőben bevételezendő összeget. Ennek megfelelően a pénzügyi lízinget pénzügyi instrumentumnak kell tekinteni, az operatív lízinget pedig nem (kivéve az aktuális egyedi kifizetések esedékes és fizetendő összegét).

AG10. A fizikai eszközök (készletek, ingatlanok, gépek, berendezések), lízingelt eszközök, valamint az immateriális javak (például a szabadalmak és a védjegyek) nem minősülnek pénzügyi eszköznek. Az ilyen fizikai és immateriális eszközök feletti ellenőrzés lehetőséget teremt pénzeszköz- vagy más pénzügyi eszköz beáramlás generálására, de nem keletkeztet meglévő jogot pénzeszközre vagy egyéb pénzügyi eszközre vonatkozóan.

AG11. Az olyan eszközök, mint például az előrefizetett költségek, amelyekkel kapcsolatosan a jövőbeli gazdasági hasznokat az árukra vagy szolgáltatásokra való jogosultság testesíti meg, nem pedig pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz bevételezésére való jog, nem minősülnek pénzügyi eszközöknek. Hasonlóképpen az olyan tételek, mint a halasztott bevétel és a legtöbb jótállási kötelem sem minősülnek pénzügyi kötelezettségnek, mivel a gazdasági hasznok velük kapcsolatos valószínű kiáramlása nem pénzeszköz, vagy egy másik pénzügyi eszköz szerződésen alapuló átadásával, hanem áruszállítás és szolgáltatások teljesítésével történik.

AG12. A nem szerződéses jellegű kötelezettségek vagy eszközök (mint például a nyereségadók, amelyek a kormányzatok által kivetett törvényes előírások eredményeképpen keletkeznek) nem pénzügyi kötelezettségek vagy pénzügyi eszközök. A nyereségadók elszámolását az IAS 12 Nyereségadók standard tárgyalja. Hasonlóképpen, az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standardban definiált vélelmezett kötelmek sem szerződésekből származnak, és nem minősülnek pénzügyi kötelezettségnek.

Tőkeinstrumentumok

AG13. A tőkeinstrumentumok példái magukban foglalják a vissza nem adható törzsrészvényeket, az elsőbbségi részvények egyes típusait (ld. AG25. és AG26. bekezdések), valamint az olyan warrantokat és vételi opciókat, amelyek arra jogosítják fel birtokosukat, hogy a kibocsátó egység előre meghatározott darabszámú, nem eladható törzsrészvényére előjegyezzenek, vagy azt megvásárolják fix pénzösszegért, vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében. Az egység azon kötelme, hogy fix összegű készpénzért vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében fix darabszámú saját tőkeinstrumentumot bocsásson ki, vagy vásároljon meg, az egység tőkeinstrumentumának minősül. Ugyanakkor azonban, amennyiben az ilyen szerződés pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz megfizetésére is kötelezi az egységet, az kötelezettséget is keletkeztet a visszaváltási érték jelenértékére nézve (ld. AG27(a) bekezdés). A vissza nem adható törzsrészvények kibocsátója akkor vállal kötelezettséget, amikor hivatalosan kezdeményez egy kifizetést és jogilag kötelezetté válik a részvényesek felé. Ez az eset állhat elő az osztalékokra vonatkozó döntést követően, vagy amikor az egységet felszámolják és a kötelezettségek kielégítése után fennmaradó eszközöket fel kell osztani a részvényesek között.

AG14. Az egység által megvásárolt vételi opció vagy megszerzett más hasonló szerződés, ami jogot biztosít fix darabszámú saját tőkeinstrumentuma fix összegű pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi eszközért cserében történő visszavásárlására, nem minősül az egység pénzügyi eszközének. Ehelyett az ilyen szerződésért megfizetett ellenértéket a saját tőke terhére kell elszámolni.

Származékos pénzügyi instrumentumok

AG15. A pénzügyi instrumentumok magukban foglalják mind az elsődleges instrumentumokat (például a követelések, tartozások és tőkeinstrumentumok), mind pedig a származékos pénzügyi instrumentumokat (úgymint a pénzügyi opciók, a future és forward ügyletek, a kamatláb- és a deviza swapok). A származékos pénzügyi instrumentumok megfelelnek a pénzügyi instrumentum fogalmi meghatározásának, és ennek megfelelően, a jelen standard hatálya alá esnek.

AG16. A származékos pénzügyi instrumentumok olyan jogokat és kötelmeket teremtenek, amelyek következtében az ügylet alapját képező elsődleges pénzügyi instrumentumban rejlő pénzügyi kockázatok közül egy vagy több az instrumentum felei között átadásra kerül. A származékos pénzügyi instrumentumok szerződéses jogot biztosítanak az egyik félnek arra, hogy eredetileg potenciálisan előnyös feltételek mellett pénzügyi eszközöket vagy pénzügyi kötelezettségeket cseréljen egy másik féllel, vagy pedig egy szerződéses kötelmet írnak elő arra, hogy eredetileg potenciálisan előnytelen feltételek mellett pénzügyi eszközöket vagy pénzügyi kötelezettségeket cseréljen egy másik féllel. Ugyanakkor általában (2)nem eredményezik a mögöttes elsődleges instrumentumok átadását a szerződés kezdetén, és az átadásra a szerződés lejáratakor sem szükségszerűen kerül sor. Bizonyos instrumentumok a cserével kapcsolatosan jogot és kötelmet is megtestesítenek. Mivel a csere feltételeit a származékos instrumentum kialakításakor határozzák meg, a pénzpiaci árak változásával ezek a feltételek előnyössé, vagy előnytelenné válhatnak.

