32012R1254[1]

A Bizottság 1254/2012/EU rendelete ( 2012. december 11. ) az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról szóló 1126/2008/EK rendeletnek az IFRS 10, az IFRS 11, az IFRS 12 nemzetközi pénzügyi beszámolási standard, az IAS 27 nemzetközi számviteli standard (2011) és az IAS 28 nemzetközi számviteli standard (2011) tekintetében történő módosításáról

A BIZOTTSÁG 1254/2012/EU RENDELETE

(2012. december 11.)

az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról szóló 1126/2008/EK rendeletnek az IFRS 10, az IFRS 11, az IFRS 12 nemzetközi pénzügyi beszámolási standard, az IAS 27 nemzetközi számviteli standard (2011) és az IAS 28 nemzetközi számviteli standard (2011) tekintetében történő módosításáról

(EGT-vonatkozású szöveg)

AZ EURÓPAI BIZOTTSÁG,

tekintettel az Európai Unió működéséről szóló szerződésre,

tekintettel a nemzetközi számviteli standardok alkalmazásáról szóló, 2002. július 19-i 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendeletre (1) és különösen annak 3. cikke (1) bekezdésére,

mivel:

(1) Az 1126/2008/EK bizottsági rendelettel (2) elfogadásra kerültek egyes, 2008. október 15-én érvényben lévő nemzetközi standardok és értelmezések.

(2) A Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) 2011. május 12-én közzétette az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások, az IFRS 11 Közös megállapodások, az IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele nemzetközi pénzügyi beszámolási standardot, valamint a módosított IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások és a módosított IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések nemzetközi számviteli standardot. Az IFRS 10 célja, hogy olyan egységes konszolidációs modellt biztosítson, amely az ellenőrzést határozza meg valamennyi típusú gazdálkodó egység konszolidálásának alapjaként. Az IFRS 10 felváltja az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardot, valamint az Értelmezési Állandó Bizottság SIC-12 Konszolidálás - speciális célú gazdálkodó egységek értelmezését. Az IFRS 11 megállapítja a közös megállapodások részes feleinek pénzügyi beszámolóira vonatkozó elveket, valamint felváltja az IAS 31 Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek standardot és a SIC-13 Közös vezetésű gazdálkodó egységek - a tulajdonosok nem pénzbeli hozzájárulásai értelmezést. Az IFRS 12 összekapcsolja, megerősíti és felváltja a leányvállalatokra, közös megállapodásokra, társult vállalkozásokra és a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekre vonatkozó közzétételi követelményeket. Az említett új IFRS-ekkel összefüggésben az IASB kibocsátotta az IAS 27 és az IAS 28 standard módosítását is.

(3) Ez a rendelet jóváhagyja az IFRS 10, az IFRS 11, az IFRS 12 standardot, a módosított IAS 27 és IAS 28 standardot, valamint egyéb standardok és értelmezések ebből következő módosításait. Az említett standardok, valamint a hatályos standardok és értelmezések módosításai helyenként az IFRS 9 standardra való hivatkozásokat tartalmaznak, amelyek jelenleg nem alkalmazhatók, mivel az IFRS 9 standardot az Európai Unió még nem fogadta el. Ezért az e rendelet mellékletében az IFRS 9 standardra vonatkozó hivatkozásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standardra való hivatkozásként kell értelmezni. Nem alkalmazható továbbá az IFRS 9 bármely, e rendelet mellékletéből eredő módosítása.

(4) Az Európai Pénzügyi Beszámolási Tanácsadó Csoport (EFRAG) Szakértői Munkacsoportjával (TEG) folytatott konzultáció megerősítette, hogy az IFRS 10, az IFRS 11, az IFRS 12, valamint a módosított IAS 27 és IAS 28 standard megfelel az 1606/2002/EK rendelet 3. cikkének (2) bekezdésében az elfogadáshoz megállapított szakmai kritériumoknak.

(5) Az 1126/2008/EK rendeletet ezért ennek megfelelően módosítani kell.

(6) Az ebben a rendeletben előírt intézkedések összhangban vannak a számviteli szabályozó bizottság véleményével,

ELFOGADTA EZT A RENDELETET:

1. cikk

(1) Az 1126/2008/EK rendelet melléklete a következőképpen módosul:

a) Az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások nemzetközi pénzügyi beszámolási standard e rendelet mellékletének megfelelően beillesztésre kerül;

b) Az IFRS 1, IFRS 2, IFRS 3, IFRS 7 standard, az IAS 1, IAS 7, IAS 21, IAS 24, IAS 27, IAS 32, IAS 33, IAS 36, IAS 38, IAS 39 nemzetközi számviteli standard, valamint a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság IFRIC 5 értelmezése e rendelet mellékletének megfelelően az IFRS 10 standarddal összhangban módosul, amely az Értelmezési Állandó Bizottság SIC-12 értelmezését is felváltja;

c) Az IFRS 11 Közös megállapodások standard e rendelet mellékletének megfelelően beillesztésre kerül;

d) Az IFRS 1, IFRS 2, IFRS 5, IFRS 7, IAS 7, IAS 12, IAS 18, IAS 21, IAS 24, IAS 32, IAS 33, IAS 36, IAS 38, IAS 39 standard, az IFRIC 5, IFRIC 9 és az IFRIC 16 értelmezés e rendelet mellékletének megfelelően az IFRS 11 standarddal összhangban módosul, amely az IAS 31 standardot és a SIC-13 értelmezést is felváltja;

e) Az IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele standard e rendelet mellékletének megfelelően beillesztésre kerül;

f) Az IAS 1 és az IAS 24 standard e rendelet mellékletének megfelelően az IFRS 12 standarddal összhangban módosul;

g) A módosított IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard e rendelet mellékletének megfelelően beillesztésre kerül;

h) A módosított IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard e rendelet mellékletének megfelelően beillesztésre kerül.

(2) Az e rendelet mellékletében az IFRS 9 standardra vonatkozó hivatkozásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standardra való hivatkozásként kell értelmezni.

(3) Az IFRS 9 e rendelet mellékletéből eredő bármely szükségszerű módosítása nem alkalmazandó.

2. cikk

Az IFRS 10, az IFRS 11, az IFRS 12 standardot, a módosított IAS 27 és a módosított IAS 28 standardot, valamint az 1. cikk (1) bekezdésének b), d) és f) pontjában említett szükségszerű módosításokat minden társaságnak legkésőbb a 2014. január 1-jén vagy azt követően kezdődő első pénzügyi éve kezdőnapjától alkalmaznia kell.

3. cikk

Ez a rendelet az Európai Unió Hivatalos Lapjában való kihirdetését követő harmadik napon lép hatályba.

Ez a rendelet teljes egészében kötelező és közvetlenül alkalmazandó valamennyi tagállamban.

Kelt Brüsszelben, 2012. december 11-én.

a Bizottság részéről

az elnök

José Manuel BARROSO

(1) HL L 243., 2002.9.11., 1. o.

(2) HL L 320., 2008.11.29., 1. o.

MELLÉKLET

NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARDOK

"Sokszorosítása az Európai Gazdasági Térségben megengedett. Az Európai Gazdasági Térségen kívül minden jog fenntartva, kivéve a személyes használat vagy egyéb tisztességes felhasználás céljából történő sokszorosítást. További információ az IASB-től szerezhető be a www.iasb.org címen."

IFRS 10 NEMZETKÖZI PÉNZÜGYI BESZÁMOLÁSI STANDARD

Konszolidált pénzügyi kimutatások

CÉL

1. A jelen IFRS célja, hogy meghatározza a konszolidált pénzügyi kimutatások prezentálásának és elkészítésének elveit abban az esetben, amikor egy gazdálkodó egység egy vagy több másik gazdálkodó egység felett ellenőrzést gyakorol.

A célkitűzés megvalósítása

2. Az 1. bekezdésben meghatározott célkitűzés megvalósítása érdekében a jelen IFRS:

(a) előírja, hogy az a gazdálkodó egység (az anyavállalat), amely egy vagy több gazdálkodó egység (leányvállalatok) felett ellenőrzést gyakorol, konszolidált pénzügyi kimutatásokat prezentáljon;

(b) meghatározza az ellenőrzés elvét, és az ellenőrzést a konszolidálás alapjaként állapítja meg;

(c) megállapítja, hogyan kell alkalmazni az ellenőrzés elvét annak meghatározása érdekében, hogy egy befektető ellenőrzést gyakorol-e egy befektetést befogadó felett, és ezért konszolidálnia kell-e a befektetést befogadót; valamint

(d) meghatározza a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésével kapcsolatos számviteli előírásokat.

3. A jelen IFRS nem foglalkozik az üzleti kombinációkra vonatkozó számviteli előírásokkal és azok konszolidációra gyakorolt hatásával, ideértve az üzleti kombinációkból származó goodwillt is (lásd az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardot).

HATÓKÖR

4. Az a gazdálkodó egység, amely anyavállalat, köteles konszolidált pénzügyi kimutatásokat prezentálni. Ez az IFRS minden gazdálkodó egységre vonatkozik, kivéve az alábbiakat:

(a) nem köteles konszolidált pénzügyi kimutatásokat prezentálni az anyavállalat, ha minden alábbi feltételnek megfelel:

(i) egy másik gazdálkodó egység 100 %-ban tulajdonolt leányvállalata vagy egy másik gazdálkodó egység részleges tulajdonában álló leányvállalat, és minden más tulajdonosát - beleértve azokat is, akik szavazati joggal nem rendelkeznek - értesítették arról, és azok nem támasztottak kifogást az ellen, hogy az anyavállalat nem prezentál konszolidált pénzügyi kimutatásokat;

(ii) adósság- vagy tőkeinstrumentumai nincsenek nyilvános piaci forgalomban (belföldi vagy külföldi tőzsdén vagy tőzsdén kívüli piacon, beleértve a helyi és regionális piacokat is);

(iii) nem nyújtotta be pénzügyi kimutatásait valamely tőzsdefelügyeleti vagy más szabályozó testületnek, bármely típusba tartozó instrumentumai nyilvános piacon való kibocsátása céljából, és ilyen benyújtás nincs folyamatban; valamint

(iv) legfőbb vagy valamely közbenső szintű anyavállalata nyilvánosan elérhető konszolidált pénzügyi kimutatásokat készít az IFRS-ekkel összhangban.

(b) munkaviszony megszűnése utáni juttatási programok vagy más hosszú távú munkavállalói juttatási programok, amelyekre az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard vonatkozik.

Ellenőrzés

5. A befektető, egy adott gazdálkodó egységben (a befektetést befogadóban) való részvétele jellegétől függetlenül köteles meghatározni, hogy anyavállalat-e, azáltal, hogy felméri, ellenőrzést gyakorol-e a befektetést befogadó felett.

6. A befektető akkor gyakorol ellenőrzést egy befektetést befogadó felett, ha a befektetést befogadóban való részvételéből származóan változó hozamoknak van kitéve, illetve azokkal kapcsolatban jogokkal rendelkezik, és a befektetést befogadó felett gyakorolt hatalma útján képes befolyásolni ezeket a hozamokat.

7. Ennek megfelelően a befektető kizárólag akkor gyakorol ellenőrzést a befektetést befogadó felett, ha a befektető az alábbiak mindegyikével rendelkezik:

(a) hatalom a befektetést befogadó felett (lásd a 10-14. bekezdést);

(b) a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak való kitettség vagy ezzel kapcsolatos jogok (lásd a 15. és a 16. bekezdést); valamint

(c) az a képesség, hogy a befektetést befogadó feletti hatalmát a befektetőt illető hozamok összegének befolyásolására használja (lásd a 17. és a 18. bekezdést).

8. A befektető köteles minden tényt és körülményt figyelembe venni annak értékelésekor, hogy ellenőrzést gyakorol-e egy befektetést befogadó felett. A befektető köteles újraértékelni, hogy ellenőrzést gyakorol-e egy befektetést befogadó felett, ha a tények és a körülmények arra utalnak, hogy az ellenőrzés 7. bekezdésben felsorolt három eleme közül egyben vagy többen változás következett be (lásd a B80-B85. bekezdést).

9. Két vagy több befektető együttesen ellenőriz egy befektetést befogadót, ha együtt kell eljárniuk a lényeges tevékenységek irányítása érdekében. Ilyen esetekben, mivel egyik befektető sem irányíthatja a tevékenységeket a többi befektető együttműködése nélkül, egyetlen befektető sem ellenőrzi önállóan a befektetést befogadót. Az egyes befektetők a befektetést befogadóban lévő érdekeltségüket a vonatkozó IFRS-eknek megfelelően számolják el, például az IFRS 11 Közös megállapodások standardnak, az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standardnak vagy az IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standardnak megfelelően.

Hatalom

10. A befektető akkor rendelkezik hatalommal egy befektetést befogadó felett, ha a befektetőnek olyan jogai vannak, amelyek felruházzák annak aktuális képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket, vagyis azokat a tevékenységeket, amelyek jelentősen befolyásolják a befektetést befogadó hozamait.

11. A hatalom a jogokból ered. A hatalom értékelése néhány esetben egyértelmű, például ha a befektetést befogadó feletti hatalmat közvetlenül és kizárólag a tőkeinstrumentumok (például részvények) által nyújtott szavazati jogok nyomán szerezték meg, és az az említett részesedésekből származó szavazati jogok alapján értékelhető. Egyéb esetekben az értékelés bonyolultabb, és egynél több tényező figyelembevételét kívánja meg, például ha a hatalom egy vagy több szerződéses megállapodásból származik.

12. Az a befektető, aki rendelkezik a lényeges tevékenységek irányításának aktuális képességével, akkor is rendelkezik hatalommal, ha még nem gyakorolta az irányítási jogait. Az azzal kapcsolatos bizonyíték, hogy a befektető már irányította a lényeges tevékenységeket, segítséget nyújthat annak meghatározásában, hogy a befektető rendelkezik-e hatalommal; a bizonyíték azonban önmagában nem döntő annak megállapítása során, hogy a befektetőnek hatalma van-e egy befektetést befogadó felett.

13. Ha két vagy több befektetőnek olyan jogai vannak, amelyek felruházzák őket annak egyoldalú képességével, hogy különböző lényeges tevékenységeket irányítsanak, az a befektető rendelkezik hatalommal a befektetést befogadó felett, aki képes azon tevékenységek irányítására, amelyek a leginkább befolyásolják a befektetést befogadó hozamait.

14. A befektető akkor is rendelkezhet hatalommal egy befektetést befogadó felett, ha más gazdálkodó egységeknek olyan jogaik vannak, amelyek felruházzák őket azzal az aktuális képességgel, hogy részt vegyenek a lényeges tevékenységek irányításában, például amikor egy másik gazdálkodó egység jelentős befolyással rendelkezik. Annak a befektetőnek azonban, aki pusztán védelmet nyújtó jogokkal rendelkezik, nincs hatalma a befektetést befogadó felett (lásd a B26-B28. bekezdést), következésképp ellenőrzést sem gyakorol a befektetést befogadó felett.

Hozamok

15. A befektető akkor van kitéve a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak, illetve ezzel kapcsolatban akkor rendelkezik jogokkal, ha a részvételből származó hozamai esetleges változásoknak vannak kitéve a befektetést befogadó teljesítményének eredményeként. A befektető hozamai lehetnek csak pozitívak, csak negatívak vagy egészükben pozitívak és negatívak.

16. Bár csupán egyetlen befektető gyakorolhat ellenőrzést egy befektetést befogadó felett, a befektetést befogadó hozamaiból egynél több fél is részesülhet. Például a nem ellenőrző részesedések tulajdonosai részesülhetnek a befektetést befogadó nyereségéből vagy felosztásaiból.

A hatalom és a hozamok közötti összefüggés

17. A befektető akkor gyakorol ellenőrzést egy befektetést befogadó felett, ha a befektető nem pusztán hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett, valamint a befektetést befogadóban való részvételéből származóan nem pusztán változó hozamoknak van kitéve, illetve ezzel kapcsolatban nem pusztán jogokkal rendelkezik, hanem képes is hatalmát arra használni, hogy befolyásolja a befektetést befogadóban való részvételéből származó hozamait.

18. Ennek megfelelően a döntéshozatali jogokkal rendelkező befektető köteles megállapítani, hogy megbízó vagy megbízott-e. Az a befektető, aki a B58-B72. bekezdés szerint megbízott, a hozzá delegált döntéshozatali jogok gyakorlásakor nem ellenőrzi a befektetést befogadót.

SZÁMVITELI KÖVETELMÉNYEK

19. Az anyavállalat egységes számviteli politikák alkalmazásával köteles konszolidált pénzügyi kimutatásokat készíteni az ugyanolyan ügyletek és a hasonló körülmények között bekövetkező egyéb események esetében.

20. A befektetést befogadó konszolidálásának attól az időponttól kell kezdődnie, amikor a befektető ellenőrzést szerez a befektetést befogadó felett, és akkor kell megszűnnie, amikor a befektető elveszíti az ellenőrzést a befektetést befogadó felett.

21. A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésével kapcsolatban a B86-B93. bekezdés ad útmutatást.

Nem ellenőrző részesedések

22. Az anyavállalat köteles a nem ellenőrző részesedéseket a pénzügyi helyzetre vonatkozó konszolidált kimutatásban a saját tőkén belül bemutatni, elkülönítve az anyavállalat tulajdonosainak tőkéjétől.

23. Az anyavállalat valamely leányvállalatban lévő tulajdonosi érdekeltségében bekövetkező olyan változások, amelyek nem eredményezik azt, hogy az anyavállalat elveszíti a leányvállalat feletti ellenőrzést, tőkeügyleteknek minősülnek (vagyis a tulajdonosokkal azok tulajdonosi minőségében lebonyolított ügyletek).

24. A nem ellenőrző részesedések konszolidált pénzügyi kimutatásokban történő elszámolásával kapcsolatban a B94-B96. bekezdés ad útmutatást.

Az ellenőrzése elvesztése

25. Ha az anyavállalat elveszíti az ellenőrzést valamely leányvállalat felett, az anyavállalat:

(a) kivezeti a korábbi leányvállalat eszközeit és kötelezettségeit a pénzügyi helyzetre vonatkozó konszolidált kimutatásból.

(b) az ellenőrzés elvesztésekori valós értéken megjeleníti a korábbi leányvállalatban megtartott befektetéseket, és a továbbiakban a vonatkozó IFRS-eknek megfelelően számolja el azokat, valamint a korábbi leányvállalat által fizetendő, illetve neki járó összegeket. Az említett valós értéket az IFRS 9 standardnak megfelelően egy pénzügyi eszköz kezdeti megjelenítéskori valós értékének vagy adott esetben egy társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés kezdeti megjelenítéskori bekerülési értékének kell tekinteni.

(c) megjeleníti a korábbi ellenőrző részesedéshez hozzárendelhető, elvesztett ellenőrzéssel kapcsolatos nyereséget vagy veszteséget.

26. Az ellenőrzés elvesztésének elszámolásával kapcsolatban a B97-B99. bekezdés ad útmutatást.

A. függelék

Meghatározott fogalmak

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi.

konszolidált pénzügyi kimutatások Egy csoport pénzügyi kimutatásai, amelyekben az anyavállalat és leányvállalatai eszközeit, kötelezettségeit, saját tőkéjét, bevételeit, ráfordításait és cash flow-it úgy prezentálják, mintha azok egyetlen gazdasági egység pénzügyi kimutatásai lennének.

egy befektetést befogadó feletti ellenőrzés A befektető akkor gyakorol ellenőrzést egy befektetést befogadó felett, ha a befektető a befektetést befogadóban való részvételéből származóan változó hozamoknak van kitéve, illetve ezzel kapcsolatban jogokkal rendelkezik, és a befektetést befogadó felett gyakorolt hatalma útján képes befolyásolni ezeket a hozamokat.

döntéshozó Olyan döntéshozatali jogokkal rendelkező gazdálkodó egység, amely más felek megbízója vagy megbízottja.

csoport Az anyavállalat és annak leányvállalatai.

nem ellenőrző részesedés Egy leányvállalatban lévő olyan saját tőke, amely sem közvetlenül, sem közvetve nem tulajdonítható az anyavállalatnak.

anyavállalat Olyan gazdálkodó egység, amely egy vagy több gazdálkodó egységet ellenőriz.

hatalom olyan jogok, amelyek felruházzák az érintettet annak képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket.

védelmet nyújtó jogok Olyan jogok, amelyek arra irányulnak, hogy megvédjék a jogosult fél érdekeltségét anélkül, hogy az említett fél részére hatalmat biztosítanának a felett a gazdálkodó egység felett, amelyre a szóban forgó jogok vonatkoznak.

lényeges tevékenységek A jelen IFRS alkalmazásában a lényeges tevékenységek a befektetést befogadó olyan tevékenységei, amelyek jelentősen befolyásolják a befektetést befogadó hozamait.

elmozdítási jogok Olyan jogok, amelyek alapján a döntéshozó megfosztható döntéshozatali jogkörétől.

leányvállalat Olyan gazdálkodó egység, amely felett egy másik gazdálkodó egység ellenőrzést gyakorol.

Az alábbi kifejezések az IFRS 11 standardban, az IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele standardban, a (2011-ben módosított) IAS 28 standardban vagy az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek standardban kerültek meghatározásra, és a jelen IFRS-ben az említett IFRS-ekben meghatározott jelentésekkel szerepelnek:

- társult vállalkozás

- érdekeltség egy másik gazdálkodó egységben

- közös vállalkozás

- kulcspozíciókban lévő vezetők

- kapcsolt fél

- jelentős befolyás.

B. függelék

Alkalmazási útmutató

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi. Leírja az 1-26. bekezdés alkalmazását, és ugyanolyan jelentőséggel bír, mint az IFRS egyéb részei.

B1. A függelékben található példák hipotetikus helyzeteket írnak le. Bár a példák egyes aspektusai szerepelhetnek konkrét tényállásokban, az IFRS 10 standard alkalmazásakor az adott tényállás összes tényét és körülményét értékelni kell.

AZ ELLENŐRZÉS ÉRTÉKELÉSE

B2. Annak megállapítása érdekében, hogy ellenőrzést gyakorol-e egy befektetést befogadó felett, a befektető köteles felmérni, hogy az alábbiak mindegyikével rendelkezik-e:

(a) hatalom a befektetést befogadó felett;

(b) a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak való kitettség vagy ezzel kapcsolatos jogok; valamint

(c) az a képesség, hogy a befektetést befogadó feletti hatalmát a befektetőt illető hozamok összegének befolyásolására használja.

B3. Az alábbi tényezők mérlegelése segítséget nyújthat a fenti döntésben:

(a) a befektetést befogadó célja és rendeltetése (lásd a B5-B8. bekezdést);

(b) melyek a lényeges tevékenységek, és hogyan születnek meg a szóban forgó tevékenységekkel kapcsolatos döntések (lásd a B11-B13. bekezdést);

(c) a befektető jogai felruházzák-e a befektetőt annak aktuális képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket (lásd a B14-B54. bekezdést);

(d) a befektető ki van-e téve a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak vagy vannak-e ezzel kapcsolatos jogai (lásd a B55-B57. bekezdést); valamint

(e) a befektető rendelkezik-e azzal a képességgel, hogy a befektetést befogadó feletti hatalmát a befektetőt illető hozamok összegének befolyásolására használja (lásd a B58-B72. bekezdést).

B4. Egy befektetést befogadó feletti ellenőrzés értékelésekor a befektetőnek figyelembe kell vennie a többi féllel fennálló kapcsolatát (lásd a B73-B75. bekezdést).

A befektetést befogadó célja és rendeltetése

B5. A befektetést befogadó feletti ellenőrzés értékelésekor a befektető köteles figyelembe venni a befektetést befogadó célját és rendeltetését a következők megállapítása érdekében: melyek a lényeges tevékenységek, miként hozzák meg a lényeges tevékenységeket érintő döntéseket, ki rendelkezik a szóban forgó tevékenységek irányításának aktuális képességével, és ki kapja meg az említett tevékenységekből származó hozamokat.

B6. A befektetést befogadó céljának és rendeltetésének mérlegelésekor nyilvánvaló lehet, hogy a befektetést befogadót olyan tőkeinstrumentumokkal ellenőrzik, amelyek a jogosultnak arányos szavazati jogokat biztosítanak, mint például a befektetést befogadó törzsrészvényei. Ebben az esetben a döntéshozatalt módosító további megállapodás hiányában az ellenőrzés értékelése során arra kell összpontosítani, hogy melyik fél képes a befektetést befogadó működési és pénzügyi politikáinak meghatározásához elegendő szavazati jogot gyakorolni (feltéve, hogy van ilyen fél) (lásd a B34-B50. bekezdést). A legegyértelműbb esetben - egyéb tényezők hiányában - az említett szavazati jogok többségével rendelkező befektető gyakorol ellenőrzést a befektetést befogadó felett.

B7. Ahhoz, hogy bonyolultabb esetekben megállapítható legyen, hogy a befektető ellenőrzést gyakorol-e a befektetést befogadó felett, szükséges lehet a B3. bekezdésben szereplő néhány vagy minden egyéb tényező figyelembevétele.

B8. Előfordulhat, hogy a befektetést befogadót úgy alakították ki, hogy a szavazati jogok ne legyenek domináns tényezők annak eldöntésében, hogy ki ellenőrzi a befektetést befogadót, mint például amikor a szavazati jogok kizárólag adminisztratív feladatokhoz kapcsolódnak, és a lényeges tevékenységeket szerződéses megállapodások útján irányítják. Ilyen esetekben amikor a befektető mérlegeli a befektetést befogadó célját és rendeltetését, a mérlegelésnek ki kell terjednie azon kockázatokra is, amelyeknek való kitettség érdekében a befektetést befogadót létrehozták, továbbá azokra a kockázatokra, amelyeket a tervek szerint átad a befektetést befogadóban részt vevő feleknek, valamint arra, hogy a befektető ki van-e téve a szóban forgó kockázatok valamelyikének vagy mindegyikének. A kockázatok mérlegelése magában foglalja nemcsak a csökkenés kockázatát, hanem az emelkedési potenciált is.

Hatalom

B9. Ahhoz, hogy hatalommal rendelkezzen egy befektetést befogadó felett, a befektetőnek olyan jogokkal kell rendelkeznie, amelyek felruházzák annak aktuális képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket. A hatalom értékelése céljából csak a lényeges jogokat, és azokat a jogokat kell figyelembe venni, amelyek nem védelmet nyújtó jogok (lásd a B22-B28. bekezdést).

B10. Annak megállapítása, hogy egy befektető rendelkezik-e hatalommal, a lényeges tevékenységektől, a lényeges tevékenységeket érintő döntések meghozatalának módjától, valamint a befektetőnek és az egyéb feleknek a befektetést befogadóval kapcsolatos jogaitól függ.

A lényeges tevékenységek és azok irányítása

B11. Sok befektetést befogadó esetében a hozamokra számos működési és pénzügyi tevékenység van jelentős hatással. Az alábbiakban példák láthatók azokra a tevékenységekre, amelyek a körülmények függvényében a lényeges tevékenységek közé tartozhatnak:

(a) áruk vagy szolgáltatások értékesítése vagy vásárlása;

(b) a pénzügyi eszközök kezelése azok élettartama alatt (ideértve a nem teljesítést is);

(c) eszközök kiválasztása, beszerzése vagy elidegenítése;

(d) új termékek vagy folyamatok kutatása és fejlesztése; és

(e) finanszírozási struktúra meghatározása vagy finanszírozás szerzése.

B12. Az alábbiakban példák láthatók a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntésekre:

(a) a befektetést befogadó működésével és tőkéjével kapcsolatos döntések, ideértve a költségvetési kérdéseket is; és

(b) a befektetést befogadó kulcspozíciókban lévő vezetőinek vagy szolgáltatóinak kinevezése és díjazása, valamint szolgálatuk, illetve munkaviszonyuk felmondása.

B13. Bizonyos helyzetekben mind az adott körülmények felmerülése vagy az adott esemény bekövetkezése előtti és utáni tevékenységek lényeges tevékenységek lehetnek. Ha két vagy több befektető rendelkezik a lényeges tevékenységek irányításának aktuális képességével, és ezek a tevékenységek különböző időpontokban következnek be, a befektetők kötelesek meghatározni, hogy melyik befektető képes irányítani azokat a tevékenységeket, amelyek a leginkább befolyásolják az említett hozamokat, összhangban a megfelelő döntéshozatali jogok kezelésével (lásd a 13. bekezdést). A befektetők bizonyos idő elteltével kötelesek felülvizsgálni ezt az értékelést, ha a vonatkozó tények vagy körülmények megváltoztak.

Alkalmazási példák

1. példa

Két befektető egy gyógyászati termék kifejlesztése és piacra dobása érdekében létrehoz egy befektetést befogadót. Az egyik befektető felel a gyógyászati termék fejlesztéséért és a hatósági jóváhagyás beszerzéséért - ez a felelősség magában foglalja azt is, hogy egyoldalúan képes meghozni a termék fejlesztésével és a hatósági jóváhagyás beszerzésével kapcsolatos minden döntést. Amint a szabályozó hatóság jóváhagyta a terméket, a másik befektető legyártja és piacra dobja - ez a befektető egyoldalú képességgel rendelkezik a projektre vonatkozó összes gyártási és marketinggel kapcsolatos döntés meghozatalára. Ha az összes tevékenység - a fejlesztés és a hatósági jóváhagyás beszerzése, valamint a gyógyászati termék gyártása és forgalomba hozatala - lényeges tevékenység, mindkét befektetőnek meg kell állapítania, hogy képes-e irányítani azokat a tevékenységeket, amelyek a leginkább befolyásolják a befektetést befogadó hozamait. Ennek megfelelően mindkét befektetőnek mérlegelnie kell, hogy a fejlesztés és a hatósági jóváhagyás beszerzése vagy a gyógyászati termék gyártása és forgalomba hozatala az a tevékenység-e, amely a leginkább befolyásolja a befektetést befogadó hozamait, és hogy az adott befektető képes-e irányítani a szóban forgó tevékenységet. Annak megállapítása során, hogy melyik befektető rendelkezik hatalommal, a befektetők az alábbiakat veszik figyelembe:

(a) a befektetést befogadó célját és rendeltetését;

(b) a következőket meghatározó tényezőket: haszonkulcs, bevétel, a befektetést befogadó értéke, valamint a gyógyászati termék értéke;

(c) a befektetést befogadó hozamait érintő azon hatásokat, amelyek az egyes befektetők döntéshozatali jogköréből származnak, tekintettel a (b) pontban szereplő tényezőkre; és

(d) a befektetők kitettségét a hozamok változékonyságának.

Ebben a konkrét példában a befektetők az alábbiakat is figyelembe vennék:

(e) a hatósági jóváhagyás beszerzésének bizonytalanságát, és a beszerzés érdekében tett erőfeszítéseket (figyelembe véve a befektető korábban sikeresen kifejlesztett gyógyászati termékeit és a vonatkozó hatósági jóváhagyások sikeres beszerzését is); valamint

(f) hogy melyik befektető gyakorol ellenőrzést a gyógyászati termékek felett azt követően, hogy a fejlesztési fázis sikeresen lezárult.

2. példa

Egy befektetési eszközt (a befektetést befogadót) egy befektető (a hitelező befektető) adósságinstrumentumával és számos egyéb befektető tőkeinstrumentumával hoznak létre és finanszíroznak. A részvénypakettet azért hozták létre, hogy átvállalja az első veszteségeket, és megkapja az esetleges reziduális hozamot a befektetést befogadótól. Az egyik tőkebefektető, aki a tőke 30 százalékának a tulajdonosa, egyben az eszközkezelő is. A befektetést befogadó arra használja a bevételeit, hogy egy pénzügyieszköz-portfóliót vásároljon, amely a befektetést befogadót kiteszi az eszközökkel kapcsolatos tőke- és kamatfizetések esetleges elmulasztásával összefüggő hitelkockázatnak. Az ügylet a hitelező befektető részére olyan befektetésként kerül értékesítésre, amely a portfólióban szereplő eszközökkel kapcsolatos esetleges mulasztásokkal összefüggő hitelkockázatnak való minimális kitettséggel jár a szóban forgó eszközök jellege miatt és azért, mert a részvénypakett arra hivatott, hogy átvállalja a befektetést befogadó első veszteségeit. A befektetést befogadó megtérüléseit jelentősen befolyásolja a befektetést befogadó eszközportfóliójának kezelése, amely magában foglalja az eszközök kiválasztására, akvizíciójára és elidegenítésére vonatkozó döntéseket a portfólió irányelveinek keretei között, valamint a portfólióban szereplő eszközökkel kapcsolatos mulasztások kezelését. Minden ilyen tevékenységet az eszközkezelő kezel mindaddig, amíg a mulasztások el nem érik a portfólió értékének egy meghatározott hányadát (vagyis amikor a portfólió értéke alapján a befektetést befogadó részvénypakettje felhasználásra került). Ettől az időponttól kezdve egy harmadik személy vagyonkezelő kezeli az eszközöket a hitelező befektető utasításainak megfelelően. A befektetést befogadó eszközportfóliójának kezelése a befektetést befogadó lényeges tevékenysége. Az eszközkezelő mindaddig képes a lényeges tevékenységek irányítására, amíg a késedelmes eszközök el nem érik a portfólió értékének meghatározott hányadát; a hitelező befektető akkor képes a lényeges tevékenységek irányítására, ha a késedelmes eszközök értéke meghaladja a portfólió értékének meghatározott hányadát. Mind az eszközkezelőnek, mind a hitelező befektetőnek meg kell állapítania, hogy képes-e irányítani azokat a tevékenységeket, amelyek a leginkább befolyásolják a befektetést befogadó hozamait, ennek keretében figyelembe kell venniük a befektetést befogadó célját és rendeltetését is, valamint az egyes felek változó hozamoknak való kitettségét.

