EH 2006.1572 Az ún. láncszerződések (az Európai Bíróság terminológiája szerint: körhintaszerződések) esetén a számlák alaki és tartalmi hitelességével kapcsolatban az adóhatóság a tényállás teljes körű feltárása érdekében jogosult vizsgálni nemcsak a vitatott számlák kiadójának és befogadójának gazdasági kapcsolatát, hanem az ezt megelőző gazdasági eseményeket is [1992. évi LXXIV. tv. 32. §].[1]

Az elsőfokú adóhatóság ellenőrzést végzett a felperesnél általános forgalmi adónemben 2004. február 16-29-éig terjedő időszakra. Megállapította, hogy a felperes számítástechnikai alkatrészek, illetve mobiltelefon alkatrészek nagykereskedelmi tevékenységét végezte. Vizsgálta az értékesítési láncolatot és az árajánlatokban, a válaszokban a megrendelések, az áru, a számla és a kifizetés útjában szereplő gazdasági társaságokat. Az ellenőrzés megállapította, hogy a közvetlen számlakibocsátók vevői és szállítói több esetben azonosak. A gazdasági láncolatban szereplő árualap eredete nem volt fellelhető. Életszerűtlennek minősítette a gazdasági láncolatban szereplő forgalom nagyságát.

Az adóhatóság elsőfokú határozatával 37 192 000 Ft jogosulatlan visszaigénylést állapított meg, amely után 18 596 000 Ft adóbírságot szabott ki. Megállapította, hogy a vizsgált számlák nem fogadhatók el hitelesnek, a társaságok valódi célja az adóáthárítás látszatának megteremtése volt. Az alperes a 2005. március 8-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta.

A felperes keresetében a közigazgatási határozatok hatályon kívül helyezését kérte azzal, hogy a gazdasági események a valóságban is megtörténtek, a felperes kellő körültekintéssel járt el.

Az elsőfokú bíróság ítéletével a felperes keresetét elutasította. Ítéletének indokolásában hivatkozott az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésére, 97. § (4) bekezdésére, az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 32. § (1) bekezdés a) pontjára, 35. § (1) bekezdés a) pontjára, 44. § (5) bekezdésére, valamint a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) 166. § (2) bekezdésére. A jogszabályok összevetéséből megállapította, hogy az adó-visszaigénylés teljesítésének elsődleges feltétele az olyan termékértékesítés, amelyről alakilag és tartalmilag hiteles, megbízható és helytálló adatokat tartalmazó számlát állítottak ki.

Az elsőfokú bíróság eljárása során lehetőséget biztosított a felperes számára, hogy igazolja az áruk eredetét, de a felperes ennek nem tudott eleget tenni.

Az elsőfokú bíróság rámutatott, hogy a felperes által előterjesztett számla tartalmilag hiteltelen, így általános forgalmi adó levonási jogot jogszerűen erre nem lehet alapítani. Az elsőfokú bíróság álláspontja szerint az európai ítélkezési gyakorlat is ezen a jogi tényen alapszik.

A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet kérve annak hatályon kívül helyezését, és a jogszabálynak megfelelő új határozat meghozatalát. A jogerős ítélet megsértette a Pp. 190. § (3) bekezdését, 221. § (1) bekezdését, 164. § (2) bekezdését, az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdését, 33. §-át, 35. § (1) bekezdését, 44. § (5) bekezdését, az Art. 97. § (3) bekezdését, 100. § (3) bekezdését, 136. § (1) bekezdését, az Áe. 26. § (4) bekezdését, 43. § (1) bekezdését, az Sztv. 166. § (1) bekezdését, az Alkotmány 57. § (5) bekezdését, a magyar bíróságok és az Európai Bíróság ítélkezési gyakorlatát. Jogi álláspontja szerint az elsőfokú bíróság ítéletének hiányzik a jogszabályi alátámasztása, hivatalból rendelt el bizonyítást, olyan személyt kötelezett irat bemutatására, akit a jogszabály értelmében erre nem lehetett volna kötelezni. A perbeli számlák alakilag és tartalmilag hitelesek, a felperes kellő körültekintéssel járt el. Elmaradt a felperes javára szolgáló bizonyítékok értékelése, az alperes alkalmatlan szakvéleményt használt fel, és korlátozta a felperes jogorvoslati jogát.

Az alperes a jogerős ítélet hatályban való fenntartását indítványozta azzal, hogy az elsőfokú bíróság a tényállást teljes körűen feltárta és jogszabályokkal indokolta, hogy miért tartotta alaptalannak a felperes keresetét. A számlák tartalmi hitelessége megdőlt, így arra általános forgalmi adó visszaigénylési jogot nem lehetett alapítani.

A felülvizsgálati kérelem nem alapos.

Nem helytálló a felperes azon hivatkozása, hogy az elsőfokú bíróság ítéletéből hiányzik annak jogszabályi alátámasztása. Az elsőfokú bíróság minden egyes felperesi érvelés kapcsán idézte a per eldöntéséhez szükséges jogszabályokat, és azok értelmezésével hozta meg döntését.