AG17. A pénzügyi eszközök vagy pénzügyi kötelezettségek (azaz az egység saját tőkeinstrumentumain kívüli pénzügyi instrumentumok) cseréjével kapcsolatos eladási (put) vagy vételi (call) opció jogot biztosít az opció birtokosának arra, hogy potenciális jövőbeli gazdasági haszonra tegyen szert a szerződés alapjául szolgáló pénzügyi instrumentum valós értékének változásaival kapcsolatosan. Fordítva, az opció kiírójának kötelme van arra vonatkozóan, hogy lemondjon a potenciális jövőbeli gazdasági hasznokról, vagy viselje a mögöttes pénzügyi instrumentum valós értékének változásaival kapcsolatos gazdasági előnyök potenciális elvesztését. Az opció birtokosának szerződéses joga és az opció kiírójának kötelme megfelel a pénzügyi eszköz és a pénzügyi kötelezettség definíciójának. Az opciós szerződés alapját képező pénzügyi instrumentum lehet bármilyen pénzügyi eszköz, beleértve a más egységekben lévő részvényeket és a kamatozó instrumentumokat. Az opció megkívánhatja az opció kiírójától, hogy ne pénzügyi eszközt adjon át, hanem adósságinstrumentumot bocsásson ki, de az opció alapját képező instrumentum akkor képezné az opció birtokosának pénzügyi eszközét, ha az opciót lehívnák. Az opció birtokosának az a joga, hogy potenciálisan előnyös, és az opció kiírójának az a kötelme, hogy potenciálisan előnytelen feltételek mellett cserélje ki a pénzügyi eszközöket, elkülönülnek az opció lehívásával kicserélendő, az opció alapját képező pénzügyi eszközöktől. Az opcióbirtokos jogának és a kiíró kötelmének jellegét nem befolyásolja az opció lehívásának valószínűsége.

AG18. A származékos pénzügyi instrumentumok egy másik példája az a hat hónapon belül rendezendő forward ügylet, amelyben az egyik fél (a vásárló) 1 000 000 CU névértékű, fix kamatozású államkötvény ellenében 1 000 000 CU készpénz szállítását ígéri, és a másik fél (az eladó) 1 000 000 CU névértékű, fix kamatozású államkötvény szállítását ígéri 1 000 000 CU készpénz ellenében. A hat hónap során mindkét fél szerződéses joggal és szerződéses kötelemmel rendelkezik pénzügyi instrumentumok cseréjére. Ha az államkötvények piaci ára 1 000 000 CU fölé emelkedik, a feltételek a vásárló számára előnyösek, az eladó számára pedig előnytelenek lesznek; ha a piaci ár 1 000 000 CU alá esik, akkor a hatás ezzel ellentétes lesz. A vásárló egy, a vételi (call) opciós joghoz hasonló szerződéses joggal (egy pénzügyi eszközzel) és egy eladási (put) opciós kötelemhez hasonló szerződéses kötelemmel (egy pénzügyi kötelezettséggel) is rendelkezik; az eladó egy, az eladási (call) opciós joghoz hasonlító szerződéses joggal (egy pénzügyi eszközzel) és egy vételi (call) opciós kötelemhez hasonló szerződéses kötelemmel (egy pénzügyi kötelemmel) rendelkezik. Az opciókhoz hasonlóan ezek a szerződéses jogok és kötelmek is elkülönülnek a mögöttes pénzügyi instrumentumoktól (a kicserélendő kötvényektől és készpénztől) és azoktól eltérő pénzügyi eszközöket és pénzügyi kötelezettségeket képeznek. A forward ügylet mindkét résztvevőjének kötelme van arra, hogy a megállapított időpontban teljesítsen, míg az opciós szerződés alapján teljesítés csak akkor van, ha az opció birtokosa úgy dönt, hogy gyakorolni kívánja a jogát.

AG19. A származékos instrumentumok sok más típusa testesít meg jogot vagy kötelmet egy jövőbeli cserére, beleértve a kamat és deviza swapokat, kamatláb-plafonokat (cap), -gallérokat (collar) és -padlókat (floor), hitelígérvényeket, rövidlejáratú kötvény kibocsátási programokat és hitelleveleket. A kamatláb-swap szerződést a forward szerződés egyik változatának lehet tekinteni, amelyben a felek pénzösszeg sorozatok jövőbeli cseréjében állapodnak meg, és az egyik sorozat összegeit változó kamatozást, a másik sorozat összegeit fix kamatozást alapul véve állapítják meg. A future szerződések a határidős szerződések egy másik változatát képviselik, amelyektől főként abban különböznek, hogy a szerződések (a kontraktusok) szabványosítottak és azokkal tőzsdén kereskednek.

Nem pénzügyi tételek eladására vagy vételére vonatkozó szerződések (8-10. bekezdések)

AG20. Azon szerződések, amelyek nem pénzügyi tételek vételére vagy eladására szólnak, nem felelnek meg a pénzügyi instrumentum meghatározásának, mivel az egyik szerződő fél jogosultsága valamely nem pénzügyi eszköz vagy szolgáltatás átvételére, valamint a másik fél ennek megfelelő kötelme egyik félnél sem keletkeztet a jelenben kötelezettséget pénzügyi eszköz átvételére, átadására, vagy cseréjére. Például az olyan szerződések, amelyekre vonatkozóan kizárólag a nem pénzügyi tétel leszállításakor kell teljesíteni (pl. ezüstre vonatkozó opció, futures vagy forward szerződés) nem minősül pénzügyi instrumentumnak. A tőzsdeárukra vonatkozó szerződések jelentős része ebbe a típusba tartozik. Egyes szerződések formáját szabványosították, és nagyjából a származékos pénzügyi instrumentumokkal megegyező módon kereskednek azokkal a szervezett piacokon. Például az árutőzsdei cikkekre vonatkozó future kontraktusokat könnyen lehet készpénz ellenében eladni vagy megvásárolni, mivel azokat tőzsdén jegyzik, és igen sokszor cserélnek gazdát. A kontraktust vásárló és eladó felek azonban valójában a mögöttes tőzsdei árucikkel kereskednek. A tőzsdeáru pénzeszközért történő vételére vagy eladására vonatkozó képesség, a könnyű beszerezhetőség vagy értékesíthetőség, és az árucikkre vonatkozó átvételi vagy szállítási kötelem készpénzes rendezésében való megállapodás lehetősége nem változtatja meg a szerződés alapvető jellegét, és nem teremt pénzügyi instrumentumot. Ugyanakkor azonban, egyes, nem pénzügyi tételek vételére vagy eladására szóló szerződések, melyeket nettó módon, vagy pénzügyi instrumentumok cseréjével is ki lehet egyenlíteni, vagy amelyekben a nem pénzügyi tétel azonnal készpénzre váltható, a jelen standard hatálya alá esnek, mintha azok pénzügyi instrumentumok lennének (ld. 8. bekezdés).