Jogok, amelyek a befektetőnek hatalmat biztosítanak a befektetést befogadó felett

B14. A hatalom jogokból ered. Ahhoz, hogy hatalommal rendelkezzen egy befektetést befogadó felett, a befektetőnek olyan jogokkal kell rendelkeznie, amelyek felruházzák a lényeges tevékenységek irányításának aktuális képességével. Azok a jogok, amelyek hatalmat biztosíthatnak egy befektető számára, eltérőek lehetnek a különböző befektetést befogadók esetében.

B15. Az alábbiakban példák láthatók azokra a jogokra, amelyek külön-külön vagy együttesen hatalmat biztosíthatnak a befektető számára:

(a) a befektetést befogadó szavazati jogai (potenciális szavazati jogai) formájában megjelenő jogok (lásd a B34-B50. bekezdést);

(b) a befektetést befogadó olyan kulcspozíciókban lévő vezetőinek kinevezésére, újbóli kinevezésére vagy elmozdítására vonatkozó jogok, akik rendelkeznek a lényeges tevékenységek irányításának képességével;

(c) a lényeges tevékenységeket irányító másik gazdálkodó egység kijelölésére vagy elmozdítására vonatkozó jogok;

(d) olyan jogok, amelyek alapján a befektető saját érdekében utasíthatja a befektetést befogadót bizonyos ügyletek megkötésére, vagy megvétózhatja az ügyletekkel kapcsolatos változásokat; és

(e) olyan egyéb jogok (például a vezetőkkel kötött szerződésben meghatározott döntéshozatali jogok), amelyek felruházzák a jogosultat a lényeges tevékenységek irányításának képességével.

B16. Ha a befektetést befogadó több olyan működési és finanszírozási tevékenységgel rendelkezik, amelyek jelentősen befolyásolják a befektetést befogadó hozamait, és ha az említett tevékenységekre vonatkozó lényeges döntéshozatalra folyamatosan szükség van, a szavazati vagy hasonló jogok általában biztosítják a befektetőnek a hatalmat, akár önállóan, akár más megállapodásokkal együtt.

B17. Ha a szavazati jogok nincsenek jelentős befolyással a befektetést befogadó hozamaira, például amikor a szavazati jogok kizárólag igazgatási feladatokhoz kapcsolódnak, és a lényeges tevékenységek irányítását szerződéses megállapodások határozzák meg, a befektetőnek értékelnie kell az említett szerződéses megállapodásokat annak megállapítása érdekében, hogy elégséges jogokkal rendelkezik-e ahhoz, hogy hatalma legyen a befektetést befogadó felett. Annak megállapítása érdekében, hogy a befektető elégséges jogokkal rendelkezik-e ahhoz, hogy hatalma legyen, a befektető köteles mérlegelni a befektetést befogadó célját és rendeltetését (lásd a B5-B8. bekezdést), valamint a B51-B54. bekezdésben szereplő előírásokat a B18-B20. bekezdéssel együtt.

B18. Bizonyos körülmények közepette nehéz lehet megállapítani, hogy a befektető jogai elegendők-e ahhoz, hogy hatalmat biztosítsanak számára a befektetést befogadó felett. Ilyen esetekben a hatalom értékelésének lehetővé tétele érdekében a befektető köteles mérlegelni az arra vonatkozó bizonyítékot, hogy rendelkezik-e tényleges képességgel a lényeges tevékenységek egyoldalú irányítására. Mérlegelni kell többek között az alábbiakat, amelyek - a befektető jogait, valamint a B19. és a B20. bekezdésben szereplő jelzéseket is figyelembe véve - bizonyítékot szolgáltathatnak arra, hogy a befektető jogai elegendők ahhoz, hogy hatalmat gyakoroljon a befektetést befogadó felett:

(a) A befektető anélkül, hogy erre irányuló szerződéses joga lenne, kinevezheti vagy jóváhagyhatja a befektetést befogadó olyan kulcspozíciókban lévő vezetőit, akik rendelkeznek a lényeges tevékenységek irányításának képességével.

(b) A befektető anélkül, hogy erre irányuló szerződéses joga lenne, a befektető érdekében utasíthatja a befektetést befogadót bizonyos jelentős ügyletek megkötésére, vagy megvétózhatja az ügyletekkel kapcsolatos változásokat.

(c) A befektető domináns szerepet tölthet be a befektetést befogadó irányító szervének tagjai megválasztására irányuló jelölési folyamat során vagy a többi szavazati joggal rendelkező féltől való meghatalmazások beszerzésével kapcsolatban.

(d) A befektetést befogadó kulcspozíciókban lévő vezetői a befektető kapcsolt felei (például, a befektetést befogadó vezérigazgatója és a befektető vezérigazgatója ugyanaz a személy).

(e) A befektetést befogadó irányító szervének tagjai többsége a befektetőhöz kapcsolódó fél.

B19. Néhány esetben vannak arra utaló jelek, hogy a befektetőnek különleges a kapcsolata a befektetést befogadóval, ami azt sugallja, hogy a befektetőnek több mint passzív érdekeltsége van a befektetést befogadóban. Valamely önálló jelzés vagy a jelzések egy adott kombinációjának a megléte nem feltétlenül jelenti azt, hogy a hatalmi kritérium teljesül. Azonban ha a befektetőnek több mint passzív érdekeltsége van a befektetést befogadóban, az azt jelezheti, hogy a befektető egyéb jogokkal rendelkezik, amelyek elegendő hatalmat biztosítanak neki a befektetést befogadó felett, vagy bizonyítékot szolgáltathatnak a befektetést befogadó feletti hatalom meglétére. Az alábbiak például azt sugallják, hogy a befektetőnek több mint passzív érdekeltsége van a befektetést befogadóban, és - más jogokkal együttesen - utalhatnak a hatalom meglétére:

(a) A befektetést befogadó olyan kulcspozíciókban lévő vezetői, akik rendelkeznek a lényeges tevékenységek irányításának képességével, a befektető jelenlegi vagy korábbi alkalmazottai.

(b) A befektetést befogadó tevékenységei a befektetőtől függenek, például az alábbi helyzetekben:

(i) A befektetést befogadó a befektetőtől függ tevékenységei jelentős részének finanszírozása tekintetében.

(ii) A befektető kezességet vállal a befektetést befogadó kötelmeinek jelentős része tekintetében.

(iii) A befektetést befogadó a befektetőre támaszkodik a kritikus szolgáltatások, technológia, készletek vagy nyersanyagok tekintetében.

(iv) A befektető ellenőrzi az olyan eszközöket, mint például a licencek vagy védjegyek, amelyek kritikusak a befektetést befogadó tevékenységei szempontjából.

(v) A befektetést befogadó a befektetőre támaszkodik a kulcspozíciókban lévő vezetők tekintetében, például amikor a befektető személyzete szaktudással rendelkezik a befektetést befogadó tevékenységei tekintetében.

(c) A befektetést befogadó tevékenységeinek jelentős részében részt vesz a befektető, vagy azokat a befektető nevében végzik.

(d) A befektető kitettsége a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak vagy azokkal kapcsolatos jogai aránytalanul nagyobbak, mint szavazati vagy más hasonló jogai. Például előfordulhat olyan helyzet, amelyben egy befektető a befektetést befogadó hozamainak több, mint a felére jogosult, illetve annak ki van téve, viszont a befektetést befogadó szavazati jogainak kevesebb, mint a felével rendelkezik.

B20. Minél nagyobb egy befektető kitettsége a befektetést befogadóban való részvételéből származó hozamok változékonyságának, illetve minél több joga van ezzel kapcsolatban, annál nagyobb az ösztönzés a befektető oldalán, hogy a hatalomhoz elegendő jogokat szerezzen. Ezért a hozamok változékonyságának való jelentős kitettsége annak jele, hogy a befektető hatalommal rendelkezhet. A befektető kitettségének mértéke azonban önmagában nem dönti el, hogy a befektető hatalommal rendelkezik-e a befektetést befogadó felett.

B21. Ha a B18. bekezdésben megállapított tényezőket, valamint a B19. és a B20. bekezdésben megállapított jelzéseket a befektető jogaival együtt mérlegelik, a hatalomra vonatkozó, a B18. bekezdésben említett bizonyítéknak nagyobb súlyt kell adni.

Lényeges jogok

B22. A befektető annak értékelése során, hogy hatalommal rendelkezik-e, a befektetést befogadóval kapcsolatos jogok közül csak a lényeges jogokat veszi figyelembe (amelyek jogosultja a befektető és mások). Ahhoz, hogy egy jog lényegesnek minősüljön, a jogosultnak tényleges képességgel kell rendelkeznie az adott jog gyakorlására.

B23. Annak meghatározásához, hogy a jogok lényegesek-e, mérlegelésre van szükség, amely során valamennyi tényt és körülményt figyelembe kell venni. E döntés meghozatala során többek között az alábbi tényezőket kell mérlegelni:

(a) Vannak-e olyan (gazdasági vagy egyéb) korlátok, amelyek megakadályozzák a jogosultat (vagy jogosultakat) a jogok gyakorlásában. Az alábbiakban példák láthatók az említett korlátokra:

(i) olyan pénzügyi szankciók és ösztönzők, amelyek akadályozzák a jogosultat jogai gyakorlásában (illetve attól elrettentik).

(ii) olyan lehívási vagy átváltási ár, amely olyan pénzügyi akadályt képez, amely akadályozza a jogosultat jogai gyakorlásában (illetve attól elrettenti).

(iii) olyan feltételek, amelyek valószínűtlenné teszik a jogok gyakorlását, például olyan feltételek, amelyek szigorúan korlátozzák a joggyakorlásra nyitva álló időt.

(iv) a befektetést befogadó alapító dokumentumaiban vagy az alkalmazandó jogszabályokban, illetve szabályzatokban nem létezik olyan világos, ésszerű mechanizmus, amely lehetővé tenné a jogosult számára jogai gyakorlását.

(v) a jogosult képtelen megszerezni a jogai gyakorlásához szükséges információt.

(vi) olyan operatív akadályok vagy ösztönzők, amelyek akadályozzák a jogosultat jogai gyakorlásában (illetve attól elrettentik) (például ha nincsenek olyan egyéb vezetők, akik hajlandóak vagy képesek a szakosított szolgáltatások nyújtására vagy a szolgáltatások nyújtására és a hivatalban lévő vezető egyéb érdekeltségeinek átvételére).

(vii) olyan jogi vagy szabályozó követelmények, amelyek akadályozzák a jogosultat a jogai gyakorlásában (például ha a külföldi befektetőt eltiltják a jogai gyakorlásától).

(b) Amennyiben a jogok gyakorlásához egynél több fél egyetértésére van szükség, vagy ha a jogok egynél több felet illetnek, van-e olyan mechanizmus, amely a feleket felruházza azzal a gyakorlati képességgel, hogy közösen gyakorolják a jogaikat, ha így döntenek. Az ilyen mechanizmus hiánya azt jelzi, hogy lehetséges, hogy a jogok nem lényegesek. Minél több fél egyetértésére van szükség a jogok gyakorlásához, annál kevésbé valószínű, hogy ezek a jogok lényegesek. Ugyanakkor az az igazgatóság, amelynek tagjai függetlenek a döntéshozótól, több befektető számára olyan mechanizmusként szolgálhat, amely által a befektetők közösen gyakorolhatják a jogaikat. Ezért sokkal valószínűbb, hogy a független igazgatóság által gyakorolható elmozdítási jogok lényegesek, mint ha ugyanezen jogokat sok befektető önállóan gyakorolhatná.

(c) A jogosult félnek vagy feleknek előnye származik-e az adott jogok gyakorlásából. Például a befektetést befogadó potenciális szavazati jogainak jogosultja (lásd a B47-B50. bekezdést) köteles figyelembe venni az eszköz lehívási vagy átváltási árát. Sokkal valószínűbb, hogy a potenciális szavazati jogok feltételei lényegesek, ha az eszköz nyereséges vagy a befektetőnek egyéb okokból (például a befektető és a befektetést befogadó közötti szinergiák realizálása útján) előnye származna az eszköz lehívásából vagy átváltásából.

B24. Ahhoz, hogy lényegesek legyenek, a jogoknak akkor is gyakorolhatóknak kell lenniük, amikor a lényeges tevékenységek irányításáról kell döntést hozni. Ahhoz, hogy lényegesnek minősüljenek, a jogoknak általában folyamatosan gyakorolhatóknak kell lenniük. Néha viszont a jogok akkor is lényegesek lehetnek, ha nem gyakorolhatók folyamatosan.

Alkalmazási példák

3. példa

A befektetést befogadó évente tart részvényesi közgyűlést, amelyen döntéseket hoznak a lényeges tevékenységek irányításáról. A következő rendes részvényesi közgyűlés nyolc hónap múlva lesz. Viszont azok a részvényesek, akik önállóan vagy együttesen a szavazati jogok legalább 5 százalékával rendelkeznek, összehívhatnak egy rendkívüli közgyűlést a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos meglévő politikák módosítása érdekében, azonban az az előírás, amely szerint erről tájékoztatni kell a többi részvényest, azzal jár, hogy a szóban forgó közgyűlést legalább 30 napig nem lehet megtartani. A lényeges tevékenységekkel kapcsolatos politikákat csak rendkívüli vagy rendes részvényesi közgyűlésen lehet módosítani. Ez magában foglalja az eszközök lényeges értékesítéseit, valamint a jelentős befektetések megvalósítását, illetve azok elidegenítését.

A fenti tényállás az alábbi 3A-3D. pontokban leírt példákra vonatkozik. Az egyes példákat külön-külön kell figyelembe venni.

3A. példa

A befektető rendelkezik a befektetést befogadó szavazati jogainak többségével. A befektető szavazati jogai lényegesek, mert a befektető képes döntéseket hozni a lényeges tevékenységek irányításáról, amikor az szükséges. Az a tény, hogy 30 napba telik, amíg a befektető gyakorolhatja a szavazati jogait, nem akadályozza meg a befektetőt abban, hogy folyamatos képességgel rendelkezzen a lényeges tevékenységek irányítására attól a pillanattól kezdve, hogy a befektető megszerezte a részvényeit.

3B. példa

A befektető egy forward szerződésben szerepel félként a befektetést befogadó részvényei többségének megszerzése érdekében. A forward szerződés teljesítési határideje 25 nap múlva jár le. A jelenlegi részvényesek nem képesek módosítani a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos meglévő politikákat, mivel rendkívüli közgyűlést legalább 30 napig nem lehet tartani, amikorra a forward szerződés már teljesítésre kerül. Így a befektető olyan jogokkal rendelkezik, amelyek lényegében megfelelnek a fenti 3A. példában szereplő többségi részvényes jogainak (vagyis a forward szerződéssel rendelkező befektető döntéseket hozhat a lényeges tevékenységek irányításáról, amikor az szükséges). A befektető forward szerződése olyan lényeges jog, amely felruházza a befektetőt annak képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket, a forward szerződés teljesítése előtt is.

3C. példa

A befektető lényeges opcióval rendelkezik a befektetést befogadó részvényei többségének megszerzésére, amely opció 25 napon belül gyakorolható, és jelentősen nyereséges. Ugyanazt a következtetést lehetne levonni, mint a 3.B példában.

3D. példa

A befektető egy forward szerződésben szerepel félként a befektetést befogadó részvényei többségének megszerzése érdekében, és semmilyen egyéb kapcsolódó joggal nem rendelkezik a befektetést befogadó felett. A forward szerződés teljesítési határideje hat hónap múlva jár le. A fenti példákkal ellentétben a befektető nem rendelkezik annak képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket. A meglévő részvényesek rendelkeznek annak képességével, hogy irányítsák a lényeges tevékenységeket, mivel a forward szerződés teljesítése előtt módosíthatják a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos meglévő politikákat.

B25. A más felek által gyakorolható jogok akadályozhatják a befektetőt annak a befektetést befogadónak az ellenőrzésében, amelyre az említett jogok vonatkoznak. A szóban forgó lényeges jogok nem követelik meg, hogy a jogosultak rendelkezzenek a döntések kezdeményezésének képességével. Mindaddig, amíg a jogok nem pusztán védelmet nyújtó jogok (lásd a B26-B28. bekezdést), a más feleket illető lényeges jogok akadályozhatják a befektetőt a befektetést befogadó ellenőrzésében, akkor is, ha a jogok pusztán annak képességével ruházzák fel a jogosultakat, hogy jóváhagyják vagy megakadályozzák a lényeges tevékenységekre vonatkozó döntéseket.

Védelmet nyújtó jogok

B26. Annak értékelése során, hogy a jogok hatalmat biztosítanak-e a befektetőnek a befektetést befogadó felett, a befektető köteles értékelni, hogy saját jogai, illetve mások jogai védelmet nyújtó jogok-e. A védelmet nyújtó jogok a befektetést befogadó tevékenységeiben bekövetkező alapvető változásokhoz kapcsolódnak, vagy különleges körülmények között alkalmazandók. Azonban nem minden különleges körülmények esetén alkalmazandó vagy az eseményektől függő jog védelmet nyújtó jog (lásd a B13. és a B53. bekezdést).

B27. Mivel a védelmet nyújtó jogok arra hivatottak, hogy megvédjék a jogosult érdekeit anélkül, hogy az adott félnek hatalmat biztosítanának azon befektetést befogadó tekintetében, amelyre a szóban forgó jogok vonatkoznak, az a befektető, amelynek kizárólag védelmet nyújtó jogai vannak, nem rendelkezhet hatalommal a befektetést befogadó felett, illetve nem akadályozhatja meg, hogy egy másik fél hatalommal rendelkezzen felette (lásd a 14. bekezdést).

B28. Az alábbiakban példák láthatók a védelmet nyújtó jogokra:

(a) a hitelező azon joga, hogy korlátozza a hitelfelvevőt abban, hogy olyan tevékenységekre vállalkozzon, amelyek a hitelező hátrányára jelentősen módosíthatnák a hitelfelvevő hitelkockázatát.

(b) a befektetést befogadóban nem ellenőrző részesedéssel rendelkező fél azon joga, hogy jóváhagyja a szokásos üzletmenet által megkívántnál nagyobb beruházási kiadást, vagy hogy jóváhagyja a részvények vagy adósságinstrumentumok kibocsátását.

(c) a hitelező azon joga, hogy lefoglalja a hitelfelvevő eszközeit, ha a hitelfelvevő elmulasztja a meghatározott hiteltörlesztési feltételek teljesítését.

Franchise-szerződések

B29. Az a franchise-megállapodás, amelyben a befektetést befogadó a franchise-vevő, gyakran olyan jogokat biztosít a franchise-adó részére, amelyek célja a franchise márka védelme. A franchise-megállapodások jellemzően biztosítanak a franchise-adók részére bizonyos döntéshozatali jogokat a franchise-vevő tevékenységeivel kapcsolatban.

B30. A franchise-adók jogai általában nem korlátozzák a franchise-adótól különböző felek azon képességét, hogy olyan döntéseket hozzanak, amelyek jelentős hatással vannak a franchise-vevő hozamaira. Továbbá a franchise-adó franchise-megállapodásban szereplő jogai nem feltétlenül biztosítják a franchise-adó számára annak folyamatos képességét, hogy irányítsa azokat a tevékenységeket, amelyek jelentősen befolyásolják a franchise-vevő hozamait.

B31. Különbséget kell tenni aközött, ha valaki annak folyamatos képességével rendelkezik, hogy a franchise-vevő hozamait jelentősen befolyásoló döntéseket hozzon, és aközött, ha valaki annak képességével rendelkezik, hogy a franchise márka védelmét szolgáló döntéseket hozzon. A franchise-adó nem rendelkezik hatalommal a franchise-vevő felett, ha más felek olyan jogokkal rendelkeznek, amelyek felruházzák őket annak folyamatos képességével, hogy irányítsák a franchise-vevő lényeges tevékenységeit.

B32. A franchise-megállapodás megkötésével a franchise-vevő egyoldalú döntést hozott, hogy üzleti tevékenységét a franchise-megállapodás feltételeinek megfelelően fogja működtetni, azonban saját javára.

B33. Az olyan alapvető döntések ellenőrzését, mint a franchise-vevő jogi formája és finanszírozási struktúrája, a franchise-adótól eltérő felek is meghatározhatják, és ez az ellenőrzés jelentős hatással lehet a franchise-vevő hozamaira. Minél alacsonyabb szintű a franchise-adó által biztosított pénzügyi támogatás, és minél kisebb a franchise-adó kitettsége a franchise-vevő hozamai változékonyságának, annál valószínűbb, hogy a franchise-adó pusztán védelmet nyújtó jogokkal rendelkezik.

Szavazati jogok

B34. A befektető gyakran rendelkezik annak folyamatos képességével, hogy szavazati vagy más hasonló jogok útján irányítsa a lényeges tevékenységeket. A befektető akkor mérlegeli a jelen szakaszban (a B35-B50. bekezdésben) szereplő követelményeket, ha a befektetést befogadó lényeges tevékenységeit szavazati jogok útján irányítják.

Hatalom a szavazati jogok többségével

B35. Az a befektető, aki a befektetést befogadó szavazati jogainak több mint felével rendelkezik, az alábbi helyzetekben rendelkezik hatalommal, kivéve, ha a B36. vagy a B37. bekezdés alkalmazandó:

(a) a lényeges tevékenységeket a szavazati jogok többségével rendelkező személy szavazata alapján irányítják, vagy

(b) azon irányító szerv tagjainak többsége, amely a lényeges tevékenységeket irányítja, a szavazati jogok többségével rendelkező személy szavazata alapján kerül kinevezésre.

A szavazati jogok többsége hatalom nélkül

B36. Ahhoz, hogy a befektetést befogadó szavazati jogainak több mint felével rendelkező befektető hatalommal rendelkezzen a befektetést befogadó felett, a befektető szavazati jogainak a B22-B25. bekezdésnek megfelelően lényegeseknek kell lenniük, és fel kell ruházniuk a befektetőt annak folyamatos képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket, ami gyakran a működési és a finanszírozási politikák meghatározásán keresztül történik. Ha egy másik gazdálkodó egységnek olyan jogai vannak, amelyek az említett gazdálkodó egység számára biztosítják a lényeges tevékenységek irányításának jogát, és a szóban forgó gazdálkodó egység nem a befektető megbízottja, a befektető nem rendelkezik hatalommal a befektetést befogadó felett.

B37. A befektető nem rendelkezik hatalommal a befektetést befogadó felett, ha jóllehet a befektető rendelkezik a befektetést befogadó szavazati jogainak többségével, ezek a jogok nem lényegesek. Például nem rendelkezhet hatalommal az a befektető, amely a befektetést befogadóban a szavazati jogok több, mint felével rendelkezik, ha a lényeges tevékenységek valamely kormány, bíróság, csődgondnok, zárgondnok, felszámoló vagy szabályozó irányítása alatt állnak.

Hatalom a szavazati jogok többsége nélkül

B38. A befektetőnek hatalma lehet akkor is, ha a befektetést befogadó szavazati jogainak kevesebb, mint felével rendelkezik. A befektetőnek a befektetést befogadó szavazati jogainak kevesebb, mint fele mellett is hatalma lehet például az alábbiakon keresztül:

(a) a befektető és az egyéb szavazati joggal rendelkező személyek közötti szerződéses megállapodás (lásd a B39. bekezdést);

(b) egyéb szerződéses megállapodásokból származó jogok (lásd a B40. bekezdést);

(c) a befektető szavazati jogai (lásd a B41-B45. bekezdést);

(d) a befektető potenciális szavazati jogai (lásd a B47-B50. bekezdést); vagy

(e) az (a)-(d) pont kombinációja.

Szerződéses megállapodás az egyéb szavazati joggal rendelkező személyekkel

B39. A befektető és az egyéb szavazati joggal rendelkező személyek közötti szerződéses megállapodás felruházhatja a befektetőt annak jogával, hogy elegendő szavazati jogot gyakorolhasson ahhoz, hogy hatalommal rendelkezzen, akkor is, ha a befektető nem rendelkezik elegendő szavazati joggal ahhoz, hogy a szerződéses megállapodás nélkül hatalma legyen. Egy szerződéses megállapodás azonban biztosíthatja, hogy a befektető elegendő egyéb szavazati joggal rendelkező személyt irányítson a szavazás tekintetében, ami lehetővé teszi, hogy a befektető döntéseket hozhasson a lényeges tevékenységekről.

Egyéb szerződéses megállapodásokból származó jogok

B40. Szavazati jogokkal kombinálva egyéb döntéshozatali jogok is felruházhatják a befektetőt a lényeges tevékenységek irányításának folyamatos képességével. Például a szerződéses megállapodásban meghatározott jogok a szavazati jogokkal kombinálva elegendőek lehetnek ahhoz, hogy a befektetőt felruházzák annak folyamatos képességével, hogy irányítsa a befektetést befogadó gyártási folyamatait, vagy hogy a befektetést befogadó egyéb olyan működési és finanszírozási tevékenységeit irányítsa, amelyek jelentősen befolyásolják a befektetést befogadó hozamait. Egyéb jogok hiányában azonban a befektetést befogadó gazdasági függése a befektetőtől (mint például egy szállító kapcsolata fő megrendelőjével) nem eredményezi azt, hogy a befektető hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett.

A befektető szavazati jogai

B41. A szavazati jogok kevesebb, mint felével rendelkező befektetőnek olyan jogai vannak, amelyek elegendőek ahhoz, hogy hatalommal ruházzák fel, amikor a befektető rendelkezik annak tényleges képességével, hogy egyoldalúan irányítsa a lényeges tevékenységeket.

B42. Annak értékelésekor, hogy a befektető szavazati jogai elegendőek-e ahhoz, hogy hatalmat biztosítsanak neki, a befektető minden tényt és körülményt figyelembe vesz, ideértve az alábbiakat:

(a) a befektető szavazati jogainak mennyisége a többi szavazati joggal rendelkező személy szavazati jogainak mennyiségéhez és eloszlásához viszonyítva, az alábbiakat szem előtt tartva:

(i) minél több szavazati joga van a befektetőnek, annál valószínűbb, hogy a befektető olyan jogokkal rendelkezik, amelyek felruházzák a lényeges tevékenységek irányításának képességével;

(ii) minél több szavazati joga van a befektetőnek a többi szavazati joggal rendelkező személyhez képest, annál valószínűbb, hogy a befektető olyan jogokkal rendelkezik, amelyek felruházzák a lényeges tevékenységek irányításának képességével;

(iii) minél több olyan fél van, akiknek együtt kellene működnie a befektető leszavazásához, annál valószínűbb, hogy a befektető olyan jogokkal rendelkezik, amelyek felruházzák a lényeges tevékenységek irányításának képességével;

(b) a befektető, az egyéb szavazati joggal rendelkező személyek vagy egyéb felek potenciális szavazati jogai (lásd a B47-B50 bekezdést);

(c) egyéb szerződéses megállapodásokból származó jogok (lásd a B40. bekezdést); és

(d) minden olyan további tény és körülmény, amely arra utal, hogy a befektető rendelkezik-e vagy nem rendelkezik a lényeges tevékenységek közvetlen irányításának folyamatos képességével abban az időpontban, amikor döntéseket kell hozni, ideértve a korábbi részvényesi közgyűlések szavazási mintáit is.

B43. Ha a lényeges tevékenységek irányítását szavazattöbbséggel határozzák meg, és a befektető jelentősen több szavazati joggal rendelkezik, mint bármelyik más szavazati joggal rendelkező személy vagy azok szervezett csoportja, valamint a többi részvénytulajdon számos egyéb fél között oszlik meg, a 42. bekezdés (a)-(c) pontjában felsorolt tényezők mérlegelését követően nyilvánvaló lehet, hogy a befektető hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett.

Alkalmazási példák

4. példa

A befektető megszerzi a befektetést befogadó szavazati jogainak 48 százalékát. A fennmaradó szavazati jogokkal több ezer részvényes rendelkezik, amelyek közül egy sem birtokol önállóan a szavazati jogok 1 százalékánál többet. Egyik részvényes sem állapodott meg, hogy bármely másik részvényessel konzultálni fog, vagy közös döntéseket fog hozni. A szavazati jogok megszerzendő arányának megbecslésekor - a többi részvénytulajdon relatív nagysága alapján - a befektető úgy határozott, hogy 48 százalékos érdekeltség elegendő lenne a számára ahhoz, hogy ellenőrzést szerezzen. Ebben az esetben saját részvénytulajdona abszolút nagysága és a többi részvénytulajdon relatív nagysága alapján a befektető megállapítja, hogy eléggé domináns szavazati érdekeltséggel rendelkezik a hatalom kritériumának teljesítéséhez anélkül, hogy a hatalom egyéb bizonyítékát mérlegelni kellene.

5. példa

Az A befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 40 százalékával rendelkezik, tizenkét egyéb befektető pedig a befektetést befogadó szavazati jogainak 5-5 százalékával rendelkezik. Egy részvényesi megállapodás biztosítja az A befektetőnek a lényeges tevékenységek irányításáért felelős vezetőség kinevezésére, elmozdítására és díjazásának megállapítására vonatkozó jogot. A megállapodás módosításához a részvényesek kétharmados szavazattöbbsége szükséges. Ebben az esetben az A befektető arra a következtetésre jut, hogy a befektető szavazatainak abszolút nagysága és a többi részvényes szavazatának relatív nagysága önmagában nem döntő annak megállapításában, hogy a befektető elegendő joggal rendelkezik-e ahhoz, hogy hatalma legyen. Az A befektető azonban úgy dönt, hogy a vezetőség kinevezésére, elmozdítására és díjazásának megállapítására vonatkozó szerződéses joga elegendő annak megállapításához, hogy hatalmat gyakorol a befektetést befogadó felett. Az a tény, hogy az A befektető esetleg nem is gyakorolta ezt a jogot, vagy annak valószínűsége, hogy az A befektető gyakorolni fogja a vezetőség kiválasztására, kinevezésére vagy elmozdítására vonatkozó jogát, nem vehető figyelembe annak értékelésekor, hogy az A befektető rendelkezik-e hatalommal.

B44. Egyéb helyzetekben már pusztán a B42. bekezdés (a)-(c) pontjában felsorolt tényezők mérlegelését követően nyilvánvaló lehet, hogy a befektető nem rendelkezik hatalommal.

Alkalmazási példa

6. példa

Az A befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 45 százalékával rendelkezik. Két másik befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 26-26 százalékával rendelkezik. A fennmaradó szavazati jogokkal három részvényes rendelkezik, amelyek a szavazati jogok 1-1 százalékával rendelkeznek. A döntéshozatalt befolyásoló egyéb megállapodás nem létezik. Ebben az esetben az A befektető szavazati részesedésének nagysága, valamint annak a többi részvénytulajdonhoz viszonyított nagysága elégséges annak megállapításához, hogy az A befektető nem rendelkezik hatalommal. Mindössze két másik befektetőnek kellene együttműködnie ahhoz, hogy meg tudják akadályozni, hogy az A befektető irányítsa a befektetést befogadó lényeges tevékenységeit.

B45. A B42. bekezdés (a)-(c) pontjában felsorolt tényezők viszont önmagukban nem döntőek. Ha a befektető az említett tényezők mérlegelését követően nem biztos benne, hogy van-e hatalma, további tényezőket és körülményeket köteles mérlegelni, például azt, hogy más részvényesek passzívan viselkednek-e a korábbi részvényesi közgyűléseken tapasztalt szavazási szokások alapján. Ez magában foglalja a B18. bekezdésben megállapított tényezők, valamint a B19. és a B20. bekezdésben megállapított jelzések értékelését. Minél kevesebb szavazati joggal rendelkezik a befektető, és minél kevesebb olyan fél van, akinek az együttes eljárása szükséges a befektető leszavazásához, annál inkább kell támaszkodni a további tényekre és körülményekre annak értékelése érdekében, hogy a befektető jogai elegendők-e ahhoz, hogy hatalommal ruházzák fel. Ha a B18-B20. bekezdésben szereplő tényeket és körülményeket a befektető jogaival együtt mérlegelik, a hatalomra vonatkozó, a B18. bekezdésben említett bizonyítéknak nagyobb súlyt kell adni, mint a hatalom B19. és B20. bekezdésben említett jelzéseinek.