A felperesi állítással szemben az elsőfokú bíróság nem rendelt el hivatalból bizonyítást, csupán lehetőséget biztosított a felperes számára, hogy állításait megfelelő módon igazolja. A Pp. 164. § (1) bekezdése értelmében a felperest terhelte a bizonyítási kötelezettség a perben, a felperes érdeke lett volna, hogy azokat a megfelelő bizonyítékokat nyújtsa, amelyekre az elsőfokú bíróság felhívta a figyelmét.

Ugyancsak e körben kell értékelni az elsőfokú bíróság azon eljárását is, hogy a felperes számára lehetőséget biztosított, hogy az áru eredetét igazolja a Vám- és Pénzügyőrség Országos Parancsnokságától beszerzett import okmányok bemutatásával. A felperes pernyertessége érdekében lett volna szükség ezen iratok beszerzésére és bemutatására.

A felperes kellő körültekintésével kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság is utal arra, hogy az alperes által feltárt tényállás szerint a közvetlen, illetve közvetett számlakibocsátók vevői, szállítói legtöbb esetben azonosak. A személyi és tárgyi azonosságokra, hasonlóságokra figyelemmel a felperes olyan magatartást nem tudott bizonyítani, amellyel részéről a kellő körültekintés megállapítható lett volna. A személyi és tárgyi kapcsolatok, a körbeszámlázások ténye nem a felperes kellő körültekintését igazolják.

A számlák alaki és tartalmi hitelességével kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság már korábban is kifejtette azt az álláspontját, hogy az ún. láncszerződések (az Európai Bíróság terminológiája szerint: körhintaszerződések) esetén az alperes a tényállás teljes körű feltárása érdekében jogosult vizsgálni nemcsak a vitatott számlák kiadójának és befogadójának gazdasági kapcsolatát, hanem az ezt megelőző gazdasági eseményeket is. Ennek adójogi következményeit csak a vizsgált adóalannyal, a perbeli esetben a felperessel szemben volt jogosult levonni. Az így teljes körűen feltárt tényállás alapján jutott az alperes arra a helyes következtetésre - amelyet az elsőfokú bíróság ítéletével is megerősített -, hogy a perben vitatott számlák tartalmilag nem helytállóak, mivel olyan áruk termékértékesítéséről szólnak, amelyek meglétét az alperes nem tudta feltárni, és a felperes sem tudta bizonyítani. Így a perben vitatott számlák tartalmi hitelessége dőlt meg. A tartalmilag nem hiteles számla esetén az Áfa. tv. 32. § (1) és 35. § (1) bekezdése alapján jogszerűen nem lehet adólevonási jogot gyakorolni.

A felperes hivatkozott arra, hogy az elsőfokú bíróság ítélete ellentétes az európai ítélkezési gyakorlattal. A Legfelsőbb Bíróság e körben hivatkozik az Európai Bíróság C-302/04. és a C-261/2005. számú ítéleteire, melyben kifejtette, hogy az Európai Bíróság nem rendelkezik hatáskörrel olyan kérdés megválaszolására, melynek tényállása valamely államnak az Európai Unióhoz történő csatlakozása előtti. A perbeli esetben 2004. május 1-jét megelőző időszakra vonatkoztak az alperesi megállapítások, így e körben az elsőfokú bíróságnak nem kellett figyelembe venni az európai bírósági gyakorlatot, illetve a közösségi jog szabályait.

A felperes által vitatott szakvéleménnyel kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság is megállapította, hogy azt az alperes jogszerűen használta fel tényállása felderítéséhez, és a jogkövetkezmények alátámasztásához. Az Áe. 26. § (1) bekezdése nem zárja ki, hogy az eljárás előtt keletkezett iratokat ne lehetne felhasználni. A felperes gondolatmenetét követve, nem nyújthatott volna be olyan okiratokat, amelyek az eljárást megelőzően keletkeztek. Az alperesi hatóság az ügyben nem rendelt ki szakértőt, hanem a felperes gazdasági kapcsolatrendszerében más személlyel szemben folytatott eljárás keretében készült szakértői véleményt használta fel bizonyítékként. A felperest megillette az ellenbizonyítás lehetősége mind a közigazgatási, mind a peres eljárásban.

A felperes korlátozás nélkül élt jogorvoslati jogával a közigazgatási eljárásban. Jogorvoslati jogának korlátozása esetén nem születhetett volna meg a másodfokú közigazgatási határozat. Önmagából abból a tényből, hogy a közigazgatási eljárásban benyújtott fellebbezésében foglaltakat az alperes a másodfokú eljárása során nem fogadta el, nem lehet arra a jogkövetkeztetésre jutni, hogy jogorvoslati joga korlátozott volt. A közigazgatási perben a felperesnek megfelelő jogi lehetősége nyílt, hogy keresetlevelében, illetve beadványaiban részletesen kifejtse jogi álláspontját és a jogerős alperesi határozat vélt jogszerűtlenségével szemben, hogy állításait bizonyítsa.

Mindezekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.

(Legf. Bír. Kfv. I. 35.036/2006.)