AG21. A fizikai eszközök átvételét vagy leszállítását magában foglaló szerződés csak akkor eredményez pénzügyi eszközt az egyik, és pénzügyi kötelezettséget a másik fél számára, ha a vonatkozó fizetések bármelyikét azon időponton túlra halasztják, amelyen a fizikai eszközöket átadják. Ez az eset áll elő az áruk kereskedelmi hitelre történő vételekor vagy eladásakor.

AG22. Bizonyos szerződések tőzsdeárukhoz kapcsolódnak, de a teljesítés nem foglalja magában a tőzsdeáru fizikai átvételét vagy szállítását. Készpénzes teljesítést írnak elő, amit nem rögzített összegben, hanem a szerződésben található képlet szerint határoznak meg. Például egy kötvény tőkeösszegét meg lehet állapítani úgy, hogy az a kötvény lejáratakor fennálló piaci olajár és az olaj egy rögzített mennyiségének szorzatával legyen egyenlő. A tőkeösszeget egy tőzsdeáru árához kötik, de azt kizárólag készpénzben rendezik. Az ilyen szerződés pénzügyi instrumentumot képez.

AG23. A pénzügyi instrumentum definíciójának megfelel az a szerződés is, amely a pénzügyi eszközön vagy pénzügyi kötelezettségen túl nem pénzügyi eszközt vagy nem pénzügyi kötelezettséget is keletkeztet. Ezek a pénzügyi instrumentumok gyakran biztosítanak opciót az egyik fél számára arra vonatkozóan, hogy nem-pénzügyi eszközre cseréljenek egy pénzügyi eszközt. Például, egy olajhoz kötött kötvény jogot biztosíthat tulajdonosának arra, hogy időszakos fix kamatfizetések sorozatát és a lejáratkor fix összegű készpénzt vételezzen be, azzal az opcióval, hogy a tőkeösszeget rögzített mennyiségű olajra cserélheti. Az opció lehívásának kívánatossága időről időre változni fog attól függően, hogy hogyan viszonyul az olaj valós értéke a kötvényben rejlő készpénz/olaj átváltási arányhoz (átváltási árhoz). A kötvénytulajdonosnak az opció lehívásával kapcsolatos szándékai nem befolyásolják az összetevő eszközök lényegét. A kötvényt a kötvénytulajdonos pénzügyi eszköze és a kibocsátó pénzügyi kötelezettsége teszi pénzügyi instrumentummá, függetlenül a létrehozott egyéb eszközök és kötelezettségek típusaitól.

AG24. Bár a standard nem vonatkozik az olyan, tőzsdeárukkal kapcsolatos, vagy egyéb szerződésekre, amelyek nem felelnek meg a pénzügyi instrumentum definíciójának, vagy nem tartoznak a 8. bekezdés hatálya alá, az egységek mérlegelhetik, hogy célszerű-e alkalmazni a közzétételre vonatkozó előírások megfelelő részeit ezekre a szerződésekre is.

Bemutatás

Kötelezettségek és saját tőke (15-27. bekezdések)

Ha nincs szerződéses kötelem pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására (17-20. bekezdések)

AG25. Elsőbbségi részvényeket különféle jogokkal lehet kibocsátani. Az elsőbbségi részvény pénzügyi kötelezettségként vagy saját tőkeként történő besorolására vonatkozó döntés meghozatalakor az egység felméri a részvényhez kapcsolódó jogokat, hogy megállapítsa, rendelkezik-e a részvény a pénzügyi kötelezettségek alapvető jellegzetességével. Például az egy meghatározott időpontban, vagy a részvényes választása alapján visszaváltandó elsőbbségi részvény megfelel a pénzügyi kötelezettség definíciójának, mivel a kibocsátónak kötelezettsége áll fenn pénzügyi eszközöket átadni a részvények birtokosainak. Az, hogy a kibocsátó a szerződésben megjelölt időpontban akár forráshiány, törvényes korlátozás, vagy elegendő nyereség vagy tartalék rendelkezésre állása hiányában nem képes eleget tenni az elsőbbségi részvény törlesztésével kapcsolatos kötelmének, nem teszi semmissé a kötelmet. A kibocsátónak a részvények készpénzre történő visszaváltásával kapcsolatos opciója nem felel meg a pénzügyi kötelezettség definíciójának, mivel a kibocsátónak nincs meglévő kötelme arra, hogy pénzügyi eszközöket adjon át a részvényesek számára. Ebben az esetben, a részvények beváltásáról egyedül a kibocsátó határoz. Kötelem merülhet fel azonban akkor, ha a részvények kibocsátója, rendszerint a részvényeseknek a beváltási szándékáról szóló formális értesítésével lehívja az opciót.

AG26. A nem visszaváltandó elsőbbségi részvények esetén a megfelelő besorolást a részvényekhez esetlegesen kapcsolódó egyéb jogok határozzák meg. A besorolás a szerződéses megállapodás tartalmának, a pénzügyi kötelezettség, valamint a tőkeinstrumentum fogalmi meghatározásainak összevetésén alapul. Amennyiben az elsőbbségi részvényekre történő halmozódó vagy nem halmozódó kifizetésekről a kibocsátó határoz, úgy a részvények tőkeinstrumentumnak minősülnek. Az elsőbbségi részvények tőkeinstrumentumként vagy pénzügyi kötelezettségként való besorolására nincs hatással:

(a) a korábbi nyereség-felosztási gyakorlat;

(b) a jövőbeni nyereség-felosztásra vonatkozó szándék;

(c) a kibocsátó törzsrészvényeinek árára gyakorolt esetleges negatív hatás, amennyiben nem kerül sor nyereség-felosztásra (a törzsrészvények utáni osztalék-kifizetésre vonatkozó korlátozás miatt, ha az elsőbbségi részvények után nem történik osztalék kifizetés);

(d) a kibocsátó tartalékainak összege;

(e) a kibocsátó valamely időszakra vonatkozó nyereség vagy veszteség várakozása;

vagy

(f) a kibocsátó arra való képessége vagy képtelensége, hogy az adott időszak nyeresége vagy vesztesége összegét befolyásolja.