Alkalmazási példák

7. példa

A befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 45 százalékával rendelkezik. Tizenegy másik részvényes a befektetést befogadó szavazati jogainak 5-5 százalékával rendelkezik. Egyik részvényesnek sincs szerződéses megállapodása, hogy bármely másik részvényessel konzultálni fog, vagy közös döntéseket fog hozni. Ebben az esetben a befektető szavazatainak abszolút nagysága és a többi részvényes szavazatának relatív nagysága önmagában nem döntő annak megállapításában, hogy a befektető elegendő joggal rendelkezik-e ahhoz, hogy hatalma legyen a befektetést befogadó felett. Mérlegelni kell azokat a további tényeket és körülményeket, amelyek bizonyítékot nyújthatnak arra, hogy a befektető rendelkezik-e hatalommal.

8. példa

A befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 35 százalékával rendelkezik. Három másik részvényes a befektetést befogadó szavazati jogainak 5-5 százalékával rendelkezik. A fennmaradó szavazati jogokkal számos egyéb részvényes rendelkezik, amelyek közül egy sem birtokol önállóan a szavazati jogok 1 százalékánál többet. Egyik részvényes sem kötött megállapodást, hogy bármely másik részvényessel konzultálni fog, vagy közös döntéseket fog hozni. A befektetést befogadó lényeges tevékenységeire vonatkozó döntéshez a vonatkozó részvényesi közgyűlésen leadott szavazatok többségére van szükség - a befektetést befogadó szavazati jogainak 75 százaléka került leadásra a nemrégiben tartott vonatkozó részvényesi közgyűlésen. Ebben az esetben a többi részvényes aktív részvétele a nemrégiben tartott részvényesi közgyűlésen azt jelzi, hogy a befektető nem rendelkezik annak tényleges képességével, hogy egyoldalúan irányítsa a lényeges tevékenységeket, függetlenül attól, hogy a befektető irányítani tudta a lényeges tevékenységeket, mivel a többi részvényes közül sokan ugyanúgy szavaztak, mint a befektető.

B46. Ha a B42. bekezdés (a)-(d) pontjában felsorolt tényezők mérlegelését követően nem egyértelmű, hogy a befektető rendelkezik-e hatalommal, a befektető nem gyakorol ellenőrzést a befektetést befogadó felett.

Potenciális szavazati jogok

B47. Az ellenőrzés megítélésekor a befektető annak eldöntése érdekében, hogy rendelkezik-e hatalommal, figyelembe veszi saját, valamint a többi fél potenciális szavazati jogait. A potenciális szavazati jogok olyan jogok, amelyek a befektetést befogadó szavazati jogainak megszerzésére irányulnak, mint például azok, amelyek átváltható instrumentumokból vagy opciókból származnak, ideértve a forward szerződéseket is. Az említett potenciális szavazati jogokat csak akkor veszik figyelembe, ha a jogok lényegesek (lásd a B22-B25. bekezdést).

B48. A potenciális szavazati jogok mérlegelése során a befektető köteles figyelembe venni az instrumentum célját és rendeltetését, valamint a befektető befektetést befogadóval kapcsolatos minden egyéb részvételének célját és rendeltetését. Ez magában foglalja az instrumentum feltételeinek, valamint a befektető azon nyilvánvaló elvárásainak, motivációjának és indokainak értékelését, amelyek miatt a befektető vállalta az említett feltételeket.

B49. Ha a befektető szavazati vagy egyéb döntéshozatali jogokkal is rendelkezik a befektetést befogadó tevékenységeivel kapcsolatban, a befektető értékeli, hogy ezek a jogok a potenciális szavazati jogokkal együtt hatalmat biztosítanak-e a befektetőnek.

B50. A lényeges potenciális szavazati jogok önmagukban vagy egyéb jogokkal együtt felruházhatják a befektetőt annak képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket. Például valószínűleg ez a helyzet, ha a befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 40 százalékával rendelkezik, és a B23. bekezdésnek megfelelően olyan lényeges jogokkal rendelkezik, amelyek a szavazati jogok további 20 százalékának megszerzésére vonatkozó opcióból származnak.

Alkalmazási példák

9. példa

Az A befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 70 százalékával rendelkezik. A B befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 30 százalékával, valamint az A befektető szavazati jogai felének megszerzésére vonatkozó opcióval rendelkezik. Az opció a következő két évben gyakorolható egy rögzített áron, amely jelentősen veszteséges (és várhatóan az is marad az említett kétéves időszakban). Az A befektető folyamatosan gyakorolja a szavazati jogát, és aktívan irányítja a befektetést befogadó lényeges tevékenységeit. Ilyen esetben az A befektető valószínűleg megfelel a hatalommal kapcsolatos kritériumnak, mivel úgy tűnik, rendelkezik a lényeges tevékenységek irányításának folyamatos képességével. Bár a B befektető rendelkezik jelenleg gyakorolható, a további szavazati jogok vételére vonatkozó opciókkal (amelyek gyakorlásuk esetén biztosítanák számára a befektetést befogadó szavazati jogainak többségét), a szóban forgó opciókkal kapcsolatos feltételek jellege miatt az opciók nem tekinthetők lényegesnek.

10. példa

Az A befektető és két másik befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak külön-külön az egyharmadával rendelkezik. A befektetést befogadó üzleti tevékenysége szoros kapcsolatban áll az A befektetővel. Tőkeinstrumentumain kívül az A befektető olyan adósságinstrumentumokkal is rendelkezik, amelyek veszteséges (de nem jelentősen veszteséges) rögzített áron bármikor a befektetést befogadó törzsrészvényeivé alakíthatók. Ha az adósságot átalakítanák, az A befektető a befektetést befogadó szavazati jogainak 60 százalékával rendelkezne. Az A befektetőnek haszna származna a szinergiák realizálásából, ha az adósságinstrumentumokat átalakítanák törzsrészvényekké. Az A befektető hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett, mivel rendelkezik a befektetést befogadó szavazati jogaival, valamint lényeges potenciális szavazati jogokkal, amelyek felruházzák annak képességével, hogy irányítsa a lényeges tevékenységeket.

Hatalom, amikor a szavazati vagy hasonló jogok nem gyakorolnak jelentős hatást a befektetést befogadó hozamaira

B51. A befektetést befogadó céljának és rendeltetésének értékelése során (lásd a B5-B8. bekezdést) a befektető köteles a befektetést befogadó kezdetekori részvételt és a meghozott döntéseket annak rendeltetése részeként figyelembe venni, és köteles értékelni, hogy a részvétel ügyleti feltételei és jellemzői elegendő jogot biztosítanak-e a befektető számára ahhoz, hogy hatalommal ruházzák fel. Önmagában az a tény, hogy részt vett a befektetést befogadó megtervezésében, nem elegendő ahhoz, hogy a befektetőnek ellenőrzést biztosítson. A megtervezésben való részvétel azonban utalhat arra, hogy a befektetőnek lehetősége volt olyan jogokat szerezni, amelyek elegendőek ahhoz, hogy hatalmat biztosítsanak számára a befektetést befogadó felett.

B52. Ezenkívül a befektető köteles mérlegelni az olyan szerződéses megállapodásokat mint a befektetést befogadó kezdetekor megállapított vételi jogok, eladási jogok és felszámolási jogok. Amikor ezek a szerződéses megállapodások olyan tevékenységeket foglalnak magukban, amelyek szorosan kapcsolódnak a befektetést befogadóhoz, akkor ezek a tevékenységek a lényeget illetően a befektetést befogadó általános tevékenységeinek a szerves részét képezik, akkor is, ha a befektetést befogadó jogi határain kívül jelentkeznek. Ezért a befektetést befogadóhoz szorosan kapcsolódó szerződéses megállapodásokba beágyazott kifejezett vagy hallgatólagos döntéshozatali jogokat lényeges tevékenységekként kell figyelembe venni a befektetést befogadó feletti hatalom megállapításakor.

B53. Néhány befektetést befogadó esetében lényeges tevékenységek csak akkor fordulnak elő, ha bizonyos körülmények felmerülnek vagy bizonyos események bekövetkeznek. Előfordulhat, hogy a befektetést befogadót úgy alakították ki, hogy tevékenységeinek irányítása és hozamai előre meg vannak határozva, kivéve ha, és mindaddig, amíg az említett konkrét körülmények fel nem merülnek, illetve az említett konkrét események be nem következnek. Ebben az esetben a befektetést befogadó tevékenységeire vonatkozó döntések közül kizárólag azok lehetnek jelentős hatással a hozamaira - és így kizárólag azok lehetnek lényeges tevékenységek - amelyek egybeesnek az említett körülmények vagy események bekövetkeztével. A körülményeknek vagy eseményeknek nem kell bekövetkezniük ahhoz, hogy hatalma legyen annak a befektetőnek, aki rendelkezik az említett döntések meghozatalának képességével. Az, hogy a döntéshozatali jog bizonyos körülmények felmerülésétől vagy valamely esemény bekövetkeztétől függ, önmagában nem jelenti azt, hogy a szóban forgó jogok védelmet nyújtó jogok.

Alkalmazási példák

11. példa

Az alapító okiratában foglaltak szerint a befektetést befogadó egyetlen üzleti tevékenysége a követelések napi szintű vásárlása és azok átadása a befektetők részére. A napi szintű szolgáltatásnyújtás magában foglalja az esedékessé váló tőke- és a kamatkifizetések beszedését és átadását. Valamely követelés késedelembe esése esetén a befektetést befogadó automatikusan átadja a követelést a befektetőnek a befektető és a befektetést befogadó között egy vételi megállapodásban létrejött külön megállapodás szerint. Az egyetlen lényeges tevékenység a követelések mulasztáskori kezelése, mivel ez az egyetlen olyan tevékenység, amely jelentősen befolyásolhatja a befektetést befogadó hozamait. A követelések késedelembe esés előtti kezelése nem lényeges tevékenység, mivel nem szükséges hozzá olyan lényeges döntések meghozatala, amelyek lényegesen befolyásolhatnák a befektetést befogadó hozamait - a késedelembe esés előtti tevékenységek előre meghatározásra kerültek, és mindössze az esedékessé váló cash flow-k beszedését és a befektetők részére történő átadását jelentik. Ezért a befektetőnek kizárólag az eszközök mulasztáskori kezelési jogát kell mérlegelni a befektetést befogadó azon átfogó tevékenységeinek értékelésekor, amelyek jelentősen befolyásolják a befektetést befogadó hozamait. Ebben a példában a befektetést befogadó felépítése garantálja, hogy a befektető döntéshozó hatalommal rendelkezzen azon tevékenységek tekintetében, amelyek jelentősen befolyásolják a hozamokat, abban az egyetlen időpontban, amikor ilyen döntéshozó hatalomra szükség van. A vételi megállapodás feltételei az átfogó ügylet, valamint a befektetést befogadó létrejöttének szerves részét képezik. Ezért a vételi megállapodás feltételei a befektetést befogadó alapító okiratával együtt azt a megállapítást eredményezhetik, hogy a befektető hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett, akkor is, ha a befektető csak a mulasztáskor szerez tulajdonjogot a követeléseken, és kezeli az elmulasztott követeléseket a befektetést befogadó jogi határain kívül.

12. példa

A befektetést befogadó eszközei kizárólag követelések. A befektetést befogadó céljának és rendeltetésének mérlegelésekor megállapításra kerül, hogy az egyetlen lényeges tevékenység a követelések mulasztáskori kezelése. Az a fél, amely rendelkezik a késedelmes követelések kezelésének képességével, hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett, függetlenül attól, hogy a hitelfelvevők bármelyike késedelembe esett-e.

B54. A befektetőnek kifejezett vagy hallgatólagos kötelezettsége lehet annak biztosítására, hogy a befektetést befogadó folyamatosan rendeltetésének megfelelően működjön. Egy ilyen jellegű kötelezettség növelheti a befektető kitettségét a hozamok változékonyságának, ezáltal pedig növelheti az ösztönzést a befektető oldalán, hogy a hatalomhoz elegendő jogokat szerezzen. Ezért a befektetést befogadó rendeltetésszerű működésének biztosítására vonatkozó kötelezettség annak jele lehet, hogy a befektető hatalommal rendelkezik, viszont önmagában nem biztosít hatalmat a befektetőnek, és annak sem képezi akadályát, hogy más fél hatalommal rendelkezzen.

A befektetést befogadóból származó változó hozamoknak való kitettség, illetve az ezekre vonatkozó jogok

B55. Annak értékelésekor, hogy a befektető ellenőrzést gyakorol-e a befektetést befogadó felett, a befektető megállapítja, hogy ki van-e téve a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak, vagy vannak-e ezzel kapcsolatos jogai.

B56. A változó hozamok olyan hozamok, amelyek nem rögzítettek, és a befektetést befogadó teljesítménye eredményeként változhatnak. A változó hozamok csak pozitívak, csak negatívak vagy mind pozitívak, mind negatívak lehetnek (lásd a 15. bekezdést). A befektető a megállapodás tartalma alapján, a hozamok jogi formájától függetlenül értékeli, hogy a befektetést befogadóból származó hozamok változók-e, illetve hogy mennyire változók az említett hozamok. Például a befektető rendelkezhet egy fix kamatozású kötvénnyel. A fix kamatfizetések a jelen IFRS alkalmazásában változó hozamok, mivel ki vannak téve a vissza nem fizetés kockázatának, és mivel kiteszik a befektetőt a kötvénykibocsátó hitelkockázatának. A változékonyság mértéke (vagyis hogy mennyire változók a szóban forgó hozamok) a kötvény hitelkockázatától függ. Hasonlóképpen a befektetést befogadó eszközeinek kezeléséért járó fix teljesítménydíjak is változó hozamok, mivel kiteszik a befektetőt a befektetést befogadó teljesítménykockázatának. A változékonyság mértéke attól függ, hogy a befektetést befogadó képes-e elegendő bevételt generálni a díj kifizetéséhez.

B57. A hozamokra példák többek között az alábbiak:

(a) osztalékok, a befektetést befogadó egyéb gazdasági előnyeinek elosztása (például a befektetést befogadó által kibocsátott hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokból származó kamatok) és a befektető által az adott befektetést befogadóban megvalósított befektetés értékében bekövetkező változások.

(b) a befektetést befogadó eszközeinek vagy kötelezettségeinek kezeléséért járó díjazás, a hitel- vagy likviditási támogatás nyújtásából eredő díjak vagy veszteségnek való kitettség, a befektetést befogadó eszközeiben és kötelezettségeiben lévő maradványérdekeltség a szóban forgó befektetést befogadó felszámolásakor, adókedvezmények, valamint hozzáférés ahhoz a jövőbeli likviditáshoz, amellyel a befektető a befektetést befogadóban való részvétele alapján rendelkezik.

(c) olyan hozamok, amelyek nem érhetők el a többi érdekeltség tulajdonosai számára. Például a befektető az eszközeit a befektetést befogadó eszközeivel együtt is használhatja, így egyesíthetik a működési funkciókat a méretgazdaságosság, költségmegtakarítások, a ritka termékek beszerzése, a védett információkhoz való hozzáférés elérése érdekében, vagy a befektető egyéb eszközei értékének növelése érdekében korlátozhatnak egyes tevékenységeket vagy eszközöket.

A hatalom és a hozamok közötti összefüggés

Delegált hatalom

B58. Amikor a döntéshozatali jogokkal rendelkező befektető (döntéshozó) értékeli, hogy ellenőrzést gyakorol-e a befektetést befogadó felett, köteles megállapítani, hogy megbízó vagy megbízott-e. A befektetőnek azt is meg kell állapítania, hogy egy másik, döntéshozatali jogokkal rendelkező gazdálkodó egység a befektető megbízottjaként jár-e el. A megbízott olyan fél, akit elsősorban azért alkalmaznak, hogy egy másik fél vagy másik felek (a megbízó(k)) nevében és javára járjon el, ezért döntéshozatali hatalma (lásd a 17. és a 18. bekezdést) gyakorlásakor nem gyakorol ellenőrzést a befektetést befogadó felett. Ennek megfelelően a megbízó hatalmát olykor megbízott birtokolhatja és gyakorolhatja, azonban a megbízó nevében. A döntéshozó nem megbízott pusztán azért, mert más felek előnyt élvezhetnek az általa hozott döntések alapján.

B59. A befektető döntéshozatali jogkörét néhány konkrét kérdésben vagy minden lényeges tevékenység tekintetében megbízottra delegálhatja. Annak értékelésekor, hogy ellenőrzést gyakorol-e a befektetést befogadó felett, a befektető a megbízottjára delegált döntéshozatali jogait köteles úgy kezelni mint amelyek a befektető közvetlen birtokában vannak. Olyan helyzetekben, amikor egynél több megbízó van, mindegyik megbízó köteles a B5-B54. bekezdés mérlegelése alapján értékelni, hogy van-e hatalma a befektetést befogadó felett. Annak megállapításához, hogy a döntéshozó megbízott vagy megbízó, a B60-B72. bekezdés ad útmutatást.

B60. Annak megállapítása során, hogy megbízott-e, a döntéshozó köteles mérlegelni a közötte, a kezelt befektetést befogadó és a befektetést befogadóban résztvevő egyéb felek közötti általános kapcsolatot, különös tekintettel az alábbi tényezőkre: Az adott tények és körülmények alapján minden egyes tényezőre külön súlyozást kell alkalmazni.

(a) a befektetést befogadó feletti döntéshozatali jogkörének terjedelme (B62. és B63. bekezdés).

(b) a többi fél jogai (B64-B67. bekezdés).

(c) az a díjazás, amely őt a díjazásról szóló megállapodás(ok) alapján megilleti (B68-B70. bekezdés).

(d) a döntéshozó kitettsége a befektetést befogadóban lévő egyéb érdekeltségeiből eredő hozamok változékonyságának (B71. és B 72. bekezdés).

B61. Annak megállapításához, hogy a döntéshozó megbízott-e, a B60. bekezdésben felsorolt összes tényező értékelése szükséges, kivéve, ha egyetlen fél lényeges jogokkal rendelkezik a döntéshozó elmozdítására vonatkozóan (elmozdítási jogok), és a döntéshozót indokolás nélkül elmozdíthatja (lásd a B65. bekezdést).

A döntéshozatali jogkör terjedelme

B62. A döntéshozó döntéshozatali jogkörének terjedelmét az alábbiak mérlegelésével értékelik:

(a) a döntéshozatali megállapodás(ok) szerint engedélyezett és a jogszabályok által meghatározott tevékenységek; valamint

(b) a döntéshozó mérlegelési jogköre, amellyel a szóban forgó tevékenységekkel kapcsolatos döntések meghozatala során rendelkezik.

B63. A döntéshozó köteles mérlegelni a befektetést befogadó célját és rendeltetését, azon kockázatokat, amelyeknek való kitettség érdekében a befektetést befogadót létrehozták, azokat a kockázatokat, amelyeket a tervek szerint átad a befektetést befogadóban résztvevő feleknek, valamint a döntéshozó részvételének szintjét a befektetést befogadó megtervezésében. Például ha a döntéshozó jelentős mértékben részt vett a befektetést befogadó megtervezésében (ideértve a döntéshozatali jogkör terjedelmének megállapítását is), ez a részvétel arra utalhat, hogy a döntéshozónak lehetősége volt olyan jogok megszerzésére, illetve ezek megszerzésére ösztönözve volt, amelyek eredményeképpen a döntéshozó rendelkezik a lényeges tevékenységek irányításának képességével.

Más felek jogai

B64. A más felek birtokában lévő lényeges jogok befolyással lehetnek a döntéshozó azon képességére, hogy irányítsa a befektetést befogadó lényeges tevékenységeit. A lényeges elmozdítási vagy egyéb jogok azt jelezhetik, hogy a döntéshozó megbízott.

B65. Ha egyetlen fél lényeges jogokkal rendelkezik a döntéshozó elmozdítására vonatkozóan (elmozdítási jogok), és a döntéshozót indokolás nélkül elmozdíthatja, ez önmagában elegendő annak megállapításához, hogy a döntéshozó megbízott. Ha egynél több fél rendelkezik ilyen jogokkal (és egyik fél sem mozdíthatja el a döntéshozót más felek egyetértése nélkül), ezek a jogok önmagukban nem döntőek annak megállapítása során, hogy a döntéshozó elsődlegesen mások nevében és javára jár el. Ezenkívül minél több fél együttes eljárására van szükség a döntéshozó elmozdítására vonatkozó jogok gyakorlásához, és minél jelentősebbek a döntéshozó egyéb gazdasági érdekeltségei (azaz a díjazás és egyéb érdekeltségek), valamint az azokkal kapcsolatos változékonyság, annál kisebb súlyt kell adni ennek a tényezőnek.

B66. Más felek olyan lényeges jogait, amelyek korlátozzák a döntéshozó mérlegelési jogkörét, az elmozdítási jogokhoz hasonló módon kell figyelembe venni annak értékelése során, hogy a döntéshozó megbízott-e. Például az a döntéshozó, akinek eljárásaihoz meg kell szereznie kis számú egyéb fél jóváhagyását, általában megbízott. (A jogokra, valamint arra vonatkozó további útmutatásért, hogy az említett jogok lényegesek-e, lásd a B22-B25. bekezdést.)

B67. Az egyéb felek birtokában lévő jogok mérlegelésének tartalmaznia kell a befektetést befogadó igazgatósága (vagy egyéb irányító szerve) által gyakorolható valamennyi jog értékelését, valamint annak értékelését, hogy ezek milyen hatással vannak a döntéshozatali hatalomra (lásd a B23. bekezdés (b) pontját).

Díjazás

B68. Minél jelentősebb a döntéshozó díjazása és az ahhoz fűződő változékonyság a befektetést befogadó tevékenységeiből várt hozamokhoz viszonyítva, annál valószínűbb, hogy a döntéshozó megbízó.

B69. Annak megállapítása során, hogy megbízó vagy megbízott, a döntéshozó köteles azt is mérlegelni, hogy az alábbi feltételek fennállnak-e:

(a) A döntéshozó díjazása arányos a teljesített szolgáltatásokkal.

(b) A díjazásról szóló megállapodásban csak olyan feltételek vagy összegek szerepelnek, amelyek rendszerint szerepelnek a hasonló szolgáltatásokról és szakértelemről szóló, a szokásos piaci feltételek mellett megkötött megállapodásokban.

B70. A döntéshozó csak akkor lehet megbízott, ha a B69. bekezdés (a) és (b) pontjában meghatározott feltételek teljesülnek. Azonban önmagában az, ha az említett feltételek teljesülnek, nem elegendő annak megállapításához, hogy a döntéshozó megbízott.

Az egyéb érdekeltségekből származó hozamok változékonyságának való kitettség

B71. Az a döntéshozó, aki egyéb érdekeltségekkel rendelkezik a befektetést befogadóban (például befektetések a befektetést befogadóban vagy garanciákat biztosít a befektetést befogadó teljesítésével kapcsolatban), annak értékelése során, hogy megbízott-e, köteles figyelembe venni az említett érdekeltségekből származó hozamok változékonyságát. Ha egyéb érdekeltségekkel rendelkezik a befektetést befogadóban, az arra utal, hogy a döntéshozó megbízó.

B72. A befektetést befogadóban lévő egyéb érdekeltségekből származó hozamok változékonyságának való kitettség értékelése során a döntéshozó köteles mérlegelni az alábbiakat: A döntéshozó köteles értékelni a befektetést befogadó hozamai teljes változékonyságára vonatkozó kitettségét. Ez az értékelés elsősorban a befektetést befogadó tevékenységeiből várt hozamokon alapul, azonban nem szabad figyelmen kívül hagyni a döntéshozó egyéb érdekeltségein keresztül fennálló maximális kitettségét a befektetést befogadó hozamai változékonyságának.

(a) minél jelentősebb a döntéshozó díjazása és az ahhoz fűződő változékonyság a befektetést befogadó tevékenységeiből várt hozamokhoz viszonyítva, annál valószínűbb, hogy a döntéshozó megbízó.

(b) azt, hogy a hozamok változékonyságának való kitettsége eltér-e a többi befektető kitettségétől, és ha igen, hogyan befolyásolhatja ez a cselekményeit. Például ez lehet a helyzet, amikor a döntéshozó hátrasorolt érdekeltségekkel rendelkezik a befektetést befogadóban vagy a hitelképesség-növelés egyéb formáit biztosítja a befektetést befogadó számára.

Alkalmazási példák

13. példa

A döntéshozó (alapkezelő) megalapít, értékesít és kezel egy zárt végű, szabályozott befektetési alapot a befektetési megbízásban pontosan meghatározott paramétereknek megfelelően, a helyi jogszabályok és szabályzatok előírásai szerint. Az alapot tőzsdén jegyzett gazdálkodó egységek tulajdonviszonyt megtestesítő értékpapírjainak diverzifikált portfóliójába történő befektetésként értékesítették a befektetők felé. A meghatározott paraméterek keretein belül az alapkezelő szabadon mérlegelheti, hogy milyen eszközbe fektessen be. Az alapkezelő 10 százalékos arányos befektetést valósított meg a befektetési alapban, és szolgáltatásaiért piaci alapú díjat kap, amely megegyezik a befektetési alap nettó eszközértékének 1 százalékával. A díjak megfelelnek a teljesített szolgáltatásoknak. A befektetési alapkezelő nem köteles a 10 százalékos befektetésén felüli veszteségek finanszírozására. A befektetési alap nem köteles független igazgatóságot létrehozni, és azt nem is hozott létre. A befektetők nem rendelkeznek olyan lényeges jogokkal, amelyek befolyásolnák az alapkezelő döntéshozó hatalmát, azonban a befektetési alap által meghatározott korlátok között visszaválthatják érdekeltségeiket.

Bár a befektetési megbízás paraméterein belül, valamint a jogszabályi követelményeknek megfelelően működik, az alapkezelő olyan döntéshozatali jogokkal rendelkezik, amelyek felruházzák a befektetési alap lényeges tevékenységeinek irányítási képességével - a befektetők nem rendelkeznek olyan lényeges jogokkal, amelyek befolyásolhatnák a befektetési alapkezelő döntéshozatali hatáskörét. Az alapkezelő szolgáltatásaiért piaci alapú díjat kap, amely megfelel a nyújtott szolgáltatásoknak, valamint arányos befektetést is megvalósított a befektetési alapban. A díjazás és a befektetése az alapkezelőt kiteszi a befektetési alap tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának anélkül, hogy olyan jelentős kitettséget hozna létre, amely arra utalna, hogy a befektetési alapkezelő megbízó.

Ebben a példában annak mérlegelése, hogy az alapkezelő ki van-e téve a befektetési alapból származó hozamok változékonyságának, a korlátozott paraméterek közepette fennálló döntéshozatali jogkörével együtt azt jelzi, hogy az alapkezelő megbízott. Ennek megfelelően az alapkezelő megállapítja, hogy nem gyakorol ellenőrzést a befektetési alap felett.

14. példa

A döntéshozó megalapít, értékesít és kezel egy alapot, amely számos befektető számára befektetési lehetőséget biztosít. A döntéshozó (alapkezelő) az összes befektető érdekében, valamint az alapra vonatkozó megállapodásokkal összhangban köteles meghozni a döntéseit. Ennek ellenére az alapkezelő széles körű mérlegelési joggal rendelkezik. Az alapkezelő szolgáltatásaiért a kezelt eszközök 1 százalékának megfelelő piaci alapú díjat kap, továbbá megkapja az alap összes nyereségének 20 százalékát, amennyiben egy meghatározott nyereségszintet elérnek. A díjak megfelelnek a teljesített szolgáltatásoknak.

Bár döntéseit a befektetők érdekében kell meghoznia, az alapkezelő kiterjedt döntéshozatali jogkörrel rendelkezik az alap lényeges tevékenységeinek irányítása tekintetében. Az alapkezelő részére fix és teljesítmény alapú díjak kerülnek kifizetésre, amelyek megfelelnek a teljesített szolgáltatásoknak. Továbbá a díjazás az alapkezelő érdekeit a többi befektetőnek az alap növelésére vonatkozó érdekeihez igazítja, anélkül, hogy az alap tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának való olyan jelentős kitettséget keletkeztetne, hogy a díjazás - önmagában nézve - arra utalna, hogy az alapkezelő a megbízó.

A fenti tényállás és elemzés az alábbi 14A-14C. pontokban leírt példákra vonatkozik. Az egyes példákat külön-külön kell figyelembe venni.

14A. példa

Az alapkezelő 2 százalékos befektetéssel is rendelkezik az alapban, ami érdekeit összehangolja a többi befektető érdekeivel. Az alapkezelő nem köteles a 2 százalékos befektetésén felüli veszteségek finanszírozására. A befektetők egyszerű többséggel megszavazhatják az alapkezelő elmozdítását, azonban kizárólag szerződésszegés miatt.

Az alapkezelő 2 százalékos befektetése növeli az alapkezelő kitettségét az alap tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának anélkül, hogy olyan jelentős kitettséget hozna létre, amely arra utalna, hogy az alapkezelő a megbízó. A többi befektető joga az alapkezelő elmozdítására védelmet nyújtó jognak tekinthető, mivel kizárólag szerződésszegés esetén gyakorolható. Ebben a példában, jóllehet az alapkezelő kiterjedt döntéshozatali jogkörrel rendelkezik, és ki van téve az érdekeltségéből és a díjazásából eredő hozamok változékonyságának, az alapkezelő kitettsége azt jelzi, hogy az alapkezelő megbízott. Ennek megfelelően az alapkezelő megállapítja, hogy nem gyakorol ellenőrzést a befektetési alap felett.

14B. példa

Az alapkezelő jelentősebb méretű arányos befektetéssel rendelkezik az alapban, viszont nem köteles a szóban forgó befektetésén felüli veszteségek finanszírozására. A befektetők egyszerű többséggel megszavazhatják az alapkezelő elmozdítását, azonban kizárólag szerződésszegés miatt.

A jelen példában a többi befektető joga az alapkezelő elmozdítására védelmet nyújtó jognak tekinthető, mivel kizárólag szerződésszegés esetén gyakorolható. Bár az alapkezelő részére a nyújtott szolgáltatásoknak megfelelő fix és teljesítmény alapú díjakat fizetnek, a alapkezelő befektetése a díjazásával együtt olyan jelentős kitettséget hozhat létre az alap tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának, amely arra utal, hogy az alapkezelő a megbízó. Minél jelentősebb az alapkezelő gazdasági érdeke (díjazását és egyéb érdekeltségeit együttesen figyelembe véve), annál nagyobb hangsúlyt fektetne az alapkezelő az elemzésben ezekre a gazdasági érdekekre, és annál valószínűbb, hogy az alapkezelő megbízó.

Például díjazása és az egyéb tényezők figyelembe vételét követően az alapkezelő úgy vélheti, hogy 20 százalékos befektetés elégséges annak megállapításához, hogy ellenőrzést gyakorol az alap felett. Más körülmények közepette azonban (vagyis ha a díjazás vagy az egyéb tényezők eltérnek), az ellenőrzés a befektetés más szintje mellett merülhet fel.

14C. példa

Az alapkezelő 20 százalékos arányos befektetéssel rendelkezik az alapban, viszont nem köteles a 20 százalékos befektetésén felüli veszteségek finanszírozására. Az alap igazgatósággal rendelkezik, amelynek minden tagja független az alapkezelőtől, és a szóban forgó tagokat a többi befektető nevezi ki. Az igazgatóság évente nevezi ki az alapkezelőt. Ha az igazgatóság úgy dönt, hogy nem újítja meg az alapkezelő szerződését, az alapkezelő által teljesített szolgáltatásokat az ágazat más kezelői is elvégezhetik.

Bár az alapkezelő részére a nyújtott szolgáltatásoknak megfelelő fix és teljesítmény alapú díjakat fizetnek, a alapkezelő 20 százalékos befektetése a díjazásával együtt olyan jelentős kitettséget hoz létre az alap tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának, amely arra utal, hogy az alapkezelő a megbízó. A befektetők azonban lényeges jogokkal rendelkeznek az alapkezelő elmozdítására - az igazgatóság biztosít egy mechanizmust annak garantálására, hogy a befektetők elmozdíthassák az alapkezelőt, ha úgy döntenek.