Az egység saját tőkeinstrumentumában való teljesítés (21-24. bekezdések)

AG27. Az alábbiak példák az egység saját tőkeinstrumentumaira vonatkozó egyes típusú szerződések besorolását szemléltetik:

(a) Az olyan szerződés, amelyet az egység saját részvényeinek előre meghatározott darabszámának jövőbeni ellenérték nélküli átvételével vagy átadásával teljesítenek, vagy amely saját részvényei meghatározott darabszámának fix összegű pénzeszközre vagy egyéb pénzügyi eszközre történő cseréjére szól, tőkeinstrumentumnak minősül. Ennek megfelelően, az ilyen szerződésért kapott vagy fizetett bármilyen ellenérték közvetlenül a saját tőke javára vagy terhére kerül elszámolásra. Erre példa az olyan kibocsátott részvény opció, ami a másik félnek jogot biztosít arra, hogy az egység előre meghatározott darabszámú részvényét előre meghatározott pénzösszegért megvásárolhassa. Ugyanakkor ha a szerződés előírja, hogy az egység valamely előre meghatározott, vagy meghatározandó időpontban, vagy kérésre, saját részvényeit pénzeszközért vagy egyéb pénzügyi eszközért megvásárolja (visszaváltja), az egység a visszaváltási érték jelenértékére vonatkozóan egy pénzügyi kötelezettséget is kimutat. Egy példa erre az, amikor az egységnek kötelme van valamely határidős szerződés alapján saját részvényei fix darabszámának, fix összegű pénzeszközért cserében történő visszavásárlására.

(b) Az egység saját részvényeinek pénzeszközért történő visszavásárlására vonatkozó kötelme a visszaváltási érték jelenértékére vonatkozóan pénzügyi kötelezettséget keletkeztet, még akkor is, ha az egység által visszavásárolandó részvények száma nincs előre meghatározva, vagy a kötelem a másik fél visszaváltási jogának gyakorlásától függ. Egy példa a feltételes kötelemre az olyan kibocsátott opció, ami előírja az egység számára, hogy pénzeszközért visszavásárolja saját részvényeit, amennyiben a másik fél él az opcióban biztosított jogával.

(c) Az olyan szerződés, ami pénzeszközben vagy egyéb pénzügyi eszközben kerül kiegyenlítésre pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek minősül, még akkor is, ha a kapott vagy adott pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz összege az egység saját tőkéje piaci árának változásán alapul. Egy példa erre a nettó módon készpénzben kiegyenlített részvény opció.

(d) Az olyan szerződés, ami az egység változó darabszámú saját részvényére szól, melyek értéke egy fix összeggel, vagy egy olyan összeggel egyezik meg, ami egy mögöttes változó mozgásán alapul (pl. árutőzsdei termék ára) pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek minősül. Egy példa erre az arany vételére kiírt opció, amely ha lehívásra kerül, nettósított módon az egység saját instrumentumaiban kerül kiegyenlítésre oly módon, hogy az egység olyan darabszámú instrumentumot ad át, ami megegyezik az opciós szerződés értékével. Az ilyen szerződés pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek minősül még akkor is, ha a mögöttes változó az egység saját részvényeinek ára, és nem az arany ára. Hasonlóképpen az olyan szerződés, ami az egység saját részvényeinek fix darabszámában kerül kiegyenlítésre, de az e részvényekhez tartozó jogokat úgy fogják módosítani, hogy a teljesítési érték megegyezzen valamely fix összeggel, vagy egy mögöttes változóban bekövetkező változásokon alapuló összeggel, pénzügyi eszköznek vagy pénzügyi kötelezettségnek minősül.

Függő teljesítési rendelkezések (25. bekezdés)

AG28. A 25. bekezdés előírásai szerint, amennyiben egy függő teljesítési rendelkezés azon része, amely előírhatja a pénzeszközben vagy egyéb pénzügyi eszközben való teljesítést (vagy más módon, ami azt eredményezné, hogy az instrumentum pénzügyi kötelezettségnek minősüljön), nem kezdettől fogva létezett, a függő rendelkezés nem érinti a pénzügyi instrumentum besorolását. Ily módon az olyan szerződés, amely a pénzeszközben vagy az egység saját részvényeinek meghatározott darabszámában írja elő a teljesítést, de kizárólag valamely olyan feltétel bekövetkezése esetén, ami rendkívül ritka, a szokásostól nagymértékben eltérő, és nagyon valószínűtlen bekövetkezésű, tőkeinstrumentumnak minősül. Hasonlóképpen az egység fix darabszámú saját részvényében való teljesítés szerződés alapján kizárt lehet olyan körülmények esetén, amelyekre az egységnek nincs ráhatása, ugyanakkor amennyiben az ilyen körülmények bekövetkezésének nincs valós esélye, a tőkeinstrumentumként való besorolás helyénvaló.

Kezelés a konszolidált pénzügyi kimutatásokban

AG29. A konszolidált pénzügyi kimutatásokban az egység az IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása, valamint az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standard alapján mutatja ki a kisebbségi részesedéseket, azaz más felek részesedését az egység leányvállalatainak saját tőkéjében és nyereségében. A pénzügyi instrumentumok (vagy azok valamely összetevője) konszolidált pénzügyi kimutatásokban történő besorolásánál az egységnek a cégcsoport tagjai és az instrumentum birtokosai között meghatározott valamennyi feltételt figyelembe kell vennie annak meghatározásához, hogy a csoport egészének fennáll-e kötelme az instrumentumra vonatkozóan pénzeszköz vagy egyéb pénzügyi eszköz átadására, vagy annak olyan módon történő kiegyenlítésére, ami miatt a kötelezettségként történő besorolás indokolt. Azokban az esetekben, amikor a csoportba tartozó valamely leányvállalat bocsát ki egy pénzügyi instrumentumot, és az anyavállalat, vagy a csoport valamely más tagja az instrumentum birtokosai felé további feltételeket állapít meg (pl. garancia), előfordulhat, hogy a csoportnak nincs saját döntési jogosultsága a nyereségfelosztás vagy visszaváltás tekintetében. Bár a leányvállalat lehet, hogy helyesen sorolta be az instrumentumot e külön feltételek figyelembe vétele nélkül is saját pénzügyi kimutatásaiban, a csoport más tagjai, valamint az instrumentum birtokosai közötti megegyezés feltételeit figyelembe kell venni annak biztosítására, hogy a konszolidált pénzügyi kimutatásokban megjelenjenek a csoport egésze által megkötött szerződések és ügyletek. Amennyiben van ilyen kötelem, vagy teljesítési kötelezettség, az instrumentumot (illetve annak a kötelem alapjául szolgáló komponensét) a konszolidált pénzügyi kimutatásokban pénzügyi kötelezettségként sorolják be.

Összetett pénzügyi instrumentumok (28-32. bekezdések)

AG30. A 28. bekezdés kizárólag a nem származékos, összetett pénzügyi instrumentumok kibocsátóira vonatkozik. A 28. bekezdés nem taglalja az összetett pénzügyi instrumentumokat azok birtokosai perspektívájából. Az IAS 39 foglalkozik a beágyazott származékos termékek elkülönítésével az olyan összetett pénzügyi instrumentumok birtokosai szemszögéből, amelyek hitel és tőke jellemzőket is tartalmaznak.

AG31. Az összetett pénzügyi instrumentumok egy szokásos formája a beágyazott átváltási opciót magában foglaló adósságinstrumentum, mint például a kibocsátó törzsrészvényeire átváltható kötvény, ami nem foglal magában más származékos jellemzőt. A 28. bekezdés előírja, hogy az ilyen pénzügyi instrumentum kibocsátója elkülönítetten mutassa be a mérlegében a kötelezettség-komponenst és a tőke-komponenst, az alábbiak szerint:

(a) A kibocsátó ütemezett kamat- és törlesztő részlet-fizetésre vonatkozó kötelme pénzügyi kötelezettséget képez, amely mindaddig fennáll, amíg át nem váltják az instrumentumot. A kezdeti megjelenítéskor a kötelezettség-komponens valós értéke a szerződésben meghatározott jövőbeli cash flow sorozat diszkontált jelenértéke. A diszkontálást a hasonló hitelképességi besorolással rendelkező, és lényegében ugyanolyan feltételeket és cash flow-kat, de átváltási opciót nem biztosító instrumentumokra abban az időben vonatkozó piaci kamatlábbal kell végrehajtani.

(b) A tőkeinstrumentum egy beágyazott opció, amelynek alapján a kötelezettséget a kibocsátó saját tőkéjére lehet átváltani. Az opció valós értéke az opció időértékéből és esetleges belső értékéből tevődik össze. Az opciónak a kezdeti megjelenítéskor akkor is van értéke, ha az veszteséges.

AG32. Az átváltható instrumentum futamidő végén történő átváltásakor az egység kivezeti a kötelezettség komponenst, és azt saját tőkeként jeleníti meg. Az eredeti saját tőkekomponens a saját tőke része marad (bár az a saját tőke egyes sorai között átvezethető). A futamidő végén történő átváltáskor nem keletkezik nyereség vagy veszteség.

AG33. Azokban az esetekben, amikor az egység a futamidő vége előtt megszüntet valamely instrumentumot idő előtti visszaváltás vagy visszavásárlás formájában, melyben az eredeti átváltási előnyök változatlanul maradnak, az egység a megfizetett ellenértéket, valamint a visszavásárlás vagy visszaváltás tranzakciós költségeit az ügylet időpontjában felosztja az instrumentum kötelezettség és saját tőkekomponensére. A megfizetett ellenérték, valamint a tranzakciós költségek külön komponensekre történő felosztásához használt módszer konzisztens az egység által az átváltható instrumentum kibocsátásakor befolyt bevétel egyes komponensekre történő felosztásához használt módszerrel, a 28-32. bekezdések szerint.

AG34. Amikor az ellenérték felosztása megtörtént, az esetleges keletkező nyereséget vagy vesztséget az érintett komponensre vonatkozó számviteli alapelveknek megfelelően kell kezelni az alábbiak szerint:

(a) a kötelezettség-komponensre vonatkozó nyereség vagy veszteség összegét a nyereségben vagy veszteségben számolják el;

valamint

(b) a tőkekomponensre vonatkozó ellenérték összeget a saját tőkében számolják el.

AG35. Egyes esetekben az egység módosíthatja az átváltható instrumentum feltételeit az idő előtti átváltás ösztönzésére, pl. kedvezőbb átváltási arány felajánlásával, vagy további ellenérték megfizetésével, amennyiben az átváltás a meghatározott időpont előtt történik. A nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni veszteségként az instrumentum birtokosának az átváltáskor a módosított feltételek alapján járó ellenérték valós értéke, valamint azon ellenérték valós értéke között a feltételek módosításának időpontjában fennálló különbözetet, amely az instrumentum birtokosának az eredeti feltételek alapján járt volna.

Saját részvények (33. és 34. bekezdések)

AG36. Az egység saját tőkeinstrumentumait nem számolhatja el pénzügyi eszközként, függetlenül annak megszerzése céljától. A 33. bekezdés előírja, hogy az egység visszavásárolt saját tőkeinstrumentumait vonja le a saját tőke összegéből. Ugyanakkor azokban az esetekben, amikor az egység saját tőkeinstrumentumait más személyek javára tartja a birtokában, pl. egy pénzintézet ügyfele részére tartja birtokában részvényét, megbízási viszony áll fenn, melynek eredményeként e tőkeinstrumentumokat nem kell az egység mérlegében szerepeltetni.