A jelen példában az alapkezelő nagyobb hangsúlyt fektet az elemzésben a lényeges elmozdítási jogokra. Ezért, jóllehet az alapkezelő kiterjedt döntéshozatali jogkörrel rendelkezik, és a díjazásából, valamint a befektetéséből eredően ki van téve az alap hozamai változékonyságának, a többi befektetőt illető lényeges jogok azt jelzik, hogy az alapkezelő megbízott. Ennek megfelelően az alapkezelő megállapítja, hogy nem gyakorol ellenőrzést a befektetési alap felett.

15. példa

Létrehoznak egy befektetést befogadót egy fix kamatozású eszközalapú értékpapírokból álló portfólió megvásárlása érdekében, fix kamatozású adósságinstrumentumok és tőkeinstrumentumok finanszírozásával. A tőkeinstrumentumok arra hivatottak, hogy védelmet biztosítsanak a hitelező befektetőknek az első veszteségekkel szemben, és hogy megkapják a befektetést befogadó esetleges reziduális hozamait. Az ügylet a potenciális hitelező befektetők részére eszközalapú értékpapírok portfóliójába történő olyan befektetésként kerül értékesítésre, amely ki van téve a portfólióban szereplő eszközalapú értékpapírok kibocsátóinak esetleges mulasztásához kapcsolódó hitelkockázatnak, valamint a portfólió kezelésével kapcsolatos kamatlábkockázatnak. A létrehozáskor a tőkeinstrumentumok a vásárolt eszközök értékének 10 százalékát teszik ki. A döntéshozó (az eszközkezelő) a befektetést befogadó tájékoztatójában meghatározott paraméterek keretei között meghozott befektetési döntések útján kezeli az aktív eszközportfóliót. Ezekért a szolgáltatásokért az eszközkezelő egy piaci alapú fix díjat kap (a kezelt eszközök 1 százalékát), továbbá teljesítményalapú díjakat is kap (a nyereség 10 százalékát), amennyiben a befektetést befogadó nyeresége meghalad egy meghatározott szintet. A díjak megfelelnek a teljesített szolgáltatásoknak. Az eszközkezelő a befektetést befogadó tőkéje 35 százalékának a tulajdonosa.

A tőke fennmaradó 65 százaléka, valamint az összes adósságinstrumentum számos egyéb, független harmadik személy között oszlik meg. Az eszközkezelő indokolás nélkül elmozdítható a többi befektető egyszerű többséggel hozott határozatával.

Az eszközkezelő részére fix és teljesítmény alapú díjak kerülnek kifizetésre, amelyek megfelelnek a teljesített szolgáltatásoknak. A díjazás az alapkezelő érdekeit a többi befektetőnek az alap növelésére vonatkozó érdekeihez igazítja. Az eszközkezelő ki van téve az alap tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának, mivel a tőke 35 százalékának a tulajdonosa, valamint ki van téve a díjazásából származó hozamok változékonyságának is.

Bár a befektetést befogadó a tájékoztatójában meghatározott paraméterek keretei között működik, az eszközkezelő rendelkezik azon befektetetési döntések meghozatalának képességével, amelyek jelentősen befolyásolják a befektetést befogadó hozamait - a többi befektetőt illető elmozdítási jog kevés súlyt kap az elemzésben, mivel ezek a jogok nagyszámú befektető között oszlanak meg. Ebben a példában az eszközkezelő nagyobb hangsúlyt fektet az alapból származó hozamok változékonyságának való kitettségére, amely az adósságinstrumentumoknak alárendelt részesedéséből ered. A tőke 35 százalékának tulajdonlása a befektetést befogadóból származó veszteségeknek és hozamokra vonatkozó jogoknak való alárendelt kitettséget hoz létre, amely olyan jelentőségű, hogy arra utal, hogy az eszközkezelő a megbízó. Ennek megfelelően az eszközkezelő megállapítja, hogy ellenőrzést gyakorol a befektetést befogadó felett.

16. példa

A döntéshozó (a szponzor) egy több eladóból álló céltársaságot szponzorál, amely rövid lejáratú adósságinstrumentumokat bocsát ki független harmadik személy befektetőknek. Az ügylet a potenciális befektetők részére a legjobb minősítésű középlejáratú eszközök portfóliójába történő olyan befektetésként kerül értékesítésre, amely minimálisan ki van téve a portfólióban szereplő eszközök kibocsátóinak esetleges mulasztásához kapcsolódó hitelkockázatnak. Több átadási szolgáltató magas besorolású középtávú eszközportfóliókat értékesít a céltársaságnak. Az átadók piaci alapú szolgáltatási díj ellenében [kezelik] a céltársaság részére általuk értékesített portfóliót, valamint a késedelmes követeléseket. Az átadók ezenkívül elsődleges védelmet biztosítanak az eszközportfóliójukból eredő hitelezési veszteségekkel szemben, a céltársaság részére átadott eszközök túlbiztosítása útján. A szponzor piaci alapú díj ellenében állapítja meg a céltársaságra vonatkozó feltételeket, és kezeli a céltársaság tevékenységeit. A díj megfelel a teljesített szolgáltatásoknak. A szponzor jóváhagyja azokat az eladókat, akik számára megengedett a céltársaság részére történő értékesítés, jóváhagyja a céltársaság által megvásárolandó eszközöket, és döntéseket hoz a céltársaság finanszírozásával kapcsolatban. A szponzor köteles a befektetők érdekében eljárni.

A szponzor jogosult a céltársaság esetleges reziduális hozamára, valamint hitelképesség-növelési lehetőségeket és likviditási eszközöket biztosít a céltársaság számára. A szponzor által biztosított hitelképesség-növelési lehetőségek a céltársaság összes eszközének 5 százaléka erejéig nyelik el a veszteségeket, az átadók által biztosított elsődleges védelem kimerülése után. A likviditási eszközök nem képezik a késedelmes eszközök fedezetét. A befektetők nem rendelkeznek olyan lényeges jogokkal, amelyek befolyásolhatnák a szponzor döntéshozó hatalmát.

Bár a szponzor a nyújtott szolgáltatásoknak megfelelő piaci alapú díjat kap a szolgáltatásaiért, a szponzor ki van téve a céltársaság tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának a céltársaság reziduális hozamaira vonatkozó jogai és a hitelképesség-növelési lehetőségek, valamint likviditási eszközök biztosítása miatt (vagyis a céltársaság likviditási kockázatnak van kitéve, mivel a középlejáratú eszközök finanszírozására rövid lejáratú adósságinstrumentumokat használnak). Bár minden átadó rendelkezik olyan döntéshozatali jogokkal, amelyek befolyásolják a céltársaság eszközeinek értékét, a szponzor olyan kiterjedt döntéshozatali jogkörrel rendelkezik, amely felruházza annak képességével, hogy irányítsa azokat a tevékenységeket, amelyek a leginkább befolyásolják a céltársaság hozamait (vagyis a szponzor állapítja meg a céltársaságra vonatkozó feltételeket, és joga van az eszközök tekintetében döntéseket hozni (a megvásárolt eszközök és ezen eszközök átadóinak jóváhagyása útján), valamint a céltársaság finanszírozása tekintetében döntéseket hozni (aminek érdekében rendszeresen új befektetéseket kell találni)). A céltársaság reziduális hozamaira vonatkozó jogok és a hitelképesség-növelési lehetőségek, valamint likviditási eszközök biztosítása miatt a szponzor ki van téve a céltársaság tevékenységeiből származó hozamok változékonyságának, ami eltér a többi befektető változékonyságnak való kitettségétől. Ennek megfelelően a szóban forgó kitettség arra utal, hogy a szponzor megbízó, így a szponzor megállapítja, hogy ellenőrzést gyakorol a céltársaság felett. Az, hogy a szponzor köteles az összes befektető érdekében eljárni, nem képezi akadályát annak, hogy a szponzor megbízó legyen.

A más felekkel való kapcsolat

B73. Az ellenőrzés megítélésekor a befektetőnek figyelembe kell vennie a többi féllel fennálló kapcsolatát, valamint hogy a többi fél a befektető nevében jár-e el (vagyis hogy "de facto" megbízottak-e). Annak megállapításához, hogy más felek de facto megbízottként járnak-e el, mérlegelésre van szükség, és nem pusztán a kapcsolat jellegét kell figyelembe venni, hanem azt is, hogy a szóban forgó felek hogyan hatnak egymásra, illetve a befektetőre.

B74. Az ilyen jellegű kapcsolathoz nem szükséges szerződéses megállapodás. Egy fél akkor de facto megbízott, ha a befektető - vagy a befektető tevékenységeit irányító személyek - képesek úgy irányítani az említett felet, hogy az a befektető nevében járjon el. Ilyen körülmények között a befektető a befektetést befogadó feletti ellenőrzés értékelésekor köteles figyelembe venni de facto megbízottja döntéshozatali jogait és a változó hozamoknak való közvetett, a de facto megbízotton keresztül fennálló kitettségét, illetve ezzel kapcsolatos jogait, saját kitettségével, illetve jogaival együtt.

B75. Az alábbiakban olyan egyéb felekre láthatók példák, akik kapcsolatuk jellege alapján a befektető de facto megbízottjaként járhatnak el:

(a) a befektető kapcsolt felei.

(b) olyan fél, aki a befektetést befogadóban lévő érdekeltségét hozzájárulásként vagy kölcsönként kapta a befektetőtől.

(c) olyan fél, aki beleegyezett, hogy a befektető előzetes jóváhagyása nélkül nem adja el, nem ruházza át, illetve nem terheli meg a befektetést befogadóban lévő érdekeltségeit (kivéve azokat a helyzeteket, amikor a befektető és a másik fél rendelkezik az előzetes jóváhagyás jogával, és e jogok független felek által kölcsönösen elfogadott feltételeken alapulnak).

(d) olyan fél, aki a befektető alárendelt pénzügyi támogatása nélkül nem képes tevékenységei finanszírozására.

(e) olyan befektetést befogadó, amelynek esetében az irányító szerv tagjainak többsége vagy a kulcspozíciókban lévő vezetők megegyeznek a befektető irányító szervének tagjaival, illetve kulcspozíciókban lévő vezetőivel.

(f) olyan fél, aki szoros üzleti kapcsolatban áll a befektetővel, mint például a hivatásos szolgáltató és annak egyik jelentős ügyfele közötti kapcsolat.

Meghatározott eszközök ellenőrzése

B76. A befektető köteles mérlegelni, hogy a befektetést befogadó egy részét vélelmezett külön gazdálkodó egységként kezeli-e, és ha igen, ellenőrzést gyakorol-e a vélelmezett külön gazdálkodó egység felett.

B77. A befektető csak és kizárólag akkor köteles a befektetést befogadó egy részét vélelmezett külön gazdálkodó egységként kezelni, ha az alábbi feltétel teljesül:

A befektetést befogadóban lévő meghatározott eszközök (és a kapcsolódó hitelképesség-növelési lehetőségek, ha vannak) a befektetést befogadó meghatározott kötelezettségei, illetve a befektetést befogadóban lévő meghatározott egyéb érdekeltségek tekintetében az egyetlen fizetési forrást jelentik. A meghatározott kötelezettséggel rendelkező feleken kívüli felek nem rendelkeznek a meghatározott eszközökkel vagy az említett eszközökből származó maradvány cash flow-kkal kapcsolatos jogokkal vagy kötelmekkel. Lényegileg a meghatározott eszközökből származó semmilyen hozam nem használható fel a megmaradó befektetést befogadó által, és a vélelmezett külön gazdálkodó egység egyetlen kötelezettsége sem fizethető ki a megmaradó befektetést befogadó eszközeiből. Így lényegében a szóban forgó vélelmezett külön gazdálkodó egység minden eszköze, kötelezettsége és tőkéje elkülönítésre kerül a befektetést befogadótól. Az ilyen vélelmezett külön gazdálkodó egységet gyakran "siló"-nak hívják.

B78. Ha a B77. bekezdésben szereplő feltétel teljesült, a befektető köteles azonosítani azokat a tevékenységeket, amelyek jelentős befolyással vannak a vélelmezett külön gazdálkodó egység hozamaira, továbbá köteles megállapítani, hogyan irányítják ezeket a tevékenységeket annak értékelése érdekében, hogy hatalma van-e a befektetést befogadó adott része felett. A vélelmezett külön gazdálkodó egység feletti ellenőrzés felmérésekor a befektető azt is köteles mérlegelni, hogy ki van-e téve az adott vélelmezett külön gazdálkodó egységben való részvételéből származó változó hozamoknak, illetve ezekkel kapcsolatban rendelkezik-e jogokkal, valamint hogy rendelkezik-e azzal a képességgel, hogy a befektetést befogadó adott része feletti hatalmát a befektetőt illető hozamok összegének befolyásolására használja.

B79. Ha a befektető ellenőrzést gyakorol a vélelmezett külön gazdálkodó egység felett, a befektető köteles a befektetést befogadó szóban forgó részét konszolidálni. Ebben az esetben a többi fél a befektetést befogadó feletti ellenőrzés értékelésekor és a befektetést befogadó konszolidálásakor kizárja a befektetést befogadó szóban forgó részét.

Folyamatos értékelés

B80. A befektető köteles újraértékelni, hogy ellenőrzést gyakorol-e egy befektetést befogadó felett, ha a tények és a körülmények arra utalnak, hogy az ellenőrzés 7. bekezdésben felsorolt három eleme közül egyben vagy többen változás következett be.

B81. Ha változás következik be azzal kapcsolatban, hogy hogyan gyakorolható a hatalom a befektetést befogadó felett, a változásnak tükröződnie kell annak módjában, ahogy a befektető értékeli a hatalmát a befektetést befogadó felett. Például a döntéshozatali jogokat illető változások azzal járhatnak, hogy a lényeges tevékenységeket már nem a szavazati jogokon keresztül irányítják, hanem ehelyett egyéb megállapodások - például szerződések - egy másik félnek vagy más feleknek biztosítják a lényeges tevékenységek irányításának folyamatos képességét.

B82. Egy adott esemény azt eredményezheti, hogy a befektető hatalomra tesz szert a befektetést befogadó felett, illetve elveszíti hatalmát a befektetést befogadó felett, anélkül, hogy a befektető részt vett volna az adott eseményben. Például a befektető hatalomra tehet szert valamely befektetést befogadó felett azért, mert más fél vagy felek döntéshozatali jogai, amelyek korábban megakadályozták a befektetőt a befektetést befogadó feletti ellenőrzés gyakorlásában, megszűntek.

B83. A befektető mérlegeli továbbá a befektetést befogadóban való részvételéből származó változó hozamoknak való kitettségét, illetve az ezzel kapcsolatos jogait befolyásoló változásokat is. Például a befektető, aki hatalommal rendelkezik a befektetést befogadó felett, elveszítheti a befektetést befogadó feletti ellenőrzést, ha a befektető már nem jogosult a hozamokra, vagy már nincs kitéve a kötelmeknek, mivel a befektető nem teljesítené a 7. bekezdés (b) pontját (például ha megszűnik egy teljesítményalapú díjazásról szóló szerződés).

B84. A befektető köteles mérlegelni, hogy megváltozott-e annak értékelése, hogy megbízottként vagy megbízóként jár-e el. A befektető és a többi fél közötti általános kapcsolatban bekövetkező változások azzal járhatnak, hogy a befektető már nem megbízottként jár el, még akkor sem, ha korábban megbízottként járt el, és fordítva. Például ha a befektető vagy a többi fél jogaiban változások következnek be, a befektető köteles újraértékelni helyzetét, hogy megbízó vagy megbízott-e.

B85. A befektető eredeti értékelése az ellenőrzéssel, illetve azzal kapcsolatban, hogy megbízotti vagy megbízói szerepet tölt-e be, nem módosul pusztán azért, mert változás következett be a piaci feltételekben (például a befektetést befogadó piaci feltételektől függő hozamaiban bekövetkező változás), kivéve, ha a piaci feltételekben bekövetkező változás módosít az ellenőrzés 7. bekezdésben felsorolt három eleme közül egyet vagy többet, vagy megváltoztatja a megbízó és megbízott közötti általános kapcsolatot.

SZÁMVITELI KÖVETELMÉNYEK

Konszolidációs eljárások

B86. Konszolidált pénzügyi kimutatások:

(a) összekapcsolják az anyavállalat és leányvállalatai eszközeit, kötelezettségeit, saját tőkéjét, bevételeit, ráfordításait és cash flow-it.

(b) beszámítják (kiszűrik) az anyavállalatnak a leányvállalatokban lévő befektetései könyv szerinti értékét, valamint az anyavállalat részesedését a leányvállalatok saját tőkéjében (az IFRS 3 elmagyarázza, hogyan kell elszámolni az esetleges kapcsolódó goodwillt).

(c) teljes mértékben kiszűrik a csoporton belüli azon eszközöket és kötelezettségeket, saját tőkét, bevételt, ráfordításokat és cash-flow-kat, amelyek a csoport gazdálkodó egységei közötti ügyletekkel kapcsolatosak (a csoporton belüli ügyletekből származó, az eszközökben - például készletekben vagy befektetett eszközökben - megjelenített nyereségeket vagy veszteségeket teljesen kiszűrik). A csoporton belüli veszteségek olyan értékvesztésre utalhatnak, amelyet meg kell jeleníteni a konszolidált pénzügyi kimutatásokban. Az IAS 12 Nyereségadók standard azokra az átmeneti eltérésekre vonatkozik, amelyek a nyereségek és veszteségek csoporton belüli ügyletekből származó kiszűréséből erednek.

Egységes számviteli politikák

B87. Ha a csoport egyik tagja ugyanolyan ügyletekre és hasonló körülmények közötti, más eseményekre a konszolidált pénzügyi kimutatásokban alkalmazottól eltérő számviteli politikákat alkalmaz, a csoport adott tagja pénzügyi kimutatásait megfelelően módosítja a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor a csoport számviteli politikáinak való megfelelés biztosítása érdekében.

Értékelés

B88. A gazdálkodó egység a leányvállalat bevételeit és ráfordításait a konszolidált pénzügyi kimutatásokban attól az időponttól kezdve szerepelteti, amikor ellenőrzést szerez, addig az időpontig, amikor a gazdálkodó egység felhagy a leányvállalat feletti ellenőrzés gyakorlásával. A leányvállalat bevételei és ráfordításai az akvizíció időpontjára vonatkozó konszolidált pénzügyi kimutatásokban kimutatott eszközök és kötelezettségek értékén alapulnak. Például az átfogó jövedelemre vonatkozó konszolidált kimutatásban az akvizíció időpontja után elszámolt értékcsökkenési leírás a kapcsolódó értékcsökkenthető eszközök azon valós értékén alapul, amely az akvizíció időpontjára vonatkozó, konszolidált pénzügyi kimutatásokban jelenik meg.

Potenciális szavazati jogok

B89. Ha vannak potenciális szavazati jogok vagy potenciális szavazati jogokat tartalmazó egyéb származékos termékek, a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítése során az anyavállalatra és a nem ellenőrző részesedésekre jutó nyereséget vagy veszteséget, és a saját tőkében bekövetkezett változásokat kizárólag a meglévő tulajdonosi érdekeltségek alapján határozzák meg, és nem veszik figyelembe a potenciális szavazati jogok vagy egyéb származékos termékek lehetséges lehívását vagy átváltását, kivéve, ha a B90. bekezdés alkalmazandó.

B90. Bizonyos körülmények között a gazdálkodó egység egy tranzakció eredményeképp lényegében tulajdonosi érdekeltséggel rendelkezik, amely aktuálisan hozzáférést biztosít a gazdálkodó egység számára a tulajdonosi érdekeltséghez kapcsolódó megtérüléshez. Ilyen körülmények között a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítése során az anyavállalatra és a nem ellenőrző részesedésekre jutó arányt azon potenciális szavazati jogok és egyéb származékos termékek esetleges lehívásának figyelembevételével határozzák meg, amelyek aktuálisan hozzáférést biztosítanak a gazdálkodó egység számára a megtérüléshez.

B91. Az IFRS 9 nem vonatkozik a leányvállalatokban lévő konszolidált érdekeltségekre. Ha a potenciális szavazati jogokat tartalmazó instrumentumok lényegében aktuálisan hozzáférést biztosítanak egy leányvállalatban lévő tulajdonosi érdekeltséghez kapcsolódó megtérüléshez, az instrumentumok nem tartoznak az IFRS 9 előírásainak hatálya alá. Minden egyéb esetben a leányvállalatban potenciális szavazati jogot tartalmazó instrumentumokat az IFRS 9 szerint számolják el.

A beszámoló fordulónapja

B92. Az anyavállalat és leányvállalatai azon pénzügyi kimutatásainak, amelyeket a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítése során használnak, azonos fordulónappal kell rendelkezniük. Amikor az anyavállalat beszámolási időszakának vége eltér a leányvállalat beszámolási időszakának végétől, a leányvállalat a konszolidáció céljából további pénzügyi információt készít az anyavállalat pénzügyi kimutatásaival megegyező dátummal annak lehetővé tétele érdekében, hogy az anyavállalat konszolidálhassa a leányvállalat pénzügyi információit, kivéve, ha ez kivitelezhetetlen.

B93. Ha ez kivitelezhetetlen, az anyavállalat köteles a leányvállalat pénzügyi információját annak legfrissebb pénzügyi kimutatásai felhasználásával konszolidálni, amelyeket módosítanak azon jelentős ügyletek vagy események hatásaival, amelyek a szóban forgó pénzügyi kimutatások és a konszolidált pénzügyi kimutatások fordulónapja között mennek végbe. Mindenesetre a leányvállalat pénzügyi kimutatásainak és a konszolidált pénzügyi kimutatásoknak a fordulónapja közötti eltérés nem lehet három hónapnál több, valamint a pénzügyi kimutatások beszámolási időszakainak hossza és a beszámolási időszakok végei közötti eltérésnek időszakról időszakra meg kell egyeznie.

Nem ellenőrző részesedések

B94. A gazdálkodó egység az egyéb átfogó jövedelem nyereségét vagy veszteségét, valamint minden egyes összetevőjét köteles hozzárendelni az anyavállalat tulajdonosaihoz és a nem ellenőrző részesedésekhez. A gazdálkodó egység ezenkívül a teljes átfogó jövedelmet köteles hozzárendelni az anyavállalat tulajdonosaihoz és a nem ellenőrző részesedésekhez, akkor is, ha ez azt eredményezi, hogy a nem ellenőrző részesedéseknek negatív egyenlege lesz.

B95. Ha egy leányvállalatnak vannak olyan halmozódó elsőbbségi részvényei, amelyeket saját tőkeként soroltak be és amelyeket nem ellenőrző részesedések birtokolnak, a gazdálkodó egység függetlenül attól, hogy az osztalékot jóváhagyták-e, az ilyen részvényekre járó osztalékokkal való módosítást követően számítja ki a nettó eredményből rá eső részt.

A nem ellenőrző részesedések tulajdonában lévő hányadokban bekövetkezett változások

B96. Amikor a nem ellenőrző részesedések tulajdonában lévő saját tőke aránya megváltozik, a gazdálkodó egység köteles módosítani az ellenőrző és a nem ellenőrző részesedések könyv szerinti értékét annak érdekében, hogy tükrözze a leányvállalatokban lévő érdekeltségeikben bekövetkező változásokat. A gazdálkodó egység köteles közvetlenül a saját tőkében kimutatni a nem ellenőrző részesedések módosításának összege és a fizetett vagy kapott ellenérték valós értéke között fennálló különbséget, és hozzárendelni az anyavállalat tulajdonosaihoz.

Az ellenőrzése elvesztése

B97. Az anyavállalat két vagy több megállapodás (ügylet) révén is elveszítheti ellenőrzését a leányvállalat felett. Ugyanakkor néha a körülmények azt jelzik, hogy az összetett megállapodásokat egyetlen ügyletként kell elszámolni. Annak meghatározásakor, hogy vajon a megállapodásokat egyetlen ügyletként kell-e elszámolni, az anyavállalatnak figyelembe kell vennie a megállapodások összes feltételét és azok gazdasági hatásait. Az alábbiak közül egy vagy több lehet jelzés arra, hogy az anyavállalatnak az összetett megállapodásokat egyetlen ügyletként kell elszámolnia:

(a) Azokat ugyanabban az időpontban vagy egymásra való tekintettel kötötték meg.

(b) Egyetlen ügyletet alkotnak, amelyet egy átfogó gazdasági hatás elérésére alakítottak ki.

(c) Az egyik megállapodás bekövetkezése függ legalább egy másik megállapodás bekövetkezésétől.

(d) Az egyik megállapodás, önmagában vizsgálva, gazdaságilag nem indokolt, de gazdaságilag indokolt akkor, ha más megállapodásokkal együttesen vizsgálják. Erre példa, amikor a részvények egyik elidegenítését a piaci árfolyamnál alacsonyabban árazzák, és ezt ellensúlyozza egy ezt követő, a piaci árfolyam feletti másik elidegenítés.

B98. Ha az anyavállalat elveszti ellenőrzését a leányvállalat felett, akkor:

(a) kivezeti:

(i) a leányvállalat eszközeit (ideértve az esetleges goodwillt) és kötelezettségeit, annak az időpontnak a könyv szerinti értéke szerint, amikor az ellenőrzést elvesztette; és

(ii) a korábbi leányvállalatban fennálló nem ellenőrző részesedéseknek azon időpontban fennálló könyv szerinti értékét, amikor az ellenőrzést elvesztette (ideértve a hozzájuk rendelhető egyéb átfogó jövedelem bármely összetevőjét).

(b) megjeleníti:

(i) az ellenőrzés elvesztését eredményező ügylet, esemény vagy körülmények révén kapott ellenérték - ha volt ilyen - valós értékét;

(ii) ha az ügylet, esemény vagy körülmény, amely az ellenőrzés elvesztését eredményezte, a leányvállalat részvényeinek felosztását vonja maga után a tulajdonosok számára, tulajdonosi minőségükben, akkor azt a felosztást; valamint

(iii) a korábbi leányvállalatban esetleg megtartott befektetést, annak az ellenőrzés elvesztésének időpontjában fennálló valós értékén.

(c) a leányvállalattal kapcsolatban az egyéb átfogó jövedelemben megjelenített összegeket a B99. bekezdésben leírtak alapján átsorolja az eredménybe, vagy közvetlenül a felhalmozott eredménybe, ha ezt más IFRS-ek megkövetelik.

(d) az esetleges ebből eredő különbözetet nyereségként vagy veszteségként az anyavállalathoz hozzárendelhető eredményben jeleníti meg.

B99. Ha az anyavállalat elveszti ellenőrzését a leányvállalat felett, az anyavállalatnak minden, azzal a leányvállalattal kapcsolatban az egyéb átfogó jövedelemben korábban elszámolt összeget ugyanazon az alapon kell elszámolnia, mint amit akkor írnának elő, ha az anyavállalat a kapcsolódó eszközöket és kötelezettségeket közvetlenül idegenítette volna el. Ezért ha a korábban az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt nyereséget vagy veszteséget a kapcsolódó eszközök vagy kötelezettségek elidegenítésén keletkezett eredménybe sorolják át, az anyavállalat a nyereséget vagy veszteséget a saját tőkéből az eredménybe sorolja át (átsorolás miatti módosításként) akkor, amikor a leányvállalat felett elveszti ellenőrzését. Ha a korábban az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt átértékelési többletet az eszköz elidegenítésekor közvetlenül a felhalmozott eredménybe vezetnék át, az anyavállalat köteles az átértékelési többletet közvetlenül a felhalmozott eredménybe átvezetni, amikor a leányvállalat feletti ellenőrzését elveszti.

C. függelék

Hatálybalépés napja és áttérés

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi, és ugyanolyan jelentőséggel bír, mint az IFRS egyéb részei.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

C1. A gazdálkodó egységnek a jelen IFRS-t a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység a jelen IFRS-t korábban alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt, és egyidejűleg az IFRS 11, az IFRS 12, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások és a (2011-ben módosított) IAS 28 standardot is alkalmaznia kell.

ÁTTÉRÉS

C2. A gazdálkodó egység köteles a jelen IFRS-t visszamenőlegesen alkalmazni az IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák standardnak megfelelően, kivéve a C3-C6. bekezdésben meghatározottakat.

C3. Amikor a jelen IFRS-t először alkalmazza, a gazdálkodó egység nem köteles módosítani a következők valamelyikében való részvételével kapcsolatos számvitelét:

(a) olyan gazdálkodó egységek, amelyeket korábban az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardnak és a SIC-12 Konszolidálás - speciális célú gazdálkodó egységek értelmezésnek megfelelően konszolidáltak, és a jelen IFRS-nek megfelelően továbbra is konszolidálják őket; vagy

(b) olyan gazdálkodó egységek, amelyeket korábban az IAS 27 standardnak és a SIC-12 értelmezésnek megfelelően nem konszolidáltak, és a jelen IFRS-nek megfelelően továbbra sem konszolidálják őket.

C4. Ha a jelen IFRS első alkalmazása valamely befektetőnél azt eredményezi, hogy konszolidál egy olyan befektetést befogadót, amelyet az IAS 27 és a SIC-12 szerint nem konszolidáltak, a befektető köteles: A befektető a saját tőke adott időszakra vonatkozó módosításaként köteles megjeleníteni az akvizíció vélelmezett időpontjában kimutatott minden eszköz, kötelezettség és nem ellenőrző részesedés összege és a részvételéből eredő korábban megjelenített összegek közötti különbözetet. Továbbá a befektető köteles összehasonlító információkat és közzétételeket rendelkezésre bocsátani az IAS 8 standardnak megfelelően.

(a) amennyiben a befektetést befogadó (az IFRS 3 standardban meghatározott) üzleti tevékenység, oly módon értékelni a szóban forgó, korábban nem konszolidált befektetést befogadóban lévő eszközöket, kötelezettségeket és nem ellenőrző részesedéseket az első alkalmazás napján, mintha a befektetést befogadót konszolidálták volna (és így az IFRS 3 standardnak megfelelően akvizíciós elszámolást alkalmaztak volna) attól a naptól kezdve, hogy a befektető ellenőrzést szerzett a szóban forgó befektetést befogadó felett a jelen IFRS követelményei alapján.

(b) amennyiben a befektetést befogadó (az IFRS 3 standardban meghatározottak szerint) nem üzleti tevékenység, oly módon értékelni a szóban forgó, korábban nem konszolidált befektetést befogadóban lévő eszközöket, kötelezettségeket és nem ellenőrző részesedéseket az első alkalmazás napján, mintha a befektetést befogadót konszolidálták volna (az IFRS 3 standardban leírt akvizíciós módszer alkalmazásával, a befektetést befogadó számára bármilyen goodwill kimutatása nélkül) attól a naptól kezdve, hogy a befektető ellenőrzést szerzett a szóban forgó befektetést befogadó felett a jelen IFRS követelményei alapján. A megjelenített eszközök, kötelezettségek és nem ellenőrző részesedések összege és a befektető befektetést befogadóban való részvételének korábbi könyv szerinti értéke közötti eltérést úgy kell kimutatni, mint a saját tőke nyitó egyenlegének megfelelő módosítását.

(c) ha a befektetést befogadó eszközeinek, kötelezettségeinek és nem ellenőrző részesedésének az (a) vagy (b) pont szerinti értékelése kivitelezhetetlen (az IAS 8 standardban meghatározottak szerint), a befektető:

(i) ha a befektetést befogadó üzleti tevékenység, az IFRS 3 standard előírásait köteles alkalmazni. Az akvizíció vélelmezett időpontja annak a legkorábbi időszaknak a kezdete, amely tekintetében az IFRS 3 standard alkalmazása kivitelezhető, amely a tárgyidőszak is lehet.

(ii) ha a befektetést befogadó nem üzleti tevékenység, az IFRS 3 standardban leírt akvizíciós módszert köteles alkalmazni, anélkül, hogy bármilyen goodwillt megjelenítene a befektetést befogadó számára az akvizíció vélelmezett időpontjától. Az akvizíció vélelmezett időpontja annak a legkorábbi időszaknak a kezdete, amely tekintetében a jelen bekezdés alkalmazása megvalósítható, amely a tárgyidőszak is lehet.