Kamatok, osztalékok, árfolyam veszteségek és nyereségek (35-41. bekezdések)

AG37. Az alábbi példa a 35. bekezdés rendelkezéseinek alkalmazását mutatja be valamely összetett pénzügyi instrumentum esetében. Tételezzük fel, hogy egy nem halmozódó elsőbbségi részvény kötelezően készpénzre visszaváltandó öt év múlva, ugyanakkor az osztalék kifizetéséről a visszaváltás napjáig az egység dönt. Az ilyen instrumentum összetett pénzügyi instrumentumnak minősül, egy kötelezettség komponenssel, ami a visszaváltási összeg jelenértéke. A diszkontlebontás ezen komponensre kifejtett hatását a nyereségben vagy veszteségben számolják el és kamatráfordításként sorolják be. A kifizetett osztalék a tőke-komponensre vonatkozik, és ennek megfelelően azt nyereség- vagy veszteség-felosztásként számolják el. Hasonló eljárás lenne alkalmazandó, ha a visszaváltás nem lenne kötelező, hanem arról a birtokos szabadon dönthetne; vagy amennyiben a részvényt kötelezően át kellene váltani egy változó darabszámú törzsrészvényre, ami oly módon kerül kiszámításra, hogy megegyezzen egy fix összeggel, vagy a mögöttes változó (pl. árutőzsdei termék) változásain alapuló valamely összeggel. Ugyanakkor ha bármely még ki nem fizetett osztalék hozzáadásra kerül a visszaváltási összeghez, a teljes instrumentum kötelezettségnek minősül. Ilyen esetben, az osztalékot kamatráfordításként sorolják be.

Pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek egymással szembeni megjelenítése (42-50. bekezdések)

AG38. Az egység csak akkor számíthat be valamely pénzügyi eszközt és pénzügyi kötelezettséget egymással szemben, ha meglévő kikényszeríthető joga van a kimutatott összegeket egymással szemben beszámítani. Az egységnek lehet feltételes joga kimutatott összegek beszámítására is, mint pl. egy nettósítási keretszerződésben meghatározott, vagy más visszkereseti joggal nem rendelkező hitelviszony-formánál, de az ilyen jogok csak akkor kikényszeríthetők, hogyha valamilyen jövőbeni esemény bekövetkezik, általában a másik fél nem teljesítése. Ily módon az ilyen megállapodás nem felel meg a beszámítás feltételeinek.

AG39. A standard nem tartalmaz speciális előírásokat az úgynevezett "szintetikus instrumentumokra" vonatkozóan, amelyek a különálló pénzügyi instrumentumok csoportosításai, és az instrumentumokat azért vásárolták és tartják, hogy így létrehozzák egy másik instrumentum jellegzetességeit. Például a változó kamatozású hosszúlejáratú hitel kombinálva egy olyan kamatláb-swappal, amely változó kifizetések bevételezését és fix kifizetések teljesítését foglalja magába, egy fix kamatozású hosszú lejáratú hitelt szintetizál. A "szintetikus instrumentum" valamennyi különálló pénzügyi instrumentum összetevője szerződéses jogot vagy kötelmet testesít meg a saját feltételei alapján, és valamennyit önállóan lehet átadni vagy teljesíteni. Minden egyes pénzügyi instrumentum kockázatoknak van kitéve, és ezek a kockázatok különbözhetnek azoktól a kockázatoktól, amelyeknek más pénzügyi instrumentumok vannak kitéve. Ennek megfelelően, amikor egy szintetikus instrumentumban szereplő valamely pénzügyi instrumentum eszköz, a másik pedig kötelezettség, azokat nem lehet egymással szemben beszámítani, és az egység mérlegében nettó módon kimutatni, kivéve, ha azok megfelelnek a 42. bekezdésben a beszámításra meghatározott feltételeknek. Valamennyi pénzügyi instrumentum jelentős feltételeit közzé kell tenni, bár ezen felül az egység még utalhat az egyes instrumentumok egymás közötti kapcsolatára (ld. 65. bekezdés).

Közzététel

A nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékelt pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek (94(f) bekezdés)

AG40. Amennyiben az egység nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékeltnek jelölt meg egy pénzügyi kötelezettséget, közzé kell tennie a kötelezettség valós értékében bekövetkező olyan változás összegét, amely nem az irányadó kamatlábban (pl. LIBOR) bekövetkező változásoknak tudható be. Az olyan kötelezettségek esetében, melyek valós értéke egy jegyzett piaci ár alapján kerül megállapításra, ezt az értéket az alábbiak szerint kell megbecsülni:

(a) Elsőként az egység kiszámítja az időszak elejére vonatkozóan a kötelezettség belső megtérülési rátáját, a kötelezettség piaci árának, valamint a kötelezettségből származó szerződéses cash flow-k alapul vételével, az időszak elején. Az egység azután e megtérülési rátából levonja az időszak elején érvényes irányadó kamatlábat, és így megkapja a belső megtérülési ráta instrumentum-specifikus értékét.

(b) Ezt követően az egység kiszámítja a kötelezettség jelenértékét a kötelezettségből származó időszak elején fennálló szerződéses cash flow-k, valamint az időszak végi irányadó kamatláb és az (a) szerint meghatározott, időszak eleji instrumentum-specifikus belső megtérülési ráta összegeként adódó diszkontráta felhasználásával.

(c) A (b) alapján meghatározott értéket ezt követően csökkenteni kell a kötelezettségre vonatkozóan az adott időszak során megfizetett összegek értékével, továbbá növelni kell a valós értékben bekövetkezett azon növekedéssel, amely azért következett be, mert a szerződés alapján járó cash flow-k egy időszakkal közelebb esnek az esedékességük időpontjához.

(d) A kötelezettség időszak végére érvényes piaci ára, valamint a c) pont alapján meghatározott összeg közötti különbözet adja a valós értékben bekövetkezett azon változás értékét, ami nem az irányadó kamatlábban bekövetkezett változásnak tudható be. Ezt az összeget kell közzétenni.