C5. Ha a jelen IFRS első alkalmazása valamely befektetőnél azt eredményezi, hogy már nem konszolidál egy olyan befektetést befogadót, amelyet a (2008-ban módosított) IAS 27 standard és a SIC-12 értelmezés szerint konszolidáltak, a befektető köteles értékelni a befektetést befogadóban az első alkalmazáskor megtartott érdekeltségét, olyan értéken, amelyen akkor értékelte volna, ha a jelen IFRS előírásai hatályosak lettek volna abban az időpontban, amikor a befektetőnek érdekeltsége keletkezett a befektetést befogadóban, illetve elvesztette felette az ellenőrzést. Ha a megtartott érdekeltség értékelése kivitelezhetetlen (az IAS 8 standardban meghatározottak szerint), a befektető a jelen IFRS előírásait köteles alkalmazni az ellenőrzése elveszítésének elszámolására, annak a legkorábbi időszaknak a kezdetén, amely tekintetében a jelen IFRS alkalmazása megvalósítható, amely a tárgyidőszak is lehet. A befektető a saját tőke adott időszakra vonatkozó módosításaként köteles megjeleníteni az eszközök, kötelezettségek és nem ellenőrző részesedések korábban megjelenített összege és a befektetőnek a befektetést befogadóban való részvételének könyv szerinti értéke közötti különbözetet. Továbbá a befektető köteles összehasonlító információkat és közzétételeket rendelkezésre bocsátani az IAS 8 standardnak megfelelően.

C6. A 23., a 25., a B94. és a B96-B99. bekezdések az IAS 27 standard 2008-ban keletkezett módosításai, amelyek átkerültek az IFRS 10 standardba. A gazdálkodó egység az alábbiak szerint köteles az említett bekezdések előírásait alkalmazni, kivéve, ha a gazdálkodó egység alkalmazza a C3. bekezdést:

(a) A gazdálkodó egység nem állapíthatja meg újra az eredmény hozzárendelését a B94. bekezdésben szereplő módosítás első alkalmazását megelőző beszámolási időszakokra.

(b) A 23. és a B96. bekezdésben foglalt, a leányvállalat feletti ellenőrzés megszerzése után a tulajdonosi érdekeltségek változásainak elszámolásával kapcsolatos előírások nem vonatkoznak azokra a változásokra, amelyek a módosításoknak a gazdálkodó egység által történő első alkalmazását megelőzően következtek be.

(c) A gazdálkodó egység nem állapíthatja meg újra egy korábbi leányvállalatban lévő befektetés könyv szerinti értékét, ha az ellenőrzést elvesztette, mielőtt a 25. és a B97-B99. bekezdésben szereplő módosításokat először alkalmazta. Emellett a gazdálkodó egység nem számíthatja ki újra a leányvállalat elvesztésével kapcsolatos, a 25. és a B97-B99. bekezdésben szereplő módosítások alkalmazását megelőzően elszámolt nyereséget vagy veszteséget.

Hivatkozások az IFRS 9 standardra

C7. Ha a gazdálkodó egység alkalmazza a jelen IFRS-t, de még nem alkalmazza az IFRS 9 standardot, akkor a jelen IFRS-ben szereplő, az IFRS 9 standardra való hivatkozásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés standardra való hivatkozásként kell értelmezni.

EGYÉB IFRS-EK VISSZAVONÁSA

C8. A jelen IFRS hatályon kívül helyezi a (2008-ban módosított) IAS 27 standardban szereplő, a konszolidált pénzügyi kimutatásokra vonatkozó követelményeket.

C9. A jelen IFRS hatályon kívül helyezi továbbá a SIC-12 Konszolidálás - speciális célú gazdálkodó egységek értelmezést.

D. függelék

Egyéb IFRS-ek módosítása

A függelék meghatározza az egyéb IFRS-ekre vonatkozó azon módosításokat, amelyek annak következményei, hogy a Testület kibocsátotta a jelen IFRS standardot. A gazdálkodó egységnek a módosításokat a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha valamely gazdálkodó egység korábbi időszakra alkalmazza a jelen IFRS-t, köteles erre a korábbi időszakra alkalmazni ezeket a módosításokat. A módosított bekezdésekben az új szöveg aláhúzva, a törölt szöveg pedig áthúzva látható.

IFRS 1 A nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok első alkalmazása

D1. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 39.I. bekezdés:

39I A 2011 májusában kiadott IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a következő bekezdéseket: 31., B7., C1., D1., D14. és D15. bekezdés, valamint beiktatatta a D31. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és IFRS 11 standardot.

D2. A B. függelék B7. bekezdése az alábbiak szerint módosul:

B7 Az első alkalmazónak az IFRS 10 standard következő előírásait kell a jövőre nézve alkalmaznia, az IFRS-ekre való áttérés időpontjától: Azonban ha egy első alkalmazó úgy dönt, hogy az IFRS 3 standardot visszamenőlegesen alkalmazza korábbi üzleti kombinációkra, akkor alkalmaznia kell az IFRS 10 standardot is a jelen IFRS C1. bekezdésével összhangban.

(a) a B94. bekezdésben foglalt előírást, miszerint a teljes átfogó jövedelmet akkor is hozzá kell rendelni az anyavállalat tulajdonosaihoz és a nem ellenőrző részesedésekhez, ha a nem ellenőrző részesedéseknél ez negatív egyenleget eredményez.

(b) a 23. és a B93. bekezdésben foglalt előírásokat egy leányvállalatban lévő anyavállalati tulajdoni érdekeltségében bekövetkezett azon változások elszámolásáról, amelyek nem eredményezik az ellenőrzés elvesztését; és

(c) a B97-B99. bekezdésben foglalt előírásokat egy leányvállalat feletti ellenőrzés elveszítésének elszámolásáról, és az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard 8A. bekezdésének kapcsolódó előírásait.

D3. A C. függelék C1. bekezdése az alábbiak szerint módosul:

C1 Az első alkalmazó választhatja, hogy nem alkalmazza visszamenőlegesen az IFRS 3 standardot a múltbeli üzleti kombinációkra (azokra az üzleti kombinációkra, amelyek IFRS-ekre való áttérés időpontját megelőzően történtek meg). Azonban ha egy első alkalmazó bármely üzleti kombinációját újra megállapítja, hogy megfeleljen az IFRS 3 standardnak, akkor valamennyi későbbi üzleti kombinációját újra meg kell állapítania, és alkalmaznia kell az IFRS 10 standardot is ugyanattól az időponttól kezdődően. Például ha az első alkalmazó azt választja, hogy újra megállapít egy 20X6 június 30-án megtörtént üzleti kombinációt, akkor a 20X6 június 30-a és az IFRS-ekre való áttérés időpontja között megtörtént valamennyi üzleti kombinációt újra meg kell állapítania, és 20X6 június 30-tól alkalmaznia kell az IFRS 10 standardot.

IFRS 2 Részvényalapú kifizetés standard

D4. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 63.A. bekezdés: Az A. függelékben a "részvényalapú kifizetési megállapodás" meghatározásához fűzött lábjegyzet az alábbiak szerint módosul:

63A A 2011 májusában kiadott IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 módosította az 5. bekezdést és az A. függeléket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

* A "csoport" fogalmát az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard A. függeléke a beszámolót készítő gazdálkodó egység legfőbb anyavállalatának szemszögéből úgy határozza meg, mint "az anyavállalat és annak összes leányvállalata".

IFRS 3 Üzleti kombinációk

D5. Az alábbiak szerint módosul a 7. bekezdés, és beiktatásra kerül a 64.E bekezdés:

7 Az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardban adott útmutatást kell használni a felvásárló azonosítására, amely az a gazdálkodó egység, amely egy másik gazdálkodó egység - a felvásárolt - felett ellenőrzést szerez. Ha egy üzleti kombinációra sor került, de az IFRS 10 standardban lévő útmutatás nem jelzi egyértelműen, hogy az egyesülő gazdálkodó egységek közül melyik a felvásárló, a döntés meghozatala során a B14-B18. bekezdésben foglalt tényezőket kell mérlegelni.

64E A 2011 májusában kiadott IFRS 10 standard módosította a 7., a B13. és a B63. bekezdés (e) pontját, valamint az A. függeléket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 standardot.

D6. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D7 Az A. függelékben törlésre kerül az "ellenőrzés" meghatározása.

D8. A B. függelék B13. bekezdése és B63. bekezdésének (e) pontja az alábbiak szerint módosul:

B13 Az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardban adott útmutatást kell használni a felvásárló azonosítására, amely az a gazdálkodó egység, amely a felvásárolt felett ellenőrzést szerez. Ha egy üzleti kombinációra sor került, de az IFRS 10 standardban lévő útmutatás nem jelzi egyértelműen, hogy az egyesülő gazdálkodó egységek közül melyik a felvásárló, a döntés meghozatala során a B14-B18. bekezdésben foglalt tényezőket kell mérlegelni.

B63 Példák olyan IFRS-ekre, amelyek egy üzleti kombináció során megszerzett eszközök és átvállalt vagy felmerült kötelezettségek későbbi értékeléséhez és elszámolásához adnak útmutatást:

(a) ...

(e) az IFRS 10 standard ad útmutatást az anyavállalat leányvállalatban lévő tulajdoni érdekeltségében bekövetkező változások elszámolásával kapcsolatban, az ellenőrzés megszerzése után.

IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: Közzétételek

D9. Az alábbiak szerint módosul a 3. bekezdés (a) pontja, és beiktatásra kerül a 44.O. bekezdés:

3 A jelen IFRS-t minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IAS 39 standard alkalmazásával számoljon el; ilyen esetben, ...

44O A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standard (kibocsátva 2009 novemberében)

D10. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 8.1.2. bekezdés:

8.1.2 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a C8. bekezdést és törölte a C18. és a C18-C23. bekezdés feletti címeket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D11. A C. függelék C18. és C19. bekezdése, valamint a C18. és a C19. bekezdés feletti címek törlésre kerülnek, a C8. bekezdés pedig az alábbiak szerint módosul:

C83 A jelen IFRS-t minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IAS 39 és az IFRS 9 standard alkalmazásával számoljon el; ilyen esetben, ...

IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standard (kibocsátva 2010 októberében)

D12. Az alábbiak szerint módosul a 3.2.1. bekezdés, és beiktatásra kerül a 7.1.2. bekezdés:

3.2.1 A konszolidált pénzügyi kimutatásokban a 3.2.2-3.2.9., a B3.1.1., a B3.1.2. és a B3.2.1-B3.2.17. bekezdést konszolidált szinten kell alkalmazni. Ennélfogva a gazdálkodó egység először konszolidálja az összes leányvállalatot az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően, majd ezután alkalmazza az említett bekezdéseket az ennek eredményeként keletkező csoportra.

7.1.2 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3.2.1., B3.2.1-B3.2.3., B4.3.12.(c), B5.7.15., C11. és C30. bekezdést, törölte a C23-C28. bekezdést, valamint a vonatkozó címeket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D13. A B. függelék B3.2.1-B3.2.3. és B5.7.15. bekezdése az alábbiak szerint módosul: A B3.2.1. bekezdésben az "(ideértve minden speciális célú gazdálkodó egységet)" a folyamatábra első rovatában törlésre kerül.

B3.2.2 A 3.2.4.b) bekezdésben leírt helyzet (amikor a gazdálkodó egység megtartja a pénzügyi eszköz cash flow-inak átvételére vonatkozó szerződéses jogokat, de szerződéses kötelmet vállal a cash flow-k megfizetésére egy vagy több átvevő felé) akkor következik be például, ha a gazdálkodó egység egy tröszt, és a befektetők részére az általa tulajdonolt pénzügyi eszközökre vonatkozóan haszonhúzói érdekeltségeket bocsát ki, és vállalja e pénzügyi eszközök kezelését. Ilyen esetben a pénzügyi eszközök akkor felelnek meg a kivezetés feltételeinek, ha a 3.2.5. és a 3.2.6. bekezdésben foglalt feltételek teljesülnek.

B3.2.3 A 3.2.5. bekezdés alkalmazásakor a gazdálkodó egység például lehet egy pénzügyi eszköz keletkeztetője, vagy lehet egy olyan csoport, amely magában foglal egy , amely a pénzügyi eszközöket megszerezte, és a cash-flow-kat független harmadik személy befektetők számára továbbítja.

B5.7.15 Az alábbiak példák az eszközspecifikus teljesítménykockázatra:

(a) ...

(b) egy strukturált gazdálkodó egység által kibocsátott, az alábbi jellemzőkkel rendelkező kötelezettség. A gazdálkodó egység jogilag elkülönül, így a gazdálkodó egység eszközei elkülönítésre kerülnek kizárólag a befektetői javára, még fizetésképtelenség esetén is. A gazdálkodó egység nem köt egyéb ügyletet, és a gazdálkodó egység eszközei nem zálogosíthatók el. Csak akkor járnak összegek a gazdálkodó egység befektetőinek, ha az elkülönített eszközök cash-flow-kat keletkeztetnek. Így ...

D14. A C. függelék C23. és C24. bekezdése, valamint a C23. bekezdés feletti cím törlésre kerül, a C11. és a C30. bekezdés pedig az alábbiak szerint módosul:

IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása standard

D15. Az alábbiak szerint módosul a 4. és a 123. bekezdés, és beiktatásra kerül a 139.H. bekezdés:

4 A standard nem vonatkozik az IAS 34 Évközi pénzügyi beszámolás standard szerint elkészített tömörített évközi pénzügyi kimutatások szerkezetére és tartalmára. Ugyanakkor ezen pénzügyi kimutatásokra vonatkozik a 15-35. bekezdés. Ez a standard egyformán vonatkozik minden gazdálkodó egységre, beleértve azokat is, amelyek az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően prezentálják konszolidált pénzügyi kimutatásaikat, és azokat is, amelyek egyedi pénzügyi kimutatásokat prezentálnak az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően.

123 A gazdálkodó egység számviteli politikáinak alkalmazásakor a vezetés számos szempontot mérlegel a becsléseken kívül, amely mérlegelt szempontok jelentős hatással lehetnek a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegekre. Például a vezetés arra vonatkozóan hoz döntéseket:

(a) ...

(b) hogy a pénzügyi eszközök és lízingbe adott eszközök tulajdonlásával járó lényegileg összes kockázat és haszon mikor kerül átadásra más gazdálkodó egységeknek; és

(c) hogy lényegét tekintve egy meghatározott áruértékesítés finanszírozási megállapodás-e, és mint ilyen, nem keletkeztet-e bevételt.

(d)

139H A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 12 standard módosította a 4., a 119., a 123. és a 124. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 12 standardot.

IAS 7 Cash flow-k kimutatásai

D16. Az alábbiak szerint módosul a 42.B. bekezdés, és beiktatásra kerül az 57. bekezdés:

42B A leányvállalatban lévő tulajdoni érdekeltségeknek az ellenőrzés elvesztését nem eredményező változásait, mint például a leányvállalat tőkeinstrumentumainak későbbi megvásárlását vagy eladását az anyavállalat részéről tőketranzakciókként számolják el (lásd az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardot). Ennek megfelelően ...

57 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard által módosított bekezdések: 37., 38. és 42.B., valamint törölt bekezdés az 50.(b). A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai

D17. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D18. Az alábbiak szerint módosul a 19., a 45. és a 46. bekezdés, és beiktatásra kerül a 60.F. bekezdés:

19 A jelen standard azt is lehetővé teszi, hogy a pénzügyi kimutatásokat készítő különálló gazdálkodó egység, valamint az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard szerint egyedi pénzügyi kimutatásokat készítő gazdálkodó egység bármely pénznemben (vagy pénznemekben) prezentálhassa pénzügyi kimutatásait. Amennyiben a ...

45 A külföldi érdekeltség eredményeinek és pénzügyi helyzetének összevonása a beszámolót készítő gazdálkodó egységével a szokásos konszolidációs eljárást követi, mint pl. a csoporton belüli egyenlegek és leányvállalatok közötti ügyletek kiszűrése (lásd az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardot). Ugyanakkor ...

46 Ha a külföldi érdekeltség pénzügyi kimutatásainak fordulónapja eltér a beszámolót készítő gazdálkodó egységétől, a külföldi érdekeltség gyakran külön kimutatásokat készít a beszámolót készítő gazdálkodó pénzügyi kimutatásaival megegyező fordulónapra. Ha ez nem történik meg, az IFRS 10 lehetővé teszi az eltérő fordulónap alkalmazását, azzal a feltétellel, hogy az eltérés a három hónapot nem haladja meg, és az eltérő időpontok közötti időszakban bekövetkezett jelentős ügyletekre és más események hatásaira vonatkozóan módosítás történik. Ebben az esetben a külföldi érdekeltség eszközeit és kötelezettségeit a külföldi érdekeltség beszámolási időszakának végén érvényes átváltási árfolyamon számítják át. Az IFRS 10 standardnak megfelelően a beszámolót készítő gazdálkodó egység beszámolási időszakának végéig eltelt időszak alatti jelentős átváltási árfolyamváltozások hatásainak megfelelően módosítást végeznek. Ugyanez ...

60F A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3. bekezdés (b) pontját, a 8., a 11., a 18., a 19., a 33., a 44-46. és a 48.A. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek standard

D19. A 3. bekezdés a következőképpen módosul: A 9. bekezdésben az "ellenőrzés", a "közös ellenőrzés" és a "jelentős befolyás" meghatározásai törlésre kerülnek, és az alábbi mondat kerül beiktatásra: Az "ellenőrzés", a "közös ellenőrzés" és a "jelentős befolyás" kifejezések az IFRS 10 standardban, az IFRS 11 Közös megállapodások standardban és az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standardban kerültek meghatározásra, és a jelen standardban az említett IFRS-ekben meghatározott jelentésekkel szerepelnek. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 28.A. bekezdés:

3 A jelen standard előírja a kapcsolt felekkel fennálló kapcsolatok, a velük folytatott ügyletek és az azokból származó nyitott egyenlegek közzétételét - ideértve a kötelezettségvállalásokat is - az anyavállalatnak vagy a befektetés tárgya felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló befektetőnek az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardnak vagy az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően bemutatott konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatásaiban. A jelen standard a különálló pénzügyi kimutatásokra is vonatkozik.

28A A 2011 májusában kiadott IFRS 10 standard, IFRS 11 Közös megállapodások standard és az IFRS 12 standard módosította a 3. és a 9. bekezdést, a 11. bekezdés (b) pontját, a 15. bekezdést, a 19. bekezdés (b) és (e) pontját, valamint a 25. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10, az IFRS 11 és az IFRS 12 standardot.

IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások

D20. Az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardból a konszolidált pénzügyi kimutatásokra vonatkozó előírások törlésre kerülnek, és a megfelelő esetekben az IFRS 10 standardba kerülnek át. Az egyedi pénzügyi kimutatásokra vonatkozó számviteli és közzétételi követelmények az IAS 27 standardban maradnak; a cím Egyedi pénzügyi kimutatásokra módosul, a megmaradó bekezdések folytatólagosan újraszámozásra kerülnek, a hatókör módosításra kerül és egyéb szerkesztési változtatások valósulnak meg. A (2011-ben módosított) IAS 27 standardban maradó számviteli és közzétételi követelmények szintén frissítésre kerülnek annak érdekében, hogy tükrözzék az IFRS 10, az IFRS 11, az IFRS 12 és a (2011-ben módosított) IAS 28 standardban szereplő útmutatást. A (2008-ban módosított) IAS 27 standard bekezdéseinek rendeltetési helyével kapcsolatos adatok megtalálhatók a (2011-ben módosított) IAS 27 standardhoz mellékelt egyeztető táblázatban.

IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás

D21. Az alábbiak szerint módosul a 4. bekezdés (a) pontja, és beiktatásra kerül a 97.I. bekezdés:

4 A jelen standardot minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IAS 39 standard alkalmazásával számoljon el ...

97I A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 standard módosította a 4. bekezdés (a) pontját és az és AG29. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D22. A függelék AG29. bekezdése az alábbiak szerint módosul:

AG29 A konszolidált pénzügyi kimutatásokban a gazdálkodó egység az IAS 1, valamint az IFRS 10 standard alapján mutatja ki a nem ellenőrző részesedéseket, azaz más felek részesedését a gazdálkodó egység leányvállalatainak saját tőkéjében és eredményében. A ...

IAS 33 Egy részvényre jutó nyereség

D23. Az alábbiak szerint módosul a 4. bekezdés, és beiktatásra kerül a 74.B bekezdés:

4 Amikor a gazdálkodó egység az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások és az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standarddal összhangban konszolidált pénzügyi kimutatásokat és egyedi pénzügyi kimutatásokat is készít, a jelen standard által előírt közzétételeket csak a konszolidált pénzügyi kimutatások alapján szükséges bemutatni. Annak ...

74B A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 4., a 40. és az A11. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 36 Eszközök értékvesztése

D24. Az alábbiak szerint módosul a 4. bekezdés (a) pontja, és beiktatásra kerül a 140.H. bekezdés:

4 A jelen standard az alábbiak szerint besorolt pénzügyi eszközökre vonatkozik:

(a) leányvállalatok, az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardban meghatározott fogalom szerint;

(b) ...

140H A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 standard módosította a 4. bekezdést, a 12. bekezdés (h) pontja feletti címet és a 12. bekezdés (h) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D25. [Nem vonatkozik a követelményekre]

IAS 38 Immateriális javak

D26. Az alábbiak szerint módosul a 3. bekezdés (a) pontja, és beiktatásra kerül a 130.F. bekezdés:

3 Amennyiben valamely konkrét immateriális eszközre egy másik standard vonatkozik, a gazdálkodó egység a jelen standard helyett a másik standardot alkalmazza. Ez a standard nem vonatkozik például az alábbiakra:

(a) ...

(e) a pénzügyi eszközökre, ahogyan azokat az IAS 32 meghatározza. Egyes pénzügyi eszközök megjelenítésére és értékelésére az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard és az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard vonatkozik.

(f) ...

130F A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3. bekezdés (e) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés (módosítva 2009 októberében)

D27. Az alábbiak szerint módosul a 2. bekezdés (a) pontja és a 15. bekezdés, és beiktatásra kerül a 103.P. bekezdés:

2 A jelen standardot minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Ugyanakkor a gazdálkodó egységeknek a jelen standardot kell alkalmazniuk a leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő olyan érdekeltségre, amelyet az IAS 27, az IAS 28 szerint a jelen standard alapján számolnak el. ...

15 A konszolidált pénzügyi kimutatásokban a 16-23. bekezdést és az A. függelék AG34-aG52. bekezdését konszolidált szinten kell alkalmazni. Ennélfogva a gazdálkodó egység először konszolidálja az összes leányvállalatot az IFRS 10 standardnak megfelelően, majd ezután alkalmazza a 16-23. bekezdést és az A. függelék AG34-AG52. bekezdését az ennek eredményeként keletkező csoportra.

103P A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 2. bekezdés (a) pontját, a 15., az AG3., az AG36-AG38. bekezdést és az AG4I. bekezdés (a) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D28. Az A. függelék AG36-AG38. bekezdése az alábbiak szerint módosul: Az AG36. bekezdésben az "(ideértve minden speciális célú gazdálkodó egységet)" a folyamatábra első rovatában törlésre kerül.

AG37 A 18. bekezdés (b) pontjában leírt helyzet (amikor a gazdálkodó egység megtartja a pénzügyi eszköz cash flow-inak átvételére vonatkozó szerződéses jogokat, de szerződéses kötelmet vállal a cash flow-k megfizetésére egy vagy több átvevő felé) akkor következik be például, ha a gazdálkodó egység egy tröszt, és a befektetők részére az általa tulajdonolt pénzügyi eszközökre vonatkozóan haszonhúzói érdekeltségeket bocsát ki, és vállalja e pénzügyi eszközök kezelését. Ilyen esetben a pénzügyi eszközök akkor felelnek meg a kivezetés feltételeinek, ha a 19. és a 20. bekezdésben foglalt feltételek teljesülnek.

AG38 A 19. bekezdés alkalmazásakor a gazdálkodó egység például lehet egy pénzügyi eszköz keletkeztetője, vagy lehet egy olyan csoport, amely magában foglal egy leányvállalatot, amely a pénzügyi eszközöket megszerezte, és a cash-flow-kat független harmadik személy befektetők számára továbbítja.

IFRIC 5 A leszerelési, a helyreállítási és a környezetrehabilitációs pénzalapokból származó érdekeltségekre vonatkozó jogok

D29. A "Hivatkozások" részben az IAS 27 és az IAS 31 standardra vonatkozó sorok törlésre kerülnek, az IAS 28 standard az "IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések"-re módosul, és beiktatásra kerül az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 Közös megállapodások standard. Az alábbiak szerint módosul a 8. bekezdés, és beiktatásra kerül a 14B. bekezdés:

8 A hozzájárulónak meg kell határoznia, hogy ellenőrzést vagy közös ellenőrzést gyakorol-e a pénzalap felett, vagy hogy jelentős befolyással van-e rá, az IFRS 10, az IFRS 11 és az IAS 28 értelmében. Ha igen, akkor a hozzájárulónak ezen standardoknak megfelelően kell elszámolnia a pénzalapban lévő érdekeltségét.

14B A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 standard módosította a 8. és a 9. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IFRIC 17 Nem-pénzbeli eszközök tulajdonosok közötti felosztásai

D30. A "Hivatkozások" részbe beiktatásra kerül az "IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások" sor. Az alábbiak szerint módosul a 7. bekezdés, és beiktatásra kerül a 19. bekezdés:

7 A 5. bekezdéssel összhangban, a jelen értelmezés nem vonatkozik arra, amikor a gazdálkodó egység egy leányvállalatban fennálló saját tulajdonosi érdekeltségeinek egy részét felosztja, de a leányvállalat feletti ellenőrzést megtartja. A leányvállalatban nem ellenőrző részesedés kimutatását eredményező felosztást végző gazdálkodó egység a felosztást az IFRS 10 standarddal összhangban számolja el.

19 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 standard módosította a 7. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 10 standardot.

IFRS 11 NEMZETKÖZI PÉNZÜGYI BESZÁMOLÁSI STANDARD

Közös megállapodások

CÉL

1. A jelen IFRS célja, hogy meghatározza az olyan gazdálkodó egységek pénzügyi beszámolására vonatkozó elveket, amelyek közös ellenőrzés alatt lévő megállapodásokban (azaz közös megállapodásokban) rendelkeznek érdekeltséggel.

A célkitűzés megvalósítása

2. Az 1. bekezdésben szereplő célkitűzés teljesítése érdekében a jelen IFRS meghatározza a közös ellenőrzés fogalmát, és előírja, hogy az a gazdálkodó egység, amely félként szerepel egy közös megállapodásban, határozza meg annak a közös megállapodásnak a fajtáját, amelyben részt vesz, oly módon, hogy értékeli jogait és kötelmeit, valamint előírja, hogy az említett jogokat és kötelmeket az adott közös megállapodás fajtájának megfelelően számolja el.

HATÓKÖR

3. A jelen IFRS-t minden olyan gazdálkodó egység köteles alkalmazni, amely közös megállapodásban félként szerepel.

KÖZÖS MEGÁLLAPODÁSOK

4. A közös megállapodás olyan megállapodás, amely felett két vagy több fél közös ellenőrzést gyakorol.

5. A közös megállapodás a következő tulajdonságokkal rendelkezik:

(a) A feleket szerződéses megállapodás köti (lásd a B2-B4. bekezdést).

(b) A szerződéses megállapodás az említett felek közül kettőnek vagy többnek közös ellenőrzést biztosít a megállapodás felett (lásd a 7-13. bekezdést).

6. A közös megállapodás közös tevékenység vagy közös vállalkozás lehet.

Közös ellenőrzés

7. A közös ellenőrzés egy megállapodás felett gyakorolt ellenőrzés szerződésben rögzített megosztása, amely kizárólag akkor áll fenn, ha a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntésekhez az ellenőrzésben részt vevő felek egyhangú hozzájárulása szükséges.

8. Egy megállapodásban félként szereplő gazdálkodó egység köteles értékelni, hogy a szerződéses megállapodás minden félnek vagy a felek egy csoportjának biztosítja-e a megállapodás együttes ellenőrzését. Az összes fél, illetve a felek egy csoportja akkor gyakorol együttes ellenőrzést a megállapodás felett, ha kötelesek együttesen eljárni a megállapodás hozamait jelentős mértékben befolyásoló tevékenységek (azaz a lényeges tevékenységek) irányítása érdekében.

9. Miután megállapításra került, hogy az összes fél, illetve a felek egy csoportja együttes ellenőrzést gyakorol a megállapodás felett, közös ellenőrzés csak akkor áll fenn, ha a lényeges tevékenységekre vonatkozó döntésekhez a megállapodást együttesen ellenőrző felek egyhangú hozzájárulása szükséges.

10. A közös megállapodásban egyik fél sem ellenőrizheti a megállapodást önállóan. Egy megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló fél megakadályozhatja, hogy bármely más fél vagy a felek egy csoportja ellenőrzést gyakoroljon a megállapodás felett.

11. Egy megállapodás közös megállapodás lehet akkor is, ha nem minden benne szereplő fél rendelkezik a megállapodás tekintetében közös ellenőrzéssel. A jelen IFRS megkülönbözteti azokat a feleket, amelyek közös ellenőrzést gyakorolnak egy közös megállapodás felett (közös tevékenységet végző személyek vagy közös vállalkozás tulajdonosai), és azokat a feleket, amelyek részt vesznek egy közös megállapodásban, azonban nem gyakorolnak közös ellenőrzést felette.

12. A gazdálkodó egységnek józan mérlegelésre lesz szüksége annak értékelésekor, hogy az összes fél vagy a felek egy csoportja közös ellenőrzést gyakorol-e egy megállapodás felett. A gazdálkodó egység ezen értékelés során köteles az összes tényt és körülményt figyelembe venni (lásd a B5-B11. bekezdést).

13. Ha a tények és a körülmények megváltoznak, a gazdálkodó egység köteles újra értékelni, hogy még mindig közös ellenőrzést gyakorol-e a megállapodás felett.

A közös megállapodás fajtái

14. A gazdálkodó egység köteles megállapítani annak a közös megállapodásnak a típusát, amelyben érdekelt. A közös megállapodás közös tevékenységként vagy közös vállalkozásként történő besorolása a megállapodásban szereplő felek jogaitól és kötelmeitől függ.

15. A közös tevékenység olyan közös megállapodás, amelynek keretében a megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló felek a megállapodással kapcsolatos, eszközökre vonatkozó jogokkal és kötelezettségekre vonatkozó kötelmekkel rendelkeznek. Ezeket a feleket közös tevékenységet végző személyeknek nevezzük.

16. A közös vállalkozás olyan közös megállapodás, amelynek keretében a megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló felek a megállapodás nettó eszközeire vonatkozó jogokkal rendelkeznek. Ezeket a feleket közös vállalkozás tulajdonosainak nevezzük.

17. A gazdálkodó egység józan mérlegelés alkalmazásával állapítja meg, hogy egy közös megállapodás közös tevékenység-e vagy közös vállalkozás. A gazdálkodó egység köteles megállapítani annak a közös megállapodásnak a típusát, amelyben érdekelt, azáltal, hogy figyelembe veszi a megállapodásból eredő jogait és kötelmeit. A gazdálkodó egység a jogait és a kötelmeit a megállapodás felépítése és jogi formája, a felek által a szerződéses megállapodásban elfogadott feltételek, és - adott esetben - az egyéb tények és körülmények alapján értékeli (lásd a B12-B33. bekezdést).

18. A feleket olykor keretszerződés köti, amely egy vagy több tevékenység elvállalása tekintetében meghatározza az általános szerződési feltételeket. A keretszerződés előírhatja, hogy a felek különböző közös megállapodásokat létesítsenek a megállapodás részét képező konkrét tevékenységek tekintetében. Bár ezek a közös megállapodások ugyanahhoz a keretszerződéshez kapcsolódnak, eltérő típusúak lehetnek, ha a felek jogai és kötelmei különbözőek a keretszerződésben szereplő különböző tevékenységek esetében. Következésképpen a közös tevékenységek és a közös vállalkozások egymás mellett is létezhetnek, ha a felek olyan különböző tevékenységekbe fognak, amelyek ugyanannak a keretszerződésnek képezik a részét.

19. Ha megváltoznak a tények és a körülmények, a gazdálkodó egység köteles újra értékelni, hogy megváltozott-e annak a közös megállapodásnak a típusa, amelyben érdekelt.

A KÖZÖS MEGÁLLAPODÁSBAN SZEREPLŐ FELEK PÉNZÜGYI KIMUTATÁSAI

Közös tevékenységek

20. A közös tevékenységet végző személy a közös tevékenységben lévő érdekeltségével kapcsolatban köteles megjeleníteni az alábbiakat:

(a) eszközeit, beleértve a közösen birtokolt eszközök rá eső részét is;

(b) kötelezettségeit, beleértve a közösen vállalt kötelezettségek rá eső részét is;

(c) a közös tevékenységből származó teljesítmény rá eső részének eladásából származó bevételét;

(d) a közös tevékenység teljesítményének eladásából származó bevétel rá eső részét; és

(e) ráfordításait, beleértve a közösen vállalt ráfordítások rá eső részét is;

21. A közös tevékenységet végző személy a közös tevékenységben lévő érdekeltségével kapcsolatos eszközeit, kötelezettségeit, bevételeit és ráfordításait az adott eszközökre, kötelezettségekre, bevételekre és ráfordításokra vonatkozó IFRS-ek szerint köteles elszámolni.