(1) A jelen útmutatóban a pénzegységek kimutatása "deviza egységben" (CU-ban) történik.

(2) Ez a legtöbb, bár nem minden származékos termékre igaz; némely keresztárfolyamos kamatláb-csereügylet (swap) esetében például az ügylet kezdetén sor kerül a cserére (majd lejáratkor a visszacserére).

IFRIC 1 ÉRTELMEZÉS

Változások a meglévő leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségekben

HIVATKOZÁSOK:

A (2003-ban módosított) IAS1 A pénzügyi kimutatások prezentálása

IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák

A (2003-ban módosított) IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések

IAS 23 Hitelfelvételi költségek

A (2004-ben módosított) IAS 36 Eszközök értékvesztése

IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és őfüggő követelések

HÁTTÉR

1 Számos egységnek kötelmei állnak fenn az ingatlanok, gépek és berendezések egyes elemeinek leszerelésére, elszállítására és helyreállítására. A jelen értelmezés ezekre a kötelmekre "leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségekként" hivatkozik. Az IAS 16 alapján az ingatlanok, gépek és berendezések egy tételének bekerülési értéke tartalmazza az eszköz leszerelésének, elszállításának, és a helyszín helyreállításának előzetesen becsült költségeit, amelyekre vonatkozóan az egység kötelme az eszköz-begszerzésekor, vagy annak meghatározott időn keresztül, a készletek előállításától eltérő célra történő felhasználása miatt keletkezik. Az IAS 37 arra vonatkozóan tartalmaz előírásokat, hogy hogyan kell értékelni a leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségeket. A jelen értelmezés útmutatást nyújt arra vonatkozóan, hogy a meglévő leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségek értékelésében bekövetkező változások hatásait hogyan számolják el.

HATÓKÖR

2 A jelen értelmezés a meglévő leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségek értékelésében bekövetkező azon változásokra vonatkozik, amelyek: Például leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettség állhat fenn valamely termelőüzem leszerelésére, egy környezeti kár helyreállítására a kitermelő iparágakban, vagy egy berendezés elszállítására vonatkozóan.

(a) az ingatlanok, gépek és berendezések egy tételének bekerülési értéke részeként kerültek megjelenítésre az IAS 16-nak megfelelően;

valamint

(b) kötelezettségként kerültek megjelenítésre az IAS 37-nek megfelelően.

KÉRDÉS

3 A jelen értelmezés azzal foglalkozik, hogy hogyan kell elszámolni az alábbi olyan események hatásait, amelyek megváltoztatják a meglévő leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettséget:

(a) a kötelezettség rendezéséhez szükséges gazdasági hasznokat megtestesítő erőforrások becsült kiáramlásában (pl. cash flow-kban) bekövetkező változás;

valamint

(b) az IAS 37 47. bekezdésében meghatározott aktuális piaci alapú diszkontráta megváltozása (ebbe beleértendők a pénz időértékében, valamint a kötelezettségre konkrétan vonatkozó kockázatokban bekövetkező változások);

valamint

KONSZENZUS

4 Egy meglévő leszerelési, helyreállítási vagy hasonló kötelezettségben bekövetkező olyan változásokat, amelyek egy kötelezettség rendezéséhez szükséges, gazdasági hasznokat megtestesítő erőforrások kiáramlásai becsült ütemezésének vagy összegének megváltozása, vagy a diszkont rátában bekövetkező változás miatt következtek be, a lenti 5-7. bekezdés alapján kell elszámolni.

5 Amennyiben a kapcsolódó eszköz értékét a bekerülési érték modell alapján határozzák meg:

(a) a (b) bekezdést is figyelembe véve, a kötelezettségben bekövetkező változásokat a kapcsolódó eszköz bekerülési értékéhez a tárgyidőszakban kell hozzáadni, vagy abból levonni.

(b) az eszköz bekerülési értékéből levont összeg nem haladhatja meg az eszköz könyv szerinti értékét. Amennyiben a kötelezettség csökkentésének mértéke meghaladja az eszköz könyv szerinti értékét, a többletet azonnal a nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni.

(c) amennyiben a módosítás eredményeként az eszköz bekerülési értéke növekszik, az egységnek mérlegelnie kell, hogy ez arra utaló jelzés-e, hogy az eszköz új könyv szerinti értéke esetleg nem fog teljes mértékben megtérülni. Amennyiben ez egy ilyen jelzés, az egységnek el kell végeznie az eszköz értékvesztés szempontjából történő vizsgálatát, felbecsülve annak megtérülő értékét, és az esetleges értékvesztés miatti veszteségeket az IAS 36 szerint kell elszámolnia.

6 Amennyiben a kapcsolódó eszköz értékét az átértékelési modell alapján határozzák meg:

(a) a kötelezettségben bekövetkező változások a korábban az adott eszközre vonatkozóan elszámolt átértékelési többletet vagy hiányt módosítják oly módon, hogy:

(i) a kötelezettségben bekövetkező csökkenést (a (b) bekezdés figyelembevételével) közvetlenül a saját tőkébe az átértékelési többlettel szemben kell elszámolni, kivéve, ha az egy korábban az eszközre vonatkozóan a nyereségben vagy veszteségben elszámolt átértékelési hiányt ír vissza, mely esetben azt a nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni;

(ii) a kötelezettségben bekövetkező növekedést a nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni, kivéve, hogy azt a saját tőkében kimutatott átértékelési többletből kell levonni, az adott eszközre vonatkozó átértékelési többlet követel egyenlege mértékéig.

(b) abban az esetben, ha a kötelezettségben bekövetkező csökkenés mértéke meghaladja azt a könyv szerinti értéket, amelyet akkor mutattak volna ki, ha az eszköz értékét a bekerülési érték modell alapján határozták volna meg, a többletet azonnal a nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni.