22. Az olyan ügyletek elszámolása, mint az eszközök adásvétele, rendelkezésre bocsátása vagy beszerzése valamely gazdálkodó egység és egy olyan közös tevékenység között, amelyben közös tevékenységet gyakorol, a B34-B37. bekezdésben került meghatározásra.

23. Az a fél, aki részt vesz egy közös tevékenységben, azonban afelett nem gyakorol közös ellenőrzést, szintén köteles a 20-22. bekezdésnek megfelelően elszámolni a megállapodásban lévő érdekeltségét, amennyiben a szóban forgó fél a közös tevékenységgel kapcsolatos eszközökre vonatkozó jogokkal és a közös tevékenységgel kapcsolatos kötelezettségekre vonatkozó kötelmekkel rendelkezik. Ha egy olyan fél, aki részt vesz egy közös tevékenységben, azonban afelett nem gyakorol közös ellenőrzést, nem rendelkezik az eszközökre vonatkozó jogokkal és a kötelezettségekre vonatkozó kötelmekkel az adott közös tevékenységgel kapcsolatban, a közös tevékenységben lévő érdekeltségét az adott érdekeltségre vonatkozó IFRS-eknek megfelelően köteles elszámolni.

Közös vállalkozások

24. A közös vállalkozás tulajdonosa a közös vállalkozásban lévő érdekeltségét befektetésként köteles megjeleníteni, és köteles ezt a befektetést a tőkemódszerrel elszámolni az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standardnak megfelelően, kivéve, ha a gazdálkodó egység az említett standardban meghatározottak szerint mentesül a tőkemódszer alkalmazása alól.

25. Az a fél, aki részt vesz egy közös vállalkozásban, azonban afelett nem gyakorol közös ellenőrzést, köteles a megállapodásban lévő érdekeltségét az IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standardnak megfelelően elszámolni, kivéve, ha jelentős befolyást gyakorol a közös vállalkozás felett, amely esetben a (2011-ben módosított) IAS 28 standardnak megfelelően köteles azt elszámolni.

EGYEDI PÉNZÜGYI KIMUTATÁSOK

26. Egyedi pénzügyi kimutatásaiban a közös tevékenységet végző személy vagy a közös vállalkozás tulajdonosa köteles elszámolni az alábbiakban meglévő érdekeltségét:

(a) a 20-22. bekezdés szerinti közös tevékenység;

(b) az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard 10. bekezdése szerinti közös vállalkozás.

27. Az a fél, aki részt vesz valamilyen közös megállapodásban, azonban afelett nem gyakorol közös ellenőrzést, köteles az egyedi pénzügyi kimutatásaiban elszámolni az alábbiakban meglévő érdekeltségét:

(a) a 23. bekezdés szerinti közös tevékenység;

(b) az IFRS 9 szerinti közös vállalkozás, kivéve, ha a gazdálkodó egység jelentős befolyást gyakorol a közös vállalkozás felett, amely esetben a (2011-ben módosított) IAS 27 standard 10. bekezdését kell alkalmaznia.

A. függelék

Meghatározott fogalmak

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi.

közös megállapodás Olyan megállapodás, amely felett két vagy több fél közös ellenőrzést gyakorol.

közös ellenőrzés Egy megállapodás felett gyakorolt ellenőrzés szerződésben rögzített megosztása, amely kizárólag akkor áll fenn, ha a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntésekhez az ellenőrzésben részt vevő felek egyhangú hozzájárulása szükséges.

közös tevékenység Olyan közös megállapodás, amelynek keretében a megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló felek a megállapodással kapcsolatos eszközökre vonatkozó jogokkal és a megállapodással kapcsolatos kötelezettségekre vonatkozó kötelmekkel rendelkeznek.

közös tevékenységet végző személy A közös tevékenységben részt vevő, a közös tevékenység felett közös ellenőrzést gyakorló fél.

közös vállalkozás Olyan közös megállapodás, amelynek keretében a megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló felek a megállapodás nettó eszközeire vonatkozó jogokkal rendelkeznek.

közös vállalkozás tulajdonosa A közös vállalkozásban részt vevő, a közös vállalkozás felett közös ellenőrzést gyakorló fél.

közös megállapodásban szereplő fél Olyan gazdálkodó egység, amely részt vesz egy közös megállapodásban, tekintet nélkül arra, hogy közös ellenőrzést gyakorol-e a megállapodás felett.

külön jogalany Egy elkülönülten azonosítható pénzügyi szervezet, beleértve a jogszabályok által elismert elkülönült jogalanyokat is, függetlenül attól, hogy jogi személyiséggel rendelkeznek-e.

Az alábbi kifejezések a (2011-ben módosított) IAS 27 standardban, a (2011-ben módosított) IAS 28 standardban vagy az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardban kerültek meghatározásra, és a jelen IFRS-ben az említett IFRS-ekben meghatározott jelentésekkel szerepelnek:

- befektetést befogadó feletti ellenőrzés

- tőkemódszer

- hatalom

- védelmet nyújtó jogok

- lényeges tevékenységek

- egyedi pénzügyi kimutatások

- jelentős befolyás.

B. függelék

Alkalmazási útmutató

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi. Leírja az 1-27. bekezdés alkalmazását, és ugyanolyan jelentőséggel bír, mint az IFRS egyéb részei.

B1. A függelékben található példák hipotetikus helyzeteket írnak le. Bár a példák egyes aspektusai szerepelhetnek konkrét tényállásokban, az IFRS 11 standard alkalmazásakor az adott tényállás összes releváns tényét és körülményét értékelni kell.

KÖZÖS MEGÁLLAPODÁSOK

Szerződéses megállapodás (5. bekezdés)

B2. A szerződéses megállapodások több módon is bizonyíthatók. A kikényszeríthető szerződéses megállapodások általában - de nem mindig - írásban, rendszerint szerződés vagy a felek közötti dokumentált tárgyalások formájában jönnek létre. Jogszabályi rendelkezések önállóan vagy a felek közötti szerződésekkel együttesen szintén létrehozhatnak kikényszeríthető megállapodásokat.

B3. Amikor a közös megállapodások egy külön jogalanyon (lásd a B19-B33. bekezdést) keresztül jönnek létre, a szerződéses megállapodás vagy annak egyes aspektusai néhány esetben bekerülnek a külön jogalany társasági szerződésébe.

B4. A szerződéses megállapodás meghatározza azokat a feltételeket, amelyek szerint a felek részt vesznek a megállapodás tárgyát képező tevékenységben. A szerződéses megállapodás általában az alábbi kérdésekkel foglalkozik:

(a) a közös megállapodás célja, tevékenysége és tartama.

(b) hogyan nevezik ki a közös megállapodás igazgatóságának vagy ennek megfelelő irányító szervének tagjait.

(c) a döntéshozatal folyamata: mely ügyekhez van szükség a felek döntésére, a felek szavazati jogai és az említett ügyekhez szükséges támogatási szintek. A szerződéses megállapodásban tükröződő döntéshozatali folyamat közös ellenőrzést létesít a megállapodás felett (lásd a B5-B11. bekezdést).

(d) a felektől megkívánt tőke vagy egyéb hozzájárulás.

(e) hogyan osztják meg a felek a közös megállapodással kapcsolatos eszközöket, kötelezettségeket, bevételeket, ráfordításokat vagy eredményt.

Közös ellenőrzés (7-13. bekezdés)

B5. Annak értékelésekor, hogy egy gazdálkodó egység közös ellenőrzést gyakorol-e valamely megállapodás felett, a gazdálkodó egységnek először azt kell értékelnie, hogy az összes fél vagy a felek egy csoportja ellenőrzést gyakorol-e a megállapodás felett. Az IFRS 10 standard meghatározza az ellenőrzés fogalmát, és ezt kell alkalmazni annak meghatározása érdekében, hogy az összes fél vagy a felek egy csoportja ki van-e téve a megállapodásban való részvételükből származó változékony hozamoknak, illetve rendelkeznek-e ezzel kapcsolatban jogokkal, és hogy képesek-e befolyásolni ezeket a hozamokat a megállapodás felett gyakorolt hatalmuk útján. Ha az összes fél, illetve a felek egy csoportja együttesen képes irányítani a megállapodás hozamait jelentős mértékben befolyásoló tevékenységeket (azaz a lényeges tevékenységeket), a felek együttesen ellenőrzik a megállapodást.

B6. Miután megállapításra került, hogy az összes fél vagy a felek egy csoportja együttes ellenőrzést gyakorol a megállapodás felett, a gazdálkodó egység köteles értékelni, hogy közös ellenőrzést gyakorol-e a megállapodás felett. A közös ellenőrzés csak akkor áll fenn, ha a lényeges tevékenységekre vonatkozó döntésekhez a megállapodást együttesen ellenőrző felek egyhangú hozzájárulása szükséges. Józan mérlegelés szükséges annak értékeléséhez, hogy a megállapodást az összes részes fél vagy a felek egy csoportja közösen vagy az egyik fél önállóan ellenőrzi-e.

B7. Néhány esetben a felek által a szerződéses megállapodásban elfogadott döntéshozatali folyamat eleve közös ellenőrzést eredményez. Tegyük fel például, hogy két fél létrehoz egy megállapodást, amelyben mindketten a szavazati jogok 50 százalékával rendelkeznek, és a közöttük létrejött szerződéses megállapodás úgy rendelkezik, hogy a lényeges tevékenységek tekintetében a döntéshozatalhoz a szavazati jogok legalább 51 százaléka szükséges. Ebben az esetben a felek hallgatólagosan megállapodtak, hogy közös ellenőrzést gyakorolnak a megállapodás felett, mivel a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntések csak mindkét fél egyetértésével hozhatók meg.

B8. Más körülmények között a szerződéses megállapodás a szavazati jogok egy minimális arányát írja elő a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntések meghozatalához. Ha a szavazati jogok említett minimálisan előírt aránya a megállapodást kötő felek között egynél több változatban elérhető, a szóban forgó megállapodás nem közös megállapodás, kivéve, ha a szerződéses megállapodás meghatározza, hogy mely felek (vagy a felek milyen kombinációjának) egyhangú hozzájárulása szükséges a megállapodás lényeges tevékenységeivel kapcsolatos döntésekhez.

Alkalmazási példák

1. példa

Tegyük fel, hogy három fél létrehoz egy megállapodást: A a megállapodásban a szavazati jogok 50 százalékával, B a 30 százalékával, C pedig a 20 százalékával rendelkezik. Az A, B és C között létrejött szerződéses megállapodás úgy rendelkezik, hogy a megállapodás lényeges tevékenységei tekintetében a döntéshozatalhoz a szavazati jogok legalább 75 százaléka szükséges. Bár A minden döntést meg tud akadályozni, nem gyakorol ellenőrzést a megállapodás felett, mivel szüksége van B egyetértésére. A szerződéses megállapodás feltételei, amelyek a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntéshozatalhoz legalább a szavazati jogok 75 százalékát megkövetelik, azt jelentik, hogy A és B közös ellenőrzést gyakorol a megállapodás felett, mivel a megállapodás lényeges tevékenységeivel kapcsolatos döntések csak úgy hozhatók meg, ha mind A, mind B egyetért.

2. példa

Tegyük fel, hogy egy megállapodásban három fél szerepel: A a megállapodásban a szavazati jogok 50 százalékával, B és C pedig 25-25 százalékkal rendelkezik. Az A, B és C között létrejött szerződéses megállapodás úgy rendelkezik, hogy a megállapodás lényeges tevékenységei tekintetében a döntéshozatalhoz a szavazati jogok legalább 75 százaléka szükséges. Bár A minden döntést meg tud akadályozni, nem gyakorol ellenőrzést a megállapodás felett, mivel szüksége van B vagy C egyetértésére. Ebben a példában A, B és C együttesen gyakorol ellenőrzést a megállapodás felett. Azonban egynél több kombináció létezik a felek közötti egyetértésre a szavazati jogok 75 százalékának elérése érdekében (vagy A és B vagy A és C). Ilyen helyzetben, ahhoz hogy közös megállapodás legyen, a felek közötti szerződéses megállapodásnak meg kellene határoznia, hogy a felek mely kombinációjának egyhangú egyetértése szükséges a megállapodás lényeges tevékenységeivel kapcsolatos döntésekhez.

3. példa

Képzeljünk el egy megállapodást, amelyben A és B a szavazati jogok 35-35 százalékával rendelkezik, a fennmaradó 30 százalék pedig számos egyéb fél között oszlik meg. A lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntésekhez a szavazati jogok többségére van szükség. A és B csak akkor gyakorol közös ellenőrzést a megállapodás felett, ha a szerződéses megállapodás úgy rendelkezik, hogy a megállapodás lényeges tevékenységeivel kapcsolatos döntésekhez mind A, mind B egyetértésére szükség van.

B9. Az egyhangú hozzájárulás követelménye azt jelenti, hogy a megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló bármely fél megakadályozhatja, hogy bármely más fél vagy a felek egy csoportja a hozzájárulása nélkül egyoldalúan döntéseket hozzon (a lényeges tevékenységekkel kapcsolatban). Ha az egyhangú hozzájárulásra vonatkozó követelmény kizárólag azokra a döntésekre vonatkozik, amelyek valamely félnek védelmet nyújtó jogokat biztosítanak, és nem érvényes azokra a döntésekre, amelyek a megállapodás lényeges tevékenységeire vonatkoznak, az érintett fél nem gyakorol közös ellenőrzést a megállapodás felett.

B10. A szerződéses megállapodások tartalmazhatnak a vitarendezésre, például a választott bíróságra vonatkozó szakaszokat. Ezek a rendelkezések megengedhetik a közös ellenőrzést gyakorló felek egyhangú egyetértése hiányában történő döntéshozatalt. Az ilyen jellegű rendelkezések léte nem képezi akadályát annak, hogy egy megállapodás közös ellenőrzés alatt álljon, és így közös megállapodás legyen.

A közös ellenőrzés értékelése

B11. Ha egy megállapodás nem tartozik az IFRS 11 standard hatálya alá, a gazdálkodó egység a megállapodásban lévő érdekeltségét a vonatkozó IFRS-ek - például az IFRS 10, a (2011-ben módosított) IAS 28 vagy az IFRS 9 - szerint köteles elszámolni.

A KÖZÖS MEGÁLLAPODÁS TÍPUSAI (14-19. BEKEZDÉS)

B12. Közös megállapodásokat számos célra hoznak létre (például annak érdekében, hogy a felek megosszák a költségeket és a kockázatokat, vagy hogy biztosítsák a felek számára a hozzáférést az új technológiához vagy az új piacokhoz), és különböző struktúrák és jogi formák alkalmazásával létrehozhatók.

B13. Egyes megállapodásokhoz nincs szükség arra, hogy a megállapodás tárgyát képező tevékenységet külön jogalany végezze. Más megállapodások viszont magukban foglalhatják egy külön jogalany alapítását.

B14. A közös megállapodások jelen IFRS-ben előírt besorolása a feleknek a megállapodásból rendes üzletmenet mellett származó jogaitól és kötelmeitől függően alakul. Az IFRS a közös megállapodásokat közös tevékenységként vagy közös vállalkozásként sorolja be. Ha egy gazdálkodó egység a megállapodással kapcsolatos eszközökre vonatkozó jogokkal és a megállapodással kapcsolatos kötelezettségekre vonatkozó kötelmekkel rendelkezik, a megállapodás közös tevékenység. Ha egy gazdálkodó egység a megállapodás nettó eszközeire vonatkozó jogokkal rendelkezik, a megállapodás közös vállalkozás. A B16-B33. bekezdés meghatározza azt az értékelést, amelyet egy gazdálkodó egység annak érdekében végez el, hogy megállapítsa, közös tevékenységben vagy közös vállalkozásban van-e érdekeltsége.

A közös megállapodás besorolása

B15. A B14. bekezdésben meghatározottaknak megfelelően a közös megállapodások osztályozásához szükséges, hogy a felek értékeljék a megállapodásból származó jogaikat és kötelmeiket. A szóban forgó értékelés elvégzésekor a gazdálkodó egység köteles figyelembe venni a következőket:

(a) a közös megállapodás felépítése (lásd a B16-B21. bekezdést).

(b) ha a közös megállapodás egy külön jogalanyon keresztül szerveződik:

(i) a külön jogalany jogi formája (lásd a B22-B24. bekezdést);

(ii) a szerződéses megállapodás feltételei (lásd a B25-B28. bekezdést); és

(iii) egyéb releváns tények és körülmények (lásd a B29-B33. bekezdést).

A közös megállapodás felépítése

A nem külön jogalanyon keresztül szerveződött közös megállapodások

B16. Az a közös megállapodás, amely nem külön jogalanyon keresztül szerveződik, közös tevékenységnek tekintendő. Ilyen esetekben a szerződéses megállapodás meghatározza a feleknek a megállapodással kapcsolatos eszközökre vonatkozó jogait és a megállapodással kapcsolatos kötelezettségekre vonatkozó kötelmeit, valamint a felek jogait a megfelelő bevételek tekintetében, illetve kötelmeiket a megfelelő ráfordítások tekintetében.

B17. A szerződéses megállapodás gyakran leírja a megállapodás tárgyát képező tevékenységek jellegét, valamint hogy a felek hogyan tervezik e tevékenységek együttes elvégzését. Egy közös megállapodásban szereplő felek például megállapodhatnak egy termék közös gyártásában úgy, hogy minden fél egy konkrét feladatért felel, és mindegyikük a saját eszközeit használja, és a saját kötelezettségeit viseli. A szerződéses megállapodás azt is meghatározhatja, hogy a felek közös bevételeit és ráfordításait hogyan kell megosztani a felek között. Ilyen esetben a közös tevékenységet végző minden egyes személy megjeleníti a pénzügyi kimutatásaiban a konkrét feladathoz használt eszközöket és kötelezettségeket, továbbá megjeleníti a szerződéses megállapodás szerinti bevételek és ráfordítások rá eső részét.

B18. Más esetekben a közös megállapodásban szereplő felek megállapodhatnak például valamely eszköz megosztásában és együttes üzemeltetésében. Ilyen esetben a szerződéses megállapodás meghatározza a feleknek a közösen üzemeltetett eszközre vonatkozó jogait, valamint hogy az eszközből származó teljesítmény vagy bevétel és az üzemeltetési költségek hogyan oszlanak meg a felek között. A közös tevékenységet végző minden egyes személy elszámolja a közös eszköz rá eső részét, valamint a kötelezettségekből a megegyezés szerint rá eső részt, továbbá megjeleníti a szerződéses megállapodás szerinti teljesítmény, bevételek és ráfordítások rá eső részét.

A külön jogalanyon keresztül szerveződött közös megállapodások

B19. Az a közös megállapodás, amelyben a megállapodással kapcsolatos eszközök és kötelezettségek egy külön jogalanyban jelennek meg, közös vállalkozás és közös tevékenység is lehet.

B20. Hogy egy fél közös tevékenységet végző személy vagy egy közös vállalkozás tulajdonosa, attól függ, hogy a fél milyen eszközökre vonatkozó jogokkal és kötelezettségekre vonatkozó kötelmekkel rendelkezik a külön jogalanyban megjelenő megállapodással kapcsolatban.

B21. A B15. bekezdésben meghatározottak szerint, ha a felek egy közös megállapodást külön jogalany útján szerveztek meg, a feleknek értékelniük kell, hogy a külön jogalany jogi formája, a szerződéses megállapodás feltételei és szükség esetén az egyéb tények és körülmények a következők közül melyeket bocsátják rendelkezésükre:

(a) a megállapodással kapcsolatos eszközökre vonatkozó jogokat és a megállapodással kapcsolatos kötelezettségekre vonatkozó kötelmeket (ilyen esetben a megállapodás közös tevékenység); vagy

(b) a megállapodás nettó eszközeire vonatkozó jogokat (ilyen esetben a megállapodás közös vállalkozás).

A közös megállapodások besorolása: a felek megállapodásból származó jogainak és kötelezettségeinek értékelése

A külön jogalany jogi formája

B22. A külön jogalany jogi formája fontos szerepet kap a közös megállapodás típusának értékelésekor. A jogi forma segítséget nyújt a feleknek a külön jogalanyban lévő eszközökkel kapcsolatos jogaik és kötelezettségekkel kapcsolatos kötelmeik kezdeti értékelése tekintetében, például abban, hogy vannak-e a feleknek érdekeltségei a külön jogalanyban tartott eszközökben, és hogy felelősséggel tartoznak-e a külön jogalanyban lévő kötelezettségekért.

B23. Például a felek olyan külön jogalanyon keresztül is megvalósíthatják a közös megállapodást, amelynek jogi formája miatt a külön jogalanyt önállóan kell figyelembe venni (vagyis a külön jogalanyban lévő eszközök és kötelezettségek a külön jogalany eszközei és kötelezettségei, nem pedig a feleké). Ilyen esetben a feleknek a külön jogalany jogi formája alapján átadott jogok és kötelezettségek értékelése arra utal, hogy a megállapodás közös vállalkozás. Azonban a felek szerződéses megállapodásában elfogadott feltételek (lásd a B25-B28. bekezdést), és adott esetben az egyéb tények és körülmények (lásd a B29-B33. bekezdést) felülírhatják a feleknek a külön jogalany jogi formája alapján átadott jogok és kötelezettségek értékelését.

B24. A feleknek a külön jogalany jogi formája alapján átadott jogok és kötelezettségek értékelése elegendő annak megállapításához, hogy a megállapodás csak akkor közös tevékenység, ha a felek olyan külön jogalanyon keresztül valósítják meg a közös megállapodást, amelynek jogi formája nem biztosítja a felek és a külön jogalany elkülönülését (vagyis a külön jogalanyban lévő eszközök és kötelezettségek a felek eszközei és kötelezettségei).

A szerződéses megállapodás feltételeinek értékelése

B25. Számos esetben a felek által a szerződéses megállapodásban elfogadott jogok és kötelmek összhangban vannak - illetve nem ellentétesek - a feleknek azon külön jogalany jogi formája alapján átadott jogokkal és kötelmekkel, amelyben a megállapodás megszervezésre került.

B26. Más esetben a felek arra használják a szerződéses megállapodást, hogy megfordítsák vagy módosítsák az azon külön jogalany jogi formája alapján átadott jogokat és kötelmeket, amelyben a megállapodás megszervezésre került.

Alkalmazási példa

4. példa

Tegyük fel, hogy két fél egy bejegyzett gazdálkodó egységben szervez meg egy közös megállapodást. Mindkét fél 50 százalékos tulajdonosi érdekeltséggel rendelkezik a bejegyzett gazdálkodó egységben. A bejegyzés lehetővé teszi a gazdálkodó egység elkülönítését a tulajdonosaitól, következésképpen a gazdálkodó egységben tartott eszközök és kötelezettségek a bejegyzett gazdálkodó egység eszközei és kötelezettségei. Ilyen esetben a feleknek a külön jogalany jogi formája alapján átadott jogok és kötelezettségek értékelése arra utal, hogy a felek jogokkal rendelkeznek a megállapodás nettó eszközei tekintetében.

A felek azonban szerződéses megállapodásuk útján módosítják a gazdasági társaság tulajdonságait úgy, hogy meghatározott arányban mindegyikük érdekeltséggel rendelkezzen a bejegyzett gazdálkodó egység eszközeiben, és mindegyik felelősséggel tartozzon a bejegyzett gazdálkodó egység kötelezettségeiért. A gazdasági társaságok tulajdonságainak ilyen jellegű szerződéses módosításai alapján egy megállapodás közös tevékenységgé válhat.

B27. Az alábbi táblázat összehasonlítja a közös tevékenységben szereplő felek és a közös vállalkozásban szereplő felek szerződéses megállapodásainak szokásos feltételeit. Az alábbi táblázatban látható, a szerződéses feltételekkel kapcsolatos példák nem teljes körűek. A szerződéses megállapodás feltételeinek értékelése

B28. Ha a szerződéses megállapodás azt állapítja meg, hogy a felek a megállapodással kapcsolatban rendelkeznek jogokkal az eszközökre vonatkozóan és kötelmekkel a kötelezettségekre vonatkozóan, közös tevékenységben szereplő feleknek tekintendők, és a közös megállapodás besorolása érdekében nem kell semmilyen egyéb tényt vagy körülményt (B29-B33. bekezdés) figyelembe venniük.

Egyéb tények és körülmények értékelése

B29. Ha a szerződéses megállapodás feltételei nem állapítják meg, hogy a felek a megállapodással kapcsolatban jogokkal rendelkeznek az eszközökre vonatkozóan és kötelmekkel a kötelezettségekre vonatkozóan, a felek egyéb tényeket vagy körülményeket is kötelesek figyelembe venni annak értékelése érdekében, hogy a megállapodás közös tevékenység-e vagy közös vállalkozás.

B30. A közös megállapodás olyan külön jogalany útján is szerveződhet, amelynek jogi formája alapján a felek és a külön jogalany elkülönülnek. A felek által elfogadott szerződéses feltételek nem feltétlenül határozzák meg a felek eszközökkel kapcsolatos jogait és kötelezettségekkel kapcsolatos kötelmeit, azonban az egyéb tények és körülmények mérlegelése alapján előfordulhat, hogy egy ilyen jellegű megállapodás közös tevékenységként kerül besorolásra. Ez lesz a helyzet akkor, ha egyéb tények és körülmények a feleknek a megállapodással kapcsolatos eszközökre vonatkozó jogokat és a megállapodással kapcsolatos kötelezettségekre vonatkozó kötelmeket biztosítanak.

B31. Ha egy megállapodás tevékenységei elsősorban arra hivatottak, hogy a felek részére teljesítményt nyújtsanak, ez arra utal, hogy a feleket illeti a megállapodásnak lényegében az összes gazdasági hasznára vonatkozó jog. Az ilyen megállapodásban szereplő felek gyakran úgy biztosítják a megállapodás által nyújtott teljesítményekhez való hozzáférést, hogy megakadályozzák, hogy a megállapodás harmadik személyek részére értékesítse a teljesítményt.

B32. Az ilyen céllal rendelkező megállapodásnak az a hatása, hogy a megállapodás által vállalt kötelezettségeket lényegében a felektől a teljesítmények megvásárlásán keresztül kapott cash flow teljesíti. Ha a felek lényegében a cash flow egyetlen olyan forrását jelentik, amely hozzájárul a megállapodás tevékenységeinek folytonosságához, ez azt jelzi, hogy a felek kötelmekkel rendelkeznek a megállapodással kapcsolatos kötelezettségek tekintetében.

Alkalmazási példa

5. példa

Tegyük fel, hogy két fél egy bejegyzett gazdálkodó egységben (C gazdálkodó egység) szervez meg egy közös megállapodást, amelyben mindkét fél 50 százalékos tulajdonosi érdekeltséggel rendelkezik. A megállapodás célja a felek saját, önálló gyártási folyamataihoz szükséges anyagok előállítása. A megállapodás gondoskodik arról, hogy a felek saját mennyiségi és minőségi specifikációiknak megfelelően üzemeltessék az anyagokat előállító létesítményt.

A C gazdálkodó egység (bejegyzett gazdálkodó egység) jogi formája, amelyen keresztül a tevékenységeket kezdetben végzik, arra utal, hogy a C gazdálkodó egységben tartott eszközök és kötelezettségek a C gazdálkodó egység eszközei és kötelezettségei. A felek közötti szerződéses megállapodás nem jelenti ki, hogy a felek jogokkal rendelkeznek a C gazdálkodó egység eszközei tekintetében vagy kötelmekkel annak kötelezettségei tekintetében. Tehát a C gazdálkodó egység jogi formája, valamint a szerződéses megállapodás feltételei arra utalnak, hogy a megállapodás közös vállalkozás.

A felek azonban a megállapodás alábbi aspektusait is figyelembe veszik:

- A felek megállapodtak, hogy a C gazdálkodó egység által termelt teljes eredményt 50:50 arányban vásárolják meg. A C gazdálkodó egység teljesítménye semmilyen részét nem jogosult harmadik személyeknek eladni, kivéve, ha azt a megállapodásban szereplő két fél jóváhagyja. Mivel a megállapodásnak az a célja, hogy a feleket ellássa a szükséges teljesítménnyel, a harmadik személyek részére történő ilyen jellegű értékesítések várhatóan ritkák és elenyészőek lesznek.

- A felek részére eladott teljesítmény árát a felek közösen határozzák meg olyan szinten, amely képes fedezni a C gazdálkodó egység termelési költségeit és adminisztratív kiadásait. Ezen üzemeltetési modell alapján a megállapodást a nyereségességi küszöb szintjén kívánják működtetni.

A fenti tényállásból az alábbi tények és körülmények relevánsak:

- A felek kötelezettsége, amely szerint a C gazdálkodó egység által megtermelt teljes eredményt kötelesek megvásárolni, tükrözi, hogy a C gazdálkodó egység kizárólag a felektől függ a cash flow-generálás tekintetében, ezért a felek kötelesek finanszírozni a C gazdálkodó egység kötelezettségeinek rendezését.

- Az a tény, hogy a feleknek joguk van a C gazdálkodó egység által megtermelt teljes eredményre, azt jelenti, hogy a felek a C gazdálkodó egység eszközeivel kapcsolatos összes gazdasági hasznot felhasználják, így arra vonatkozóan jogokkal rendelkeznek.

Ezek a tények és körülmények arra utalnak, hogy a megállapodás közös tevékenység. A szóban forgó körülmények között a közös megállapodás besorolására vonatkozó döntés nem változna meg, ha a felek ahelyett, hogy az eredmény rájuk eső részét maguk használnák fel egy későbbi gyártási folyamatban, azt harmadik személyek részére eladnák.

Ha a felek úgy módosítanák a szerződéses megállapodás feltételeit, hogy a megállapodás eladhassa az eredményét harmadik személyeknek, ez azt eredményezné, hogy a C gazdálkodó egység keresleti, készlet- és hitelkockázatokat vállalna. Ebben a helyzetben a tények és a körülmények említett megváltozása miatt szükségessé válna a közös megállapodás besorolásának újraértékelése. Ezek a tények és körülmények azt jeleznék, hogy a megállapodás közös vállalkozás.

B33. Az alábbi folyamatábra bemutatja a gazdálkodó egység által valamely megállapodás besorolása érdekében elvégzett értékelést, ha a közös megállapodás egy külön jogalanyon keresztül szerveződik:

A külön jogalany útján szervezett közös megállapodás besorolása

A KÖZÖS MEGÁLLAPODÁSBAN SZEREPLŐ FELEK PÉNZÜGYI KIMUTATÁSAI (22. BEKEZDÉS)

A közös tevékenységgel kapcsolatos eszközök értékesítésének vagy rendelkezésre bocsátásának elszámolása

B34. Amikor egy gazdálkodó egység ügyletet köt egy olyan közös tevékenységgel, amelyben ő maga is közös tevékenységet végző személy, például eszközöket ad el vagy bocsát rendelkezésre, az ügyletet a közös tevékenységben szereplő többi féllel köti meg, ezért a közös tevékenységet végző személy az ilyen ügyletből származó nyereséget és veszteséget csak a többi félnek a közös tevékenységben lévő érdekeltsége erejéig köteles megjeleníteni.

B35. Amennyiben az említett ügyletek bizonyítékot nyújtanak a közös tevékenység részére értékesítésre vagy hozzájárulásra szánt eszközök nettó realizálható értékének csökkenésére vagy az eszközök értékvesztésére, ezeket a veszteségeket a közös tevékenységet végző személynek teljes mértékben meg kell jelenítenie.

A közös tevékenység eszközeinek beszerzésére vonatkozó elszámolás

B36. Amikor egy gazdálkodó egység ügyletet köt egy olyan közös tevékenységgel, amelyben ő maga is közös tevékenységet végző személy, például eszközöket vásárol meg, a nyereség és veszteség rá eső részét nem jelenítheti meg mindaddig, amíg a szóban forgó eszközöket egy harmadik személy számára tovább nem értékesíti.

B37. Amennyiben az említett ügyletek bizonyítékot nyújtanak az értékesítésre szánt eszközök nettó realizálható értékének csökkenésére vagy az eszközök értékvesztésére, a közös tevékenységet végző személynek meg kell jelenítenie e veszteségek rá eső részét.

C. függelék

Hatálybalépés napja, áttérés és az egyéb IFRS-ek visszavonása

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi, és ugyanolyan jelentőséggel bír, mint az IFRS egyéb részei.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

C1. A gazdálkodó egységnek a jelen IFRS-t a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység a jelen IFRS-t korábban alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt, és egyidejűleg az IFRS 10, IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele, a (2011-ben módosított) IAS 27 és a (2011-ben módosított) IAS 28 standardot is alkalmaznia kell.

ÁTTÉRÉS

Közös vállalkozások - Áttérés az arányos konszolidációról a tőkemódszerre

C2. Az arányos konszolidációról a tőkemódszerre való átváltáskor a gazdálkodó egység köteles megjeleníteni a közös vállalkozásban lévő befektetését a legkorábbi bemutatott időszak elejétől. Ezt a kezdeti befektetést a gazdálkodó egység által korábban arányosan konszolidált eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékeinek összességeként kell értékelni, beleértve a felvásárlásból származó esetleges goodwillt is. Ha a goodwill korábban egy nagyobb pénztermelő egységhez vagy pénztermelő egységek egy csoportjához tartozott, a gazdálkodó egység köteles a goodwillt a közös vállalkozás részére a közös vállalkozás vonatkozó könyv szerinti értékei és azon pénztermelő egység vagy pénztermelő egységek egy csoportja alapján allokálni, amelyhez tartozott.

C3. A befektetés kezdeti megjelenítéskor vélelmezett bekerülési értékének a befektetés - C2. bekezdésnek megfelelően meghatározott - nyitó egyenlegét kell tekinteni. A gazdálkodó egység köteles a (2011-ben módosított) IAS 28 standard 40-43. bekezdését alkalmazni a befektetés nyitó egyenlegére annak értékelése érdekében, hogy a befektetés értékvesztett-e, és minden értékvesztés miatti veszteséget köteles a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredmény módosításaként megjeleníteni. Az IAS 12 Nyereségadók standard 15. és 24. bekezdésében szereplő, a kezdeti megjelenítésre vonatkozó kivétel nem vonatkozik arra az esetre, ha a gazdálkodó egység egy közös vállalkozásban lévő olyan befektetést jelenít meg a közös vállalkozásokra vonatkozó áttérési követelmények alkalmazása eredményeképpen, amelyet korábban arányosan konszolidáltak.

C4. Ha a korábban arányosan konszolidált összes eszköz és kötelezettség összesítése negatív nettó eszközöket eredményez, a gazdálkodó egység köteles értékelni, hogy a negatív eszközökkel kapcsolatban vannak-e jogi vagy vélelmezett kötelmei, és amennyiben vannak, a gazdálkodó egység köteles megjeleníteni a vonatkozó kötelezettséget. Ha a gazdálkodó egység azt állapítja meg, hogy a negatív nettó eszközökkel kapcsolatban nincs jogi vagy vélelmezett kötelme, nem jelenítheti meg a vonatkozó kötelezettséget, viszont köteles módosítani a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredményt. A gazdálkodó egység köteles ezt a tényt, valamint a közös vállalkozásainak veszteségéből rá eső halmozott meg nem jelenített részt közzétenni a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjára tekintettel, továbbá a jelen IFRS első alkalmazása szerinti időpontban.

C5. A gazdálkodó egység köteles közzétenni azoknak az eszközöknek és kötelezettségeknek a felsorolását, amelyeket az egy soron szereplő befektetési egyenlegbe összesítettek a legkorábbi bemutatott időszak elején. Ezt a közzétételt minden olyan közös vállalkozás tekintetében összesítve kell elkészíteni, amellyel kapcsolatban a gazdálkodó egység alkalmazza a C2-C6. bekezdésben említett áttérési követelményeket.

C6. A kezdeti megjelenítés után a gazdálkodó egység a közös vállalkozásban lévő befektetését a (2011-ben módosított) IAS 28 standardnak megfelelően a tőkemódszer alkalmazásával számolja el.

Közös tevékenységek - áttérés a tőkemódszerről az eszközök és kötelezettségek számvitelére

C7. Amikor a gazdálkodó egység valamely közös tevékenysége tekintetében áttér a tőkemódszerről az eszközök és kötelezettségek számvitelére, a (2011-ben módosított) IAS 28 standard 38. bekezdésének megfelelően a legkorábbi bemutatott időszak elejétől köteles kivezetni azt a befektetést, amelyet korábban a tőkemódszer alkalmazásával számolt el, valamint minden olyan egyéb tételt, amely a gazdálkodó egységnek a megállapodásban lévő nettó befektetése részét képezte, valamint köteles megjeleníteni a közös tevékenységben lévő érdekeltségével kapcsolatos minden egyes eszköz és kötelezettség rá eső részét, ideértve minden olyan esetleges goodwillt, amely a befektetés könyv szerinti értékének részét képezte.

C8. A gazdálkodó egység köteles a közös tevékenységgel kapcsolatos eszközökben és kötelezettségekben lévő érdekeltségét a szerződéses megállapodásnak megfelelően meghatározott arányú jogai és kötelmei alapján megállapítani. A gazdálkodó egység az eszközök és a kötelezettségek kezdeti könyv szerinti értékét úgy értékeli, hogy a gazdálkodó egység által a tőkemódszer alkalmazása során használt információ alapján a legkorábbi bemutatott időszak elejétől elválasztja őket a befektetés könyv szerinti értékétől.

C9. Minden olyan eltérést, amely korábban a tőkemódszer alkalmazásával elszámolt befektetésből, valamint olyan egyéb tételekből ered, amely a (2011-ben módosított) IAS 28 standard 38. bekezdésének megfelelően a gazdálkodó egységnek a megállapodásban lévő nettó befektetése részét képezte, valamint amely a megjelenített eszközök és kötelezettségek - ideértve minden goodwillt - nettó értékéből ered:

(a) be kell számítani a befektetéssel kapcsolatos goodwillbe, és a fennmaradó különbözetet a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredménnyel szemben módosítani kell, ha a megjelenített eszközök és kötelezettségek nettó összege - beleértve a goodwillt is - magasabb, mint a kivezetett befektetés (és minden olyan egyéb tétel, amely a gazdálkodó egység nettó befektetésének részét képezte).

(b) a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredménnyel szemben módosítani kell, ha a megjelenített eszközök és kötelezettségek nettó összege - beleértve a goodwillt is - alacsonyabb, mint a kivezetett befektetés (és minden olyan egyéb tétel, amely a gazdálkodó egység nettó befektetésének részét képezte).

C10. Ha egy gazdálkodó egység áttér a tőkemódszerről az eszközök és kötelezettségek számvitelére, köteles rendelkezésre bocsátani a kivezetett befektetés és a megjelenített eszközök és kötelezettségek közötti egyeztetést, és a fennmaradó különbözetet a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredménnyel szemben módosítani kell.

C11. Az IAS 12 standard 15. és 24. bekezdésében szereplő, a kezdeti megjelenítésre vonatkozó kivétel nem vonatkozik arra az esetre, ha a gazdálkodó egység egy közös tevékenységben lévő érdekeltségével kapcsolatos eszközöket és kötelezettségeket jelenít meg.

Áttérésre vonatkozó rendelkezések a gazdálkodó egységek egyedi pénzügyi kimutatásaival kapcsolatban

C12. Ha egy gazdálkodó egység az IAS 27 standard 10. bekezdésének megfelelően korábban egyedi pénzügyi kimutatásaiban a közös tevékenységben lévő érdekeltségét mint bekerülési értéken értékelt befektetést vagy az IFRS 9-nek megfelelően számolta el, köteles:

(a) a befektetést kivezetni, és a közös tevékenységben lévő érdekeltségével kapcsolatos eszközöket és kötelezettségeket a C7-C9. bekezdés szerint meghatározott összegekben megjeleníteni.

(b) rendelkezésre bocsátani a kivezetett befektetés és a megjelenített eszközök és kötelezettségek közötti egyeztetést, valamint a fennmaradó különbözetet, amelyet módosítottak a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredményben.

C13. Az IAS 12 standard 15. és 24. bekezdésében szereplő, a kezdeti megjelenítésre vonatkozó kivétel nem vonatkozik arra az esetre, ha a gazdálkodó egység egy közös tevékenységben lévő érdekeltségével kapcsolatos eszközöket és kötelezettségeket jelenít meg a C12. bekezdésben említett, a közös tevékenységekre vonatkozó áttérési követelmények alkalmazásából származó egyedi pénzügyi kimutatásaiban.

Hivatkozások az IFRS 9 standardra

C14. Ha a gazdálkodó egység alkalmazza a jelen IFRS-t, de még nem alkalmazza az IFRS 9 standardot, akkor az IFRS 9 standardra való hivatkozásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standardra való hivatkozásként kell értelmezni.

EGYÉB IFRS-EK VISSZAVONÁSA

C15. A jelen IFRS hatályon kívül helyezi az alábbi IFRS-eket:

(a) IAS 31 Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek standard; és

(b) SIC-13 Közös vezetésű gazdálkodó egységek - a tulajdonosok nem pénzbeli hozzájárulásai.

D. függelék

Egyéb IFRS-ek módosítása

A függelék meghatározza az egyéb IFRS-ekre vonatkozó azon módosításokat, amelyek annak következményei, hogy a Testület kibocsátotta az IFRS 11 standardot. A gazdálkodó egységnek a módosításokat a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha valamely gazdálkodó egység korábbi időszakra alkalmazza az IFRS 11 standardot, köteles erre a korábbi időszakra alkalmazni a módosításokat. A módosított bekezdésekben az új szöveg aláhúzva, a törölt szöveg pedig áthúzva látható.

D1. Ez a táblázat bemutatja, hogyan módosultak az alábbi hivatkozások az egyéb IFRS-ekben.

IFRS 1 A Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok első alkalmazása

D2. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 39I. bekezdés:

39I A 2011 májusában kiadott IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 31., a B7., a C1., a D1., a D14. és a D15. bekezdést, valamint beiktatta a D31. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és IFRS 11 standardot.

D3. A D1. bekezdés a következőképpen módosul:

D1 A gazdálkodó egység az alábbi mentességek közül egyet vagy többet is választhat:

(a) ...

(p) pénzügyi kötelezettségek tőkeinstrumentumokkal történő megszüntetése (D25. bekezdés);

(q) súlyos hiperinfláció (D26-D30. bekezdés);

(r) közös megállapodások (D31. bekezdés).

D4. A D30. bekezdés után beiktatásra kerül egy cím és a D31. bekezdés. Közös megállapodások

D31 Az első alkalmazó az IFRS 11 standardban szereplő, áttérésre vonatkozó rendelkezéseket a következő kivétellel alkalmazhatja. Az arányos konszolidációról a tőkemódszerre való átváltáskor az első alkalmazó köteles az IAS 36 standardnak megfelelően tesztelni a befektetést az értékvesztés szempontjából a legkorábbi bemutatott időszak elején, tekintet nélkül arra, hogy van-e bármilyen arra utaló jel, hogy a befektetés értékvesztett lehet. Az ebből származó értékvesztést a bemutatott legkorábbi időszak kezdő időpontjához tartozó felhalmozott eredmény módosításaként kell megjeleníteni.

IFRS 2 Részvényalapú kifizetés

D5. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 63A. bekezdés:

63A A 2011 májusában kiadott IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 módosította az 5. bekezdést és az A. függeléket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és IFRS 11 standardot.

IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek

D6. A 28. bekezdés a következőképpen módosul:

28 A gazdálkodó egységnek az értékesítésre tartottnak már nem minősülő befektetett eszközök könyv szerinti értékében szükségessé váló módosításokat [lábjegyzet kihagyva] a folytatódó tevékenységek eredményében kell kimutatnia arra az időszakra vonatkozóan, amikor a 7-9. bekezdés feltételei már nem teljesülnek. Az értékesítésre tartottként történő besorolás óta eltelt időszakok pénzügyi kimutatásait megfelelően módosítani kell, ha az az elidegenítési csoport vagy a befektetett eszköz, amely már nem minősül befektetésre tartottnak egy leányvállalat, közös tevékenység, közös vállalkozás, társult vállalkozás vagy egy közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltség egy része. Ezt a módosítást a gazdálkodó egységnek az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás ugyanazon részében kell bemutatnia, amelyben a 37. bekezdés szerint megjelenített nyereséget vagy veszteséget bemutatja.

D7. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 44G. bekezdés:

44G A 2011 májusában kiadott IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 28. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 11 standardot.

IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: Közzétételek

D8. A 3. bekezdés (a) pontja a következőképpen módosul:

3 A jelen IFRS-t minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IAS 39 standard alkalmazásával számoljon el; ilyen esetben, ...

D9. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 44O. bekezdés:

44O A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standard (kibocsátva 2009 novemberében)

D10. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 8.1.2. bekezdés:

8.1.2 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard és az IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a C8. bekezdést és törölte a C18-C23. bekezdést, valamint a vonatkozó címeket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D11. A C. függelék C8. bekezdésében az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: közzétételek standard 3. bekezdésének (a) pontja az alábbiak szerint módosul:

3 A jelen IFRS-t minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IAS 39 és az IFRS 9 standard alkalmazásával számoljon el; ilyen esetben, ...

D12. A C20. bekezdés feletti cím, valamint a C20. és a C21. bekezdés törlésre kerül.

D13. A C22. bekezdés feletti cím, valamint a C22. és a C23. bekezdés törlésre kerül.

IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok (kibocsátva 2010 októberében)

D14. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 7.1.2. bekezdés:

7.1.2 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3.2.1., a B3.2.1-B3.2.3., a B4.3.12.(c), a B5.7.15., a C11. és a C30. bekezdést, valamint törölte a C23-C28. bekezdést és a vonatkozó címeket. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

D15. A C. függelék C11. bekezdésében az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: közzétételek standard 3. bekezdésének (a) pontja az alábbiak szerint módosul:

3 A jelen IFRS-t minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IFRS 9 standard alkalmazásával számoljon el; ilyen esetben, ...

D16. A C25. bekezdés feletti cím, valamint a C25. és a C26. bekezdés törlésre kerül.

D17. A C27. bekezdés feletti cím, valamint a C27. és a C28. bekezdés törlésre kerül.

D18. A C30. bekezdésben az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás standard 4. bekezdése (a) pontjának módosításai az alábbiak szerint módosulnak:

4 A jelen standardot minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IFRS 9 standard alkalmazásával számoljon el; ilyen esetben, ...

IAS 7 Cash flow-k kimutatásai

D19. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D20. A 37. és a 38. bekezdés az alábbiak szerint módosul:

37 A társult vállalkozásba, közös vállalkozásba vagy leányvállalatba történő befektetésnek a tőkemódszerrel vagy a bekerülési módszerrel történő számviteli elszámolásakor a befektető a cash flow-k kimutatásában csak a saját maga és a befektetés tárgya közötti cash flow-król, például az osztalékokról és az előlegekről számol be.

38 Az a gazdálkodó egység, amely egy társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltségét a tőkemódszerrel számolja el, a cash flow-k kimutatásába bevonja a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetéseivel kapcsolatos cash flow-kat, valamint a közte és a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás között történt felosztásokat és egyéb kifizetéseket vagy bevételeket.

D21. Az 50. bekezdés (b) pontja törlésre kerül.

D22. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül az 57. bekezdés:

57 A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 37., a 38. és a 42B. bekezdést, valamint törölte bekezdés az 50. bekezdés (b) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 12 Nyereségadók

D23. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D24. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D25. A 39. bekezdés a következőképpen módosul:

39 Egy gazdálkodó egységnek halasztott adókötelezettséget kell megjelenítenie minden olyan adóköteles átmeneti különbözetre, amely leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekkel, vagy közös megállapodásokban lévő érdekeltségekkel kapcsolatosak, kivéve, ha mindkét következő feltétel teljesül:

(a) az anyavállalat, a befektető, a közös vállalkozás tulajdonosa vagy a közös tevékenységet végző személy ellenőrizni tudja az átmeneti különbözet felhasználásának ütemezését; és

(b) ...

D26. A 43. bekezdés a következőképpen módosul:

43 A közös megállapodásban részt vevő felek közötti megállapodás általában foglalkozik a nyereségfelosztással és meghatározza, hogy az ilyen üggyel kapcsolatos döntéshez minden fél beleegyezése, vagy a felek egy meghatározott csoportjának a beleegyezése szükséges. Amennyiben a közös vállalkozás tulajdonosa vagy a közös tevékenységet végző személy ellenőrizni tudja közös megállapodás nyereségének rá eső része kiosztásának időpontját, és valószínű, hogy a nyereség rá eső részének kiosztása nem történik meg a belátható jövőben, halasztott adókötelezettséget nem mutatnak ki.

D27. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 98A. bekezdés:

98A A 2011 májusában kiadott IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 2. és a 15. bekezdést, a 18. bekezdés (e) pontját, a 24. bekezdést, a 38., a 39. és a 43-45. bekezdést, a 81. bekezdés (f) pontját, a 87. és a 87C. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 11 standardot.

IAS 18 Bevételek

D28. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D29. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 41. bekezdés:

41 A 2011 májusában kiadott IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 6. bekezdés (b) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 11 standardot.

IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai

D30. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D31. A 3. bekezdés (b) pontja és a 44. bekezdésben az "arányos konszolidáció", a 33. bekezdésben pedig az "arányosan konszolidálják" kifejezés törlésre kerül.

D32. A 45. bekezdésben az "IAS 31 Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek" törlésre kerül.

D33. A 46. bekezdésben az utolsó mondat a következőképpen módosul:

46 ... Ugyanez alkalmazandó a tőkemódszernek a társult és közös vállalkozásokra történő alkalmazásakor a (2011-ben módosított) IAS 28 standardnak megfelelően.

D34. A 48A. bekezdés a következőképpen módosul:

48A A gazdálkodó egység külföldi érdekeltségben lévő teljes részesedésének elidegenítésén kívül a következő részleges elidegenítéseket számolják el elidegenítésként:

(a) amennyiben a részleges elidegenítés magában foglalja egy külföldi érdekeltséget tartalmazó leányvállalat ellenőrzésének elvesztését, függetlenül attól, hogy a gazdálkodó egység a részleges elidegenítést követően megtart-e valamilyen nem ellenőrző részesedést korábbi leányvállalatában; és

(b) amennyiben a közös megállapodásban lévő érdekeltség részleges elidegenítését követően vagy a külföldi érdekeltséget magában foglaló társult vállalkozásban lévő érdekeltség részleges elidegenítését követően megtartott érdekeltség olyan pénzügyi eszköz, amely külföldi érdekeltséget foglal magában.

(c) törölve]

D35. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 60F. bekezdés:

60F A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3. bekezdés (b) pontját, a 8., a 11., a 18., a 19., a 33., a 44-46. és a 48A. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek

D36. A 3. bekezdés a következőképpen módosul:

3 A jelen standard előírja a kapcsolt felekkel fennálló kapcsolatok, a velük folytatott ügyletek és az azokból származó nyitott egyenlegek közzétételét - ideértve a kötelezettségvállalásokat is - az anyavállalatnak vagy a befektetés tárgya felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló befektetőnek az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardnak vagy az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően bemutatott konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatásaiban. A jelen standard a különálló pénzügyi kimutatásokra is vonatkozik.

D37. A 19. bekezdés a következőképpen módosul:

19 A 18. bekezdésben előírt közzétételeket az alábbiakban megadott kategóriákra lebontva kell megtenni:

(a) az anyavállalat;

(b) a gazdálkodó egység felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló gazdálkodó egységek;

(c) leányvállalatok; ...

D38. A 25. bekezdés a következőképpen módosul:

25 A gazdálkodó egység mentesül a 18. bekezdésben előírt közzétételi követelmények alól, ha a kapcsolt felekkel folytatott ügyletek és nyitott egyenlegek (ideértve az elkötelezettségeket is) az alábbiakkal kapcsolatosak:

(a) a beszámolót készítő gazdálkodó egység felett ellenőrzést közös ellenőrzést jelentős befolyást gyakorló kormányzat; valamint

(b) egy másik gazdálkodó egység, amely azért kapcsolt fél, mert a beszámolót készítő gazdálkodó egység és a másik gazdálkodó egység felett ugyanaz a kormányzat gyakorol ellenőrzést közös ellenőrzést jelentős befolyást.

D39. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 28A. bekezdés:

28A A 2011 májusában kiadott IFRS 10 standard, az IFRS 11 Közös megállapodások standard és az IFRS 12 standard módosította a 3. és a 9. bekezdést, a 11. bekezdés (b) pontját, a 15. bekezdést, a 19. bekezdés (b) és (e) pontját, valamint a 25. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10, az IFRS 11 és az IFRS 12 standardot.

IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás

D40. A 4. bekezdés (a) pontja a következőképpen módosul:

4 A jelen standardot minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Néhány esetben azonban az IAS 27 vagy az IAS 28 standard lehetővé teszi a gazdálkodó egység számára, hogy egy leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltséget az IAS 39 standard alkalmazásával számoljon el;

D41. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 97I. bekezdés:

97I A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 4. bekezdés (a) pontját és az AG29. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 33 Egy részvényre jutó nyereség

D42. Az alábbiak szerint módosul a 40. és az A11. bekezdés, és beiktatásra kerül a 74B. bekezdés:

40 A leányvállalat, közös vállalkozás vagy társult vállalkozás kibocsáthat az anyavállalattól vagy a befektetés tárgya felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló befektetőktől eltérő felek számára olyan potenciális törzsrészvényt, amely a leányvállalat, a közös vállalkozás vagy a társult vállalkozás törzsrészvényeire, vagy az anyavállalat vagy a befektetés tárgya felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló befektetők (beszámolót készítő gazdálkodó egység) törzsrészvényeire váltható át. Ha a leányvállalat, közös vállalkozás vagy társult vállalkozás ezen potenciális törzsrészvényei hígító hatást gyakorolnak a beszámolót készítő gazdálkodó egység egy részvényre jutó eredményének alapértékére, azokat figyelembe kell venni az egy részvényre jutó eredmény hígított értékének kiszámításakor.

A11 A leányvállalat, közös vállalkozás vagy társult vállalkozás olyan potenciális törzsrészvényeit, amelyek a leányvállalat, a közös vállalkozás vagy a társult vállalkozás törzsrészvényeire, vagy azok anyavállalata vagy a befektetés tárgya felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló befektetők (a beszámolót készítő gazdálkodó egység) törzsrészvényeire válthatók át, az egy részvényre jutó eredmény hígított értéke kiszámításánál a következőképpen veszik figyelembe:

74B A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 4., a 40. és az A11. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 36 Eszközök értékvesztése

D43. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 140H. bekezdés:

140H A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 standard módosította a 4. bekezdést, a 12. bekezdés (h) pontja feletti címet és a 12. bekezdés (h) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 38 Immateriális javak

D44. A 3. bekezdés (e) pontja a következőképpen módosul:

3 Amennyiben valamely konkrét immateriális eszközre egy másik standard vonatkozik, a gazdálkodó egység a jelen standard helyett a másik standardot alkalmazza. Ez a standard nem vonatkozik például az alábbiakra:

(a) ...

(e) a pénzügyi eszközökre, ahogyan azokat az IAS 32 meghatározza. Egyes pénzügyi eszközök megjelenítésére és értékelésére az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard és az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard vonatkozik.

(f) ...

D45. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 130F. bekezdés:

130F A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 3. bekezdés (e) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés (módosítva 2009 októberében)

D46. A 2. bekezdés (a) pontja a következőképpen módosul:

2 A jelen standardot minden gazdálkodó egység köteles a pénzügyi instrumentumok minden típusa tekintetében alkalmazni, kivéve:

(a) a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő azon érdekeltségeket, amelyek tekintetében az elszámolás az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard, az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard, vagy az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard alapján történik. Ugyanakkor a gazdálkodó egységeknek a jelen standardot kell alkalmazniuk a leányvállalatban, társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő olyan érdekeltségre, amelyet az IAS 27 vagy az IAS 28 szerint a jelen standard alapján számolnak el. ...

D47. Az AG3. bekezdés és az AG4I. bekezdés (a) pontja az alábbiak szerint módosul:

AG3 Vannak olyan esetek, amikor egy gazdálkodó egység saját maga által "stratégiai befektetésnek" tekintett befektetést eszközöl egy másik gazdálkodó egység által kibocsátott tőkeinstrumentumba azzal a szándékkal, hogy hosszú távú működési kapcsolatot alakítson ki azzal a gazdálkodó egységgel, amelybe befektetett. A befektető vagy közös vállalkozásban részt vevő gazdálkodó egység ilyenkor az IAS 28 standardot alkalmazza annak meghatározására, hogy a tőkemódszer megfelelő-e az ilyen befektetés elszámolására. Ha a tőkemódszer nem megfelelő, a gazdálkodó egység a jelen standardot alkalmazza az adott stratégiai befektetésre.

AG4I(a) A gazdálkodó egység egy kockázati tőkebefektető szervezet, befektetési alap, zártvégű befektetési alap vagy hasonló gazdálkodó egység, amely pénzügyi eszközökbe fektet be azzal a céllal, hogy nyereségre tegyen szert azok teljes hozadékából kamatok vagy osztalékok, valamint a valós érték változásainak formájában. Az IAS 28 standard lehetővé teszi, hogy az ilyen befektetéseket a jelen standardnak megfelelően az eredménnyel szemben valós értéken értékeljék. A gazdálkodó egység alkalmazhatja ugyanezt a számviteli politikát egyéb olyan teljes hozadéki alapon kezelt befektetésekre is, amelyekre vonatkozóan a befolyása nem elegendő ahhoz, hogy azok IAS 28 standard hatálya alá essenek.

D48. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 103P bekezdés:

103P A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 2. bekezdés (a) pontját, a 15., az AG3. és az AG36-AG38. bekezdést, valamint az AG4I. bekezdés (a) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IFRIC 5 A leszerelési, a helyreállítási és a környezet-rehabilitációs pénzalapokból származó érdekeltségekre vonatkozó jogok

D49. A 8. és a 9. bekezdés az alábbiak szerint módosul:

8 A hozzájárulónak meg kell határoznia, hogy ellenőrzést vagy közös ellenőrzést gyakorol-e a pénzalap felett, vagy hogy jelentős befolyással van-e rá, az IFRS 10, IFRS 11 és IAS 28 értelmében. Ha igen, akkor a hozzájárulónak ezen standardoknak megfelelően kell elszámolnia a pénzalapban lévő érdekeltségét.

9 Ha a hozzájáruló nem gyakorol ellenőrzést vagy közös ellenőrzést a pénzalap felett, vagy nincs jelentős befolyással rá, akkor a hozzájárulónak a pénzalaptól való visszatérítési jogosultságot az IAS 37 szerinti visszatérítésként kell megjelenítenie. Ezt a visszatérítést az alábbiak közül az alacsonyabbik összegben kell értékelni:

(a) ...

D50. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 14B. bekezdés:

14B A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 standard módosította a 8. és a 9. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

IFRIC 9 A beágyazott származékos termékek újraértékelése

D51. [Nem vonatkozik a követelményekre]

D52. Az alábbiak szerint beiktatásra kerül a 12. bekezdés:

12 A 2011 májusában kiadott IFRS 11 standard módosította az 5. bekezdés (c) pontját. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 11 standardot.

IFRIC 16 Külföldi érdekeltségbe történt nettó befektetés fedezeti ügyletei

D53. A 2. bekezdés lábjegyzete a következőképpen módosul:

* Ez lesz a helyzet a konszolidált pénzügyi kimutatásoknál, az olyan pénzügyi kimutatásoknál, amelyekben a befektetéseket - mint a társult vállalkozásokat vagy a közös vállalkozásokat - a tőkemódszer felhasználásával számolták el, valamint az olyan pénzügyi kimutatásoknál, amelyekben fióktelep vagy az IFRS 11 Közös megállapodások standardban meghatározott közös tevékenység szerepel.

IFRS 12 NEMZETKÖZI PÉNZÜGYI BESZÁMOLÁSI STANDARD

Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele

CÉL

1. A jelen IFRS célja, hogy előírja a gazdálkodó egységek számára azon információk közzétételét, amelyek lehetővé teszik, hogy pénzügyi kimutatásaik felhasználói értékelhessék a következőket:

(a) az adott gazdálkodó egység más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeinek jellegét és az azokkal kapcsolatos kockázatokat; valamint

(b) a szóban forgó érdekeltségek hatását az adott egység pénzügyi helyzetére, pénzügyi teljesítményére és cash flow-jára.

A célkitűzés megvalósítása

2. Az 1. bekezdésben meghatározott célkitűzés megvalósítása érdekében a gazdálkodó egység köteles közzétenni a következőket:

(a) azokat a jelentős döntéseit és feltételezéseit, amelyekre egy másik gazdálkodó egységben vagy megállapodásban lévő érdekeltsége jellegének meghatározása, és azon közös megállapodás típusának meghatározása során jutott, amelyben érdekeltséggel rendelkezik (7-9. bekezdés); és

(b) az alábbiakban lévő érdekeltségeire vonatkozó információkat:

(i) leányvállalatok (10-19. bekezdés);

(ii) közös megállapodások és társult vállalkozások (20-23. bekezdés); valamint

(iii) olyan strukturált gazdálkodó egységek, amelyek nem állnak a gazdálkodó egység ellenőrzése alatt (nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységek) (24-31. bekezdés).

3. Ha a jelen IFRS által előírt közzétételek és az egyéb IFRS-ek által előírt közzétételek nem felelnek meg az 1. bekezdésben meghatározott célnak, a gazdálkodó egység köteles közzétenni minden olyan további információt, amely szükséges az említett cél eléréséhez.

4. A gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell, hogy milyen szintű részletességre van szükség a közzétételi célkitűzés teljesítéséhez, és hogy mekkora hangsúlyt kell fektetni a jelen IFRS standard egyes követelményeire. Összevonhatja vagy szétválaszthatja a közzétételeket annak érdekében, hogy a hasznos információ ne vesszen el nagy mennyiségű jelentéktelen részlet között vagy különböző tulajdonságú tételek összesítése nyomán (lásd a B2-B6. bekezdést).

HATÓKÖR

5. Ezt az IFRS-t azok a gazdálkodó egységek kötelesek alkalmazni, amelyek az alábbiak bármelyikében érdekeltséggel rendelkeznek:

(a) leányvállalatok

(b) közös megállapodások (azaz közös tevékenységek vagy közös vállalkozások)

(c) társult vállalkozások

(d) nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységek.

6. Ez az IFRS nem vonatkozik az alábbiakra:

(a) munkaviszony megszűnése utáni juttatási programok vagy más hosszú távú munkavállalói juttatási programok, amelyekre az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard vonatkozik.

(b) a gazdálkodó egység egyedi pénzügyi kimutatásai, amelyekre az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard vonatkozik. Azonban ha egy gazdálkodó egység érdekeltségekkel rendelkezik nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben, és pénzügyi kimutatásaiként kizárólag egyedi pénzügyi kimutatásokat készít, a szóban forgó egyedi pénzügyi kimutatások elkészítése során köteles alkalmazni a 24-31. bekezdést.

(c) olyan gazdálkodó egység érdekeltsége, amely részt vesz egy közös megállapodásban, amely felett azonban nem gyakorol közös ellenőrzést, kivéve, ha az adott érdekeltség jelentős befolyással van a megállapodásra, vagy ha az egy strukturált gazdálkodó egységben fennálló érdekeltség.

(d) más gazdálkodó egységben lévő érdekeltség, amely tekintetében az elszámolás az IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standardnak megfelelően történik. A gazdálkodó egység azonban köteles alkalmazni a jelen IFRS-t:

(i) ha a szóban forgó érdekeltség olyan társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltség, amely az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard szerint a nyereséggel vagy veszteséggel szemben valós értéken értékelt; vagy

(ii) ha a szóban forgó érdekeltség egy nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységben lévő érdekeltség.

JELENTŐS DÖNTÉSEK ÉS FELTÉTELEZÉSEK

7. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az olyan jelentős döntésekkel és feltételezésekkel kapcsolatos információkat (valamint az e döntésekkel és feltételezésekkel kapcsolatos változásokat is), amelyekre a következők megállapítása során jutott:

(a) hogy ellenőrzést gyakorol valamely más gazdálkodó egység, vagyis egy befektetést befogadó felett, melynek leírását lásd az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard 5. és 6. bekezdésében;

(b) hogy közös ellenőrzést gyakorol egy megállapodás tekintetében, vagy jelentős befolyással rendelkezik egy másik gazdálkodó egység felett; és

(c) a közös megállapodás típusa (azaz közös tevékenység vagy közös vállalkozás), ha a megállapodás valamilyen külön jogalany útján került megszervezésre.

8. A 7. bekezdésnek megfelelően közzétett jelentős döntések és feltételezések közé tartoznak azok, amelyekre a gazdálkodó egység akkor jut, amikor olyan változások következnek be a tényekben és a körülményekben, amelyek nyomán a beszámolási időszak alatt módosul annak megállapítása, hogy ellenőrzést, közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorol-e.