(c) a kötelezettség mértékében bekövetkező változás arra utaló jelzés, hogy szükséges lehet átértékelni az eszközt annak érdekében, hogy a könyv szerinti érték ne térjen el jelentősen attól az összegtől, amelyet a mérlegfordulónapon a valós érték alkalmazásával állapítottak volna meg. Bármely ilyen átértékelést figyelembe kell venni az (a) albekezdés alapján a nyereségbe vagy veszteségbe, valamint a saját tőkébe vezetendő összeg meghatározásánál. Amennyiben szükséges az átértékelés, az azonos csoportba tartozó valamennyi eszközt át kell értékelni.

(d) Az IAS 1 előírja, hogy a közvetlenül a saját tőkében elszámolt bevétel és ráfordítás tételek magában a sajáttőke-változások kimutatásában kerüljenek bemutatásra. Az ezen előírásnak való megfelelés során az átértékelési többletnek a kötelezettség változásából eredő változását elkülönülten kell azonosítani, és mint ilyet kell közzétenni.

7 Az eszköz korrigált értékcsökkenthető értékét az eszköz hasznos élettartama alatt értékcsökkentik. Ily módon, amint a kapcsolódó eszköz elérte hasznos élettartama végét, a kötelezettségben bekövetkező valamennyi utólagos változást azok felmerülése időpontjában, a nyereségben vagy a veszteségben kell elszámolni. Ez a bekerülési érték modellre és az átértékelési modellre egyaránt vonatkozik.

8 A diszkont időszakonként történő lebontását annak felmerülése időpontjában, a nyereségben vagy veszteségben kell elszámolni finanszírozási költségként. Az IAS 23 alapján megengedett alternatív eljárás az aktiválásra nem megengedett.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

9 Az egységnek a jelen értelmezést a 2004. szeptember 1-jén vagy azt követően kezdődő egyéves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha az egység egy 2004. szeptember 1-je előtti kezdődő időszakra alkalmazza az értelmezést, ezt a tényt közzé kell tennie.

ÁTTÉRÉS

10 A számviteli politikában bekövetkező változásokat az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standard előírásai alapján kell elszámolni. (1)

(1) Amennyiben a gazdálkodó a jelen Értelmezés alkalmazását 2005. január 1. előtt megkezdi, a gazdálkodó a 8. IAS Az időszak nettó eredménye, alapvető hibák és a számviteli politika megváltoztatása korábbi verziójának rendelkezéseit köteles követni, kivéve ha a gazdálkodó e standard módosított verzióját már korábban alkalmazni kezdte.

FÜGGELÉK

Az IFRS 1. A nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok első alkalmazása standard módosításai

A jelen függelékben szereplő módosítások a 2004. szeptember 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra alkalmazandók. Ha az egység egy korábbi időszakra alkalmazza a jelen értelmezést, ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

A1. Az IFRS 1 A nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok első alkalmazása standard, valamint annak kapcsolódó dokumentumai az alábbiak szerint változnak: Az IFRS 12. bekezdésében a 13-25D bekezdésekre történő hivatkozások 13-25E-re módosulnak. Az IFRS 13(h) és (i) bekezdései módosulnak, és egy új (j) albekezdés kerül be, az alábbiak szerint: Az IFRS-be egy új fejezetcím és egy új 25E bekezdés kerül be, melynek szövege a következő:

(h) részvény-alapú kifizetési ügyletek (25B és 25C bekezdések);

(i) biztosítási szerződések (25D bekezdés);

és

(j) az ingatlanok, gépek és berendezések bekerülési értékében szereplő leszerelési kötelezettségek (25E bekezdés).

Változások az ingatlanok, gépek és berendezések bekerülési értékében szereplő meglévő összeszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségekben

25E Az IFRIC 1 Változások a meglévő leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségekben értelmezés előírja, hogy egyes meghatározott változások a leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségekben hozzáadásra vagy levonásra kerüljenek azon eszköz bekerülési értékéből, amelyre azok vonatkoznak; az eszköz módosított értékcsökkenthető összegét ezt követően a jövőre nézve annak hasznos élettartama alatt értékcsökkentik. Az első alkalmazónak nem kell megfelelnie ezen előírásoknak az e kötelezettségekben bekövetkező olyan változásokra nézve, amelyek az IFRS-ekre történő áttérést megelőzően következtek be. Amennyiben egy az első alkalmazó él e felmentéssel:

(a) a kötelezettséget az IFRS-ekre történő áttérés időpontjában az IAS 37 szerint kell értékelnie;

(b) amennyiben a kötelezettség az IFRIC 1 hatálya alá esik, meg kell becsülnie azt az összeget, amelyet akkor vettek volna figyelembe a kapcsolódó eszköz bekerülési értékében, amikor a kötelezettség először felmerült, úgy, hogy a kötelezettséget visszadiszkontálja erre az időpontra a múltbeli kockázattal módosított diszkontrátákra vonatkozó legjobb becslésének alkalmazásával, amelyek alkalmazásra kerültek volna az adott kötelezettségre a közbeeső időszak során;

valamint

(c) ki kell számítania az ezen összegre vonatkozó halmozott értékcsökkenést az IFRS-ekre történő áttérés időpontjára az eszköz hasznos élettartamára vonatkozó jelenlegi becslése alapján, az egység által az IFRS-ek alapján kialakított értékcsökkenési politika alkalmazásával.

Lábjegyzetek:

[1] A dokumentum eredetije megtekinthető CELEX: 32004R2237 - https://eur-lex.europa.eu/legal-content/HU/ALL/?uri=CELEX:32004R2237&locale=hu

Tippek

Tartalomjegyzék nézet

Bíró, ügytárgy keresése

Közhiteles cégkivonat

PREC, BH stb. ikonok elrejtése

Keresés "elvi tartalomban"

Mínuszjel keresésben

Link jogszabályhelyre

BH-kban bírónévre, ügytárgyra

Egy bíró ítéletei

Jogszabály paragrafusára ugrás

Önnek 2 Jogkódexe van!

Veszélyhelyzeti jogalkotás

Változásfigyelési funkció

Módosult §-ok megtekintése

32004R2237[1]

MELLÉKLET

Tartalomjegyzék