9. A 7. bekezdés betartása körében a gazdálkodó egység köteles közzétenni például az alábbiak megállapítása során hozott jelentős döntéseit és feltételezéseit:

(a) nem gyakorol ellenőrzést egy másik gazdálkodó egység felett, jóllehet rendelkezik a másik gazdálkodó egység szavazati jogainak többségével.

(b) ellenőrzést gyakorol egy másik gazdálkodó egység felett, jóllehet nem rendelkezik a másik gazdálkodó egység szavazati jogainak többségével.

(c) megbízott vagy megbízó (lásd az IFRS 1058-72. bekezdését).

(d) nem gyakorol jelentős befolyást egy másik gazdálkodó egység felett, jóllehet a másik gazdálkodó egység szavazati jogainak legalább 20 százalékával rendelkezik.

(e) jelentős befolyást gyakorol egy másik gazdálkodó egység felett, jóllehet a másik gazdálkodó egység szavazati jogainak kevesebb mint 20 százalékával rendelkezik.

LEÁNYVÁLLALATOKBAN LÉVŐ ÉRDEKELTSÉGEK

10. A gazdálkodó egység köteles közzétenni azokat az információkat, amelyek lehetővé teszik, hogy pénzügyi kimutatásaiknak felhasználói

(a) megértsék a következőket:

(i) a csoport felépítését; és

(ii) azt az érdekeltséget, amellyel nem ellenőrző részesedések rendelkeznek a csoport tevékenységeiben és cash flow-jában (12. bekezdés); és

(b) értékeljék a következőket:

(i) azon képességére vonatkozó jelentős korlátozások jellegét és mértékét, hogy hozzáférjen a csoport eszközeihez, illetve azokat használja, valamint hogy teljesítse a csoport kötelezettségeit (13. bekezdés);

(ii) az adott gazdálkodó egység konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeivel kapcsolatos kockázatok jellegét és az azokkal kapcsolatos változásokat (14-17. bekezdés);

(iii) valamely leányvállalatban meglévő tulajdonosi érdekeltségében bekövetkező olyan változások következményeit, amelyek nem eredményezik az ellenőrzés elveszítését (18. bekezdés); és

(iv) egy leányvállalat feletti ellenőrzésnek a beszámolási időszak alatt történő elveszítésével kapcsolatos következményeket (19. bekezdés).

11. Amikor egy leányvállalat azon pénzügyi kimutatásai, amelyeket a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítése során használnak, olyan fordulónapra vagy időszakra szólnak, amely eltér a konszolidált pénzügyi kimutatások fordulónapjától vagy időszakától (lásd az IFRS 10 standard B92. és B93. bekezdését), a gazdálkodó egység köteles közzétenni:

(a) az adott leányvállalat pénzügyi kimutatásaira vonatkozó beszámolási időszak záró időpontját; és

(b) az eltérő fordulónap vagy időszak alkalmazásának okát.

A nem ellenőrző részesedések érdekeltsége a csoport tevékenységeiben és cash flow-jában

12. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat minden olyan leányvállalata tekintetében, amely a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára lényeges nem ellenőrző részesedésekkel rendelkezik:

(a) a leányvállalat nevét.

(b) a leányvállalat tevékenységének elsődleges helyét (és ha eltér, bejegyzés szerinti országát).

(c) a nem ellenőrző részesedések birtokában lévő tulajdonosi érdekeltségek arányát.

(d) a nem ellenőrző részesedések birtokában lévő szavazati jogok arányát, amennyiben az eltér a birtokolt tulajdoni érdekeltségek arányától.

(e) a leányvállalat nem ellenőrző részesedéseihez a beszámolási időszak alatt hozzárendelt eredményt.

(f) a leányvállalatnak a beszámolási időszak végén meglévő felhalmozott nem ellenőrző részesedéseit.

(g) a leányvállalat összesített pénzügyi adatait (lásd a B10. bekezdést).

A jelentős korlátozások jellege és mértéke

13. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) azon képességére vonatkozó (például jogszabályon, szerződésen vagy felügyeleti intézkedésen alapuló) jelentős korlátozásokat, hogy hozzáférjen a csoport eszközeihez, illetve azokat használja, valamint hogy teljesítse a csoport kötelezettségeit, úgymint:

(i) azokat, amelyek az anyavállalat vagy annak leányvállalatai azon képességét korlátozzák, hogy a csoporton belüli egyéb gazdálkodó egységek részére pénzeszközöket vagy egyéb eszközöket adjanak át (illetve az ilyen egységektől pénzeszközöket vagy egyéb eszközöket vegyenek át).

(ii) azokat a garanciákat vagy egyéb követelményeket, amelyek korlátozhatják az osztalékfizetéseket vagy egyéb tőkefelosztásokat, illetve a csoport gazdálkodó egységei közötti kölcsönök és előlegek ki-, illetve visszafizetését.

(b) azt, hogy a nem ellenőrző részesedések védelmet nyújtó jogai hogyan és milyen mértékben képesek jelentősen korlátozni a gazdálkodó egység azon képességét, hogy hozzáférjen a csoport eszközeihez, illetve azokat használja, valamint hogy teljesítse a csoport kötelezettségeit (például amikor egy anyavállalat saját kötelezettségeinek teljesítése előtt köteles teljesíteni leányvállalata kötelezettségeit, vagy amikor nem ellenőrző részesedések jóváhagyása szükséges a leányvállalat eszközeihez való hozzáféréshez vagy kötelezettségeinek teljesítéséhez).

(c) azon konszolidált pénzügyi kimutatásokban található eszközök és források könyv szerinti értékeit, amelyekre az említett korlátozások vonatkoznak.

A gazdálkodó egység konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeivel kapcsolatos kockázatok jellege

14. A gazdálkodó egység köteles közzétenni minden olyan szerződéses megállapodás feltételeit, amely az anyavállalat vagy leányvállalatai számára előírja, hogy pénzügyi támogatást nyújtsanak valamely konszolidált strukturált gazdálkodó egység részére, ideértve azokat az eseményeket vagy körülményeket is, amelyek a beszámolót készítő gazdálkodó egységet veszteségnek tehetik ki (például olyan likviditási megállapodások vagy hitelminősítést kiváltó okok, amelyek a strukturált gazdálkodó egység eszközeinek megvásárlásával vagy pénzügyi támogatás nyújtásával kapcsolatosak).

15. Ha a beszámolási időszak alatt az anyavállalat vagy annak bármely leányvállalata pénzügyi vagy egyéb támogatást nyújtott egy konszolidált strukturált gazdálkodó egységnek anélkül, hogy erre szerződés kötelezte volna (például a strukturált gazdálkodó egység eszközeinek vagy az általa kibocsátott instrumentumoknak a megvásárlása), a gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) a nyújtott támogatás fajtáját és mértékét, ideértve azokat a helyzeteket is, amikor az anyavállalat vagy annak leányvállalatai segítséget nyújtottak a strukturált gazdálkodó egységnek abban, hogy pénzügyi támogatást szerezzen; és

(b) a támogatásnyújtás okait.

16. Ha a beszámolási időszak alatt az anyavállalat vagy annak bármely leányvállalata - anélkül, hogy erre szerződés kötelezte volna - pénzügyi vagy egyéb támogatást nyújtott egy korábban nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységnek, és ez a támogatásnyújtás azt eredményezte, hogy a gazdálkodó egység ellenőrzést gyakorol a strukturált gazdálkodó egység felett, a gazdálkodó egység köteles közzétenni a vonatkozó döntés meghozatalában releváns tényezők magyarázatát.

17. A gazdálkodó egység köteles közzétenni minden olyan fennálló szándékát, amely arra irányul, hogy pénzügyi vagy egyéb támogatást nyújtson egy konszolidált strukturált gazdálkodó egységnek, ideértve azt a szándékát is, hogy segítséget nyújtson a strukturált gazdálkodó egységnek a pénzügyi támogatásszerzésben.

Az anyavállalat valamely leányvállalatban lévő tulajdonosi érdekeltségében bekövetkező olyan változások következményei, amelyek nem eredményezik az ellenőrzés elveszítését

18. A gazdálkodó egység köteles bemutatni egy ütemtervet, amely megmutatja egy leányvállalatban lévő tulajdonosi érdekeltségével kapcsolatos olyan változásnak az anyavállalat tulajdonosainak saját tőkéjére gyakorolt hatásait, amely nem eredményezi az ellenőrzés elvesztését.

Egy leányvállalat feletti ellenőrzésnek a beszámolási időszak alatt történő elveszítésével kapcsolatos következmények

19. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az IFRS 10 standard 25. bekezdésének megfelelően kiszámított esetleges nyereségét vagy veszteségét, és:

(a) az említett nyereség vagy veszteség azon részét, amely annak tulajdonítható, hogy a korábbi leányvállalatban megtartott befektetést a valós értékén vették figyelembe az ellenőrzés elveszítésének időpontjában; és

(b) az eredménykimutatás azon tételsorait, amelyekben a nyereség vagy veszteség megjelenik (ha külön nem kerültek feltüntetésre).

KÖZÖS MEGÁLLAPODÁSOKBAN ÉS TÁRSULT VÁLLALKOZÁSOKBAN LÉVŐ ÉRDEKELTSÉGEK

20. A gazdálkodó egység köteles közzétenni azokat az információkat, amelyek lehetővé teszik, hogy pénzügyi kimutatásainak felhasználói értékelhessék:

(a) közös megállapodásokban és társult vállalkozásokban lévő érdekeltségei jellegét, mértékét és pénzügyi hatásait, ideértve az olyan egyéb befektetőkkel meglévő szerződéses kapcsolatának jellegét és hatásait is, akikkel közös ellenőrzést gyakorol vagy jelentős befolyása van egyes közös megállapodásokra és társult vállalkozásokra (21. és 22. bekezdés); és

(b) a közös megállapodásokban és társult vállalkozásokban lévő érdekeltségeivel kapcsolatos kockázatok jellegét és az azokkal kapcsolatos változásokat (23. bekezdés);

A gazdálkodó egység közös megállapodásokban és társult vállalkozásokban lévő érdekeltségeinek jellege, mértéke és pénzügyi hatásai

21. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára lényeges minden egyes közös megállapodás és társult vállalkozás tekintetében:

(i) a közös megállapodás vagy társult vállalkozás nevét.

(ii) a gazdálkodó egység és a közös megállapodás vagy társult vállalkozás közötti kapcsolat jellegét (például oly módon, hogy leírja a közös megállapodás vagy társult vállalkozás tevékenységeinek jellegét, valamint hogy stratégiai fontosságúak-e a gazdálkodó egység tevékenységei szempontjából).

(iii) a közös megállapodás vagy társult vállalkozás tevékenységének elsődleges helyét (és ha eltér, illetve alkalmazandó, bejegyzés szerinti országát).

(iv) a gazdálkodó egység birtokában lévő tulajdonosi érdekeltség vagy osztaléktöbbletre jogosító részvények arányát, és - amennyiben az eltér - a szavazati jogok arányát (adott esetben).

(b) a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára lényeges minden egyes közös vállalkozás és társult vállalkozás tekintetében:

(i) azt, hogy a közös vállalkozásba vagy társult vállalkozásba történő befektetést tőkemódszerrel vagy valós értéken értékelik.

(ii) a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás összesített pénzügyi adatait a B12. és B13. bekezdésben meghatározottak szerint.

(iii) ha a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás tekintetében az elszámolás a tőkemódszerrel történik, a gazdálkodó egységnek a közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő befektetésének valós értékét, amennyiben rendelkezésre áll a befektetés jegyzett piaci ára.

(c) a gazdálkodó egység olyan közös vállalkozásokban és társult vállalkozásokban lévő befektetéseire vonatkozó, a B16. bekezdésben meghatározott pénzügyi információt, amelyek külön-külön nem jelentősek:

(i) összesítve az egyenként nem jelentős közös vállalkozásokra vonatkozóan, valamint külön,

(ii) összesítve az egyenként nem jelentős társult vállalkozásokra vonatkozóan.

22. A gazdálkodó egység köteles továbbá közzétenni az alábbiakat:

(a) a közös vállalkozások vagy társult vállalkozások azon képességére vonatkozó minden jelentős korlátozás (például a valamely közös vállalkozás vagy társult vállalkozás felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló befektetők közötti hitelfelvételi megállapodásokból, szabályozási követelményekből vagy szerződéses megállapodásokból származó korlátozás) jellegét és mértékét, hogy pénzeszközbeni osztalék formájában forrásokat adjon át a gazdálkodó egységnek, vagy visszafizesse a gazdálkodó egység által nyújtott kölcsönöket vagy előlegeket.

(b) amikor egy közös vállalkozás vagy társult vállalkozás azon pénzügyi kimutatásai, amelyeket a tőkemódszerhez felhasználnak, olyan fordulónapra vagy időszakra vonatkoznak, amely eltér a gazdálkodó egység adott fordulónapjától vagy időszakától:

(i) az adott közös vállalkozás vagy társult vállalkozás pénzügyi kimutatásaira vonatkozó beszámolási időszak záró időpontját; és

(ii) az eltérő fordulónap vagy időszak alkalmazásának okát.

(c) a közös vállalkozás vagy a társult vállalkozás veszteségeiből a gazdálkodó egységre jutó, meg nem jelenített részt, a tárgyidőszakra vonatkozóan és halmozottan, ha a gazdálkodó egység a tőkemódszer alkalmazásakor abbahagyta a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás veszteségeiből való részesedésének a megjelenítését.

A gazdálkodó egység közös vállalkozásokban és társult vállalkozásokban lévő érdekeltségeivel kapcsolatos kockázatok

23. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) a közös vállalkozásaival kapcsolatos kötelezettségvállalásait, elkülönítve a B18-B20. bekezdésben meghatározott egyéb kötelezettségvállalásainak összegétől.

(b) az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standardnak megfelelően, kivéve, ha a veszteség bekövetkezésének valószínűsége csekély, a közös vállalkozásokban vagy társult vállalkozásokban lévő érdekeltségeivel kapcsolatos függő kötelezettségeket (ideértve a közös vállalkozások vagy társult vállalkozások felett közös ellenőrzést vagy jelentős befolyást gyakorló más befektetőkkel közösen vállalt függő kötelezettségek rá eső részét is), elkülönítve a többi függő kötelezettség összegétől.

NEM KONSZOLIDÁLT STRUKTURÁLT GAZDÁLKODÓ EGYSÉGEKBEN LÉVŐ ÉRDEKELTSÉGEK

24. A gazdálkodó egység köteles közzétenni azokat az információkat, amelyek lehetővé teszik, hogy pénzügyi kimutatásainak felhasználói:

(a) megértsék a gazdálkodó egység nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeinek jellegét és mértékét (26-28. bekezdés); és

(b) értékeljék az adott gazdálkodó egység nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeivel kapcsolatos kockázatok jellegét és az azokkal kapcsolatos változásokat (29-31. bekezdés).

25. A 24. bekezdés (b) pontjában megkövetelt információ magában foglalja a gazdálkodó egységnek a korábbi időszakokban nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekkel fennálló kapcsolatából (például a strukturált gazdálkodó egység szponzorálásából) származó kockázati kitettségét, akkor is, ha a gazdálkodó egység a beszámolási fordulónapon már nem áll szerződéses kapcsolatban a strukturált gazdálkodó egységgel.

Az érdekeltségek jellege

26. A gazdálkodó egység köteles kvalitatív és kvantitatív információkat közzétenni a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeiről, ideértve többek között a strukturált gazdálkodó egységek jellegét, célját, méretét és tevékenységeit, valamint a strukturált gazdálkodó egység finanszírozásának módját.

27. Ha egy gazdálkodó egység támogatott egy nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységet, amivel kapcsolatban nem bocsátja rendelkezésre a 29. bekezdésben előírt információkat (például azért, mert a beszámolási fordulónapon nem rendelkezik érdekeltséggel az adott gazdálkodó egységben), a gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) azt, hogy hogyan döntötte el, mely strukturált egységeket támogassa;

(b) a beszámolási időszak alatt az említett strukturált gazdálkodó egységekből származó bevételt, ideértve a megjelölt bevételfajták leírását is; és

(c) a beszámolási időszak alatt a szóban forgó strukturált gazdálkodó egységek részére átadott eszközök könyv szerinti értékét (az átadás időpontjában fennálló értékkel).

28. A gazdálkodó egység köteles a 27. bekezdés (b) és (c) pontjában szereplő információt táblázat formájában közölni, kivéve, ha más formátum megfelelőbbnek bizonyul, és köteles támogatási tevékenységeit megfelelő kategóriákba sorolni (lásd a B2-B6. bekezdést).

A kockázatok jellege

29. A gazdálkodó egység köteles az alábbiak összefoglalását táblázatos formában közölni, kivéve, ha más formátum megfelelőbbnek bizonyul:

(a) a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeihez kapcsolódó, pénzügyi kimutatásaiban megjelenített eszközök és források könyv szerinti értékét.

(b) a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban szereplő azon tételsorokat, amelyekben az említett eszközök és kötelezettségek megjelennek.

(c) azt az összeget, amely a legjobban kifejezi a gazdálkodó egység maximális veszteségnek való kitettségét, amely a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeiből származik, ideértve a maximális veszteségnek való kitettség meghatározásának módját is. Ha a gazdálkodó egység nem tudja mennyiségileg meghatározni azt a maximális veszteségnek való kitettségét, amely a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeiből származik, köteles közzétenni ezt a tényt és ennek okait.

(d) a gazdálkodó egység nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeihez kapcsolódó eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékeinek és a gazdálkodó egység ilyen gazdálkodó egységektől származó maximális veszteségnek való kitettségének az összehasonlítását.

30. Ha a beszámolási időszak alatt - anélkül, hogy erre szerződés kötelezte volna - a gazdálkodó egység pénzügyi vagy egyéb támogatást nyújtott egy olyan nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységnek, amelyben korábban érdekeltsége volt, illetve amelyben jelenleg érdekeltsége van (például a strukturált gazdálkodó egység eszközeinek vagy az általa kibocsátott instrumentumok megvásárlása útján), a gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) a nyújtott támogatás fajtáját és mértékét, ideértve azokat a helyzeteket is, amikor a gazdálkodó egység segítséget nyújtott a strukturált gazdálkodó egységnek abban, hogy az pénzügyi támogatást szerezzen; és

(b) a támogatásnyújtás okait.

31. A gazdálkodó egység köteles közzétenni minden olyan fennálló szándékát, amely arra irányul, hogy pénzügyi vagy egyéb támogatást nyújtson egy nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységnek, ideértve azt a szándékát is, hogy segítséget nyújtson a strukturált gazdálkodó egységnek a pénzügyi támogatásszerzésben.

A. függelék

Meghatározott fogalmak

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi.

strukturált gazdálkodó egységből származó bevétel A jelen IFRS alkalmazásában a strukturált gazdálkodási egységből származó bevétel magában foglalja többek között az ismétlődő és az egyszeri díjakat, a kamatot, az osztalékokat, a strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek újraértékeléséből vagy kivezetéséből származó nyereséget vagy veszteséget, valamint a strukturált gazdálkodó egység részére átadott eszközökből és kötelezettségekből származó nyereséget vagy veszteséget.

érdekeltség egy másik gazdálkodó egységben A jelen IFRS alkalmazásában egy másik gazdálkodó egységben lévő érdekeltség alatt olyan szerződéses vagy nem szerződéses kapcsolat értendő, amely alapján egy gazdálkodó egység ki van téve a másik gazdálkodó egység teljesítményéből származó hozamok változékonyságának. Egy másik gazdálkodó egységben lévő érdekeltségre többek között bizonyítékul szolgálhat a részvények vagy adósságinstrumentumok birtoklása, valamint a részvétel egyéb formái is, mint például finanszírozás, likviditási támogatás, hitelképesség-növelés vagy garanciák rendelkezésre bocsátása. Magában foglalja azokat a módszereket is, amelyekkel valamely gazdálkodó egység ellenőrzést vagy közös ellenőrzést, illetve jelentős befolyást gyakorol egy másik gazdálkodó egység felett. Egy gazdálkodó egység nem feltétlenül rendelkezik érdekeltséggel egy másik gazdálkodó egységben pusztán azért, mert tipikus megrendelő-szállító viszony áll fenn közöttük.

A más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségekkel kapcsolatban a B7-B9. bekezdés ad további információt.

A hozamok változékonyságát az IFRS 10 standard B55-B57. bekezdése magyarázza el.

strukturált gazdálkodó egység Olyan gazdálkodó egység, amelyet úgy alakítottak ki, hogy a szavazati vagy hasonló jogok ne legyenek domináns tényezők annak eldöntésében, hogy ki ellenőrzi a gazdálkodó egységet, mint például amikor a szavazati jogok kizárólag adminisztratív feladatokhoz kapcsolódnak, és a lényeges tevékenységeket szerződéses megállapodások útján irányítják.

A strukturált gazdálkodó egységekkel kapcsolatban a B22-B24. bekezdés ad további információt.

Az alábbi kifejezések a (2011-ben módosított) IAS 27 standardban, a (2011-ben módosított) IAS 28 standardban, az IFRS 10 standardban és az IFRS 11 Közös megállapodások standardban kerültek meghatározásra, és a jelen IFRS-ben az említett IFRS-ekben meghatározott jelentésekkel szerepelnek:

- társult vállalkozás

- konszolidált pénzügyi kimutatások

- gazdálkodó egység feletti ellenőrzés

- tőkemódszer

- csoport

- közös megállapodás

- közös ellenőrzés

- közös tevékenység

- közös vállalkozás

- nem ellenőrző részesedés

- anyavállalat

- védelmet nyújtó jogok

- lényeges tevékenységek

- egyedi pénzügyi kimutatások

- külön jogalany

- jelentős befolyás

- leányvállalat.

B. függelék

Alkalmazási útmutató

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi. Leírja az 1-31. bekezdés alkalmazását, és ugyanolyan jelentőséggel bír, mint az IFRS egyéb részei.

B1. A függelékben található példák hipotetikus helyzeteket írnak le. Bár a példák egyes aspektusai szerepelhetnek konkrét tényállásokban, az IFRS 12 standard alkalmazásakor az adott tényállás összes releváns tényét és körülményét értékelni kell.

ÖSSZESÍTÉS (4. BEKEZDÉS)

B2. A gazdálkodó egységnek a körülmények alapján el kell döntenie, mennyi adatot bocsát rendelkezésre a felhasználók információs igényeinek kielégítése érdekében, hogy mekkora hangsúlyt fektet a követelmények különböző aspektusaira, és hogy milyen módon összesíti az információkat. Meg kell találni az egyensúlyt a pénzügyi kimutatásoknak a felhasználók számára felesleges részletekkel történő túlzsúfolása és a lényeges információk túl sok összesítéssel történő elfedése között.

B3. A gazdálkodó egység a hasonló gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek tekintetében összevonhatja a jelen IFRS által előírt közzétételeket, amennyiben az összevonás összhangban van a közzététel céljával és a B4. bekezdésben szereplő követelménnyel, és nem fedi el a megadott információkat. A gazdálkodó egység köteles közzétenni, hogyan összesítette a hasonló gazdálkodó egységekben meglévő érdekeltségeit.

B4. A gazdálkodó egység köteles elkülönítve feltüntetni az alábbiakban lévő érdekeltségekre vonatkozó információkat:

(a) leányvállalatok;

(b) közös vállalkozások;

(c) közös tevékenységek;

(d) társult vállalkozások; és

(e) nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységek.

B5. Annak eldöntésekor, hogy összesíti-e az információkat, a gazdálkodó egység minden egyes olyan gazdálkodó egység kapcsán köteles figyelembe venni a különböző kockázati és bevételi tulajdonságokra vonatkozó kvantitatív és kvalitatív információkat, amelyek tekintetében összesítést kíván alkalmazni, valamint köteles figyelembe venni, hogy az említett gazdálkodó egységek mennyire jelentősek a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára. A gazdálkodó egység köteles a közzétételeket olyan módon megtenni, amely világosan elmagyarázza a pénzügyi kimutatások felhasználóinak a szóban forgó más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek jellegét és mértékét.

B6. A gazdálkodó egységek B4. bekezdésben meghatározott osztályain belüli megfelelő összesítési szintekre vonatkozó példák a következők:

(a) a tevékenységek jellege (például kutatási és fejlesztési gazdálkodó egység, hitelkártya-tartozások értékpapírosítását végző gazdálkodó egység).

(b) iparági besorolás.

(c) földrajz (például ország vagy régió).

MÁS GAZDÁLKODÓ EGYSÉGEKBEN LÉVŐ ÉRDEKELTSÉGEK

B7. Egy másik gazdálkodó egységben lévő érdekeltség alatt olyan szerződéses vagy nem szerződéses kapcsolat értendő, amely alapján a beszámolót készítő gazdálkodó egység ki van téve a másik gazdálkodó egység teljesítményéből származó hozamok változékonyságának. A másik gazdálkodó egység céljának és felépítésének figyelembevétele segítséget nyújthat a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára annak értékelése során, hogy rendelkezik-e érdekeltséggel az adott gazdálkodó egységben, és így teljesítenie kell-e a jelen IFRS-ben előírt közzétételeket. Ennek az értékelésnek tartalmaznia kell azon kockázatok megfontolását, amelyeket a másik gazdálkodó egység előreláthatólag létrehoz, valamint azon kockázatok megfontolását, amelyeket a másik gazdálkodó egység a beszámolót készítő gazdálkodó egységnek és más személyeknek előreláthatólag továbbad.

B8. A beszámolót készítő gazdálkodó egység rendszerint ki van téve egy másik gazdálkodó egység teljesítményéből származó hozamok változékonyságának, mivel olyan instrumentumokkal (például a másik gazdálkodó egység által kibocsátott részvénnyel vagy adósságinstrumentummal) rendelkezik vagy egyéb olyan módon érintett, ami a változékonyságot magában foglalja. Tegyük fel például, hogy egy strukturált gazdálkodó egység hitelportfólióval rendelkezik. A strukturált gazdálkodó egység egy másik gazdálkodó egységtől (a beszámolót készítő gazdálkodó egységtől) hitelmulasztási swapot szerez annak érdekében, hogy megvédje magát a hitelek kamatai és tőkeösszege megfizetésének elmulasztásával szemben. A beszámolót készítő gazdálkodó egység olyan módon érintett, hogy ki van téve a strukturált gazdálkodó egység teljesítményétől függő hozamok változékonyságának, mivel a hitelmulasztási swap foglalja magában a strukturált gazdálkodó egység hozamainak változékonyságát.

B9. Egyes instrumentumokat arra terveztek, hogy a kockázatot a beszámolót készítő gazdálkodó egységről egy másik gazdálkodó egységre vigyék át. Ezek az instrumentumok változékony hozamokat hoznak létre a másik gazdálkodó egység számára, azonban általában nem teszik ki a beszámolót készítő gazdálkodó egységet a másik gazdálkodó egység teljesítményéből származó hozam változékonyságának. Például tegyük fel, hogy egy strukturált gazdálkodó egységet azért alapítottak, hogy befektetési lehetőségeket biztosítsanak azoknak a befektetőknek, akik a Z gazdálkodó egységnek való hitelkockázati kitettséggel szeretnének rendelkezni (a Z gazdálkodó egység nem áll kapcsolatban a megállapodásban résztvevő egyetlen személlyel sem). A strukturált gazdálkodó egység finanszírozást szerez azáltal, hogy az említett befektetők számára olyan váltót bocsát ki, amely a Z gazdálkodó egység hitelkockázatához kapcsolódik (hitelhez kapcsolódó váltók), és a bevételt arra használja, hogy befektessen egy kockázatmentes pénzügyi eszközökből álló portfólióba. A strukturált gazdálkodó egység Z gazdálkodó egység hitelkockázatának való kitettséget szerez azáltal, hogy hitelmulasztási swap ügyletet (CDS) köt a csereügyletben szereplő másik féllel. A CDS Z hitelkockázatát a strukturált gazdálkodó egységre ruházza át, a swap ügyletben szereplő másik fél által fizetett díj ellenében. A strukturált gazdálkodó egység befektetői magasabb hozamot kapnak, ami tükrözi mind a strukturált gazdálkodó egységnek az eszközportfóliójából származó hozamait, mind a CDS-díjat. A swap ügyletben részes másik fél nem érintett olyan módon a strukturált gazdálkodó egységben, hogy azáltal ki lenne téve a strukturált gazdálkodó egység teljesítményétől függő hozamok változékonyságának, mivel a CDS a változékonyságot a strukturált gazdálkodó egységre viszi át, ahelyett, hogy átvállalná a strukturált gazdálkodó egység hozamainak változékonyságát.

A LEÁNYVÁLLALATOK, KÖZÖS VÁLLALKOZÁSOK ÉS TÁRSULT VÁLLALKOZÁSOK ÖSSZESÍTETT PÉNZÜGYI INFORMÁCIÓI (12. ÉS 21. BEKEZDÉS)

B10. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat minden olyan leányvállalata tekintetében, amely a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára lényeges nem ellenőrző részesedésekkel rendelkezik:

(a) a nem ellenőrző részesedéseknek kifizetett osztalékok.

(b) a leányvállalat eszközeire, kötelezettségeire, eredményére és cash flow-jára vonatkozó összesített pénzügyi információk, amelyek lehetővé teszik a felhasználók számára, hogy megértsék a nem ellenőrző részesedések szerepét a csoport tevékenységeiben és cash flow-jában. Ez az információ magában foglalhatja többek között - például - a forgóeszközöket, a befektetett eszközöket, a rövid lejáratú kötelezettségeket, a hosszú lejáratú kötelezettségeket, a bevételt, az eredményt és a teljes átfogó jövedelmet.

B11. A B10. bekezdés (b) pontjában előírt összesített pénzügyi információnak a társaságok közötti kiszűrések előtti összegeket kell tartalmaznia.

B12. A beszámolót készítő gazdálkodó egység számára lényeges minden egyes közös vállalkozás és társult vállalkozás tekintetében az adott gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat:

(a) a közös vállalkozásból vagy a társult vállalkozásból kapott osztalékok.

(b) a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás összesített pénzügyi adatai (lásd a B14. és a B15. bekezdést), ideértve többek között az alábbiakat:

(i) forgóeszközök.

(ii) befektetett eszközök.

(iii) rövid lejáratú kötelezettségek.

(iv) hosszú lejáratú kötelezettségek.

(v) bevétel.

(vi) folytatódó tevékenységek eredménye.

(vii) a megszűnt tevékenységek adózás utáni eredménye.

(viii) egyéb átfogó jövedelem.

(ix) teljes átfogó jövedelem.

B13. A B12. bekezdésben előírt összesített pénzügyi információn kívül a gazdálkodó egység köteles a beszámolót készítő gazdálkodó egység számára lényeges minden egyes közös vállalkozás tekintetében közzétenni az alábbiak összegét:

(a) a B12. bekezdés (b) pontjának (i) alpontjában szereplő pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek,

(b) a B12 bekezdés (b) pontjának (iii) alpontjában szereplő rövid lejáratú pénzügyi kötelezettségek (ide nem értve a szállítói és egyéb tartozásokat és céltartalékokat),

(c) a B12 bekezdés (b) pontjának (iv) alpontjában szereplő hosszú lejáratú pénzügyi kötelezettségek (ide nem értve a szállítói és egyéb tartozásokat és céltartalékokat),

(d) értékcsökkenés és amortizáció,

(e) kamatbevétel,

(f) kamatráfordítás,

(g) nyereségadó ráfordítás vagy bevétel.

B14. A B12. és a B13. bekezdésnek megfelelően bemutatott összesített pénzügyi információnak meg kell egyeznie a közös vállalkozások vagy társult vállalkozások IFRS szerinti pénzügyi kimutatásaiban szereplő összegekkel (nem pedig ezen összegeknek a gazdálkodó egységre jutó részével). Ha a gazdálkodó egység a közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltségét a tőkemódszer alapján számolja el:

(a) a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás IFRS szerinti pénzügyi kimutatásaiban szereplő összegeket úgy kell módosítani, hogy tükrözzék a gazdálkodó egység által a tőkemódszer alkalmazása során tett módosításokat, mint például a beszerzés időpontjában végrehajtott valósérték-módosításokat és a számviteli politikák különbségei miatti módosításokat.

(b) a gazdálkodó egység köteles összeegyeztetni a bemutatott összesített pénzügyi adatokat a közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltségének könyv szerinti értékével.

B15. A gazdálkodó egység a B12. és a B13. bekezdésben előírt összesített pénzügyi adatokat a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás pénzügyi kimutatásai alapján is bemutathatja, ha: Ilyen esetben a gazdálkodó egység köteles közzétenni, hogy mi alapján készültek el az összesített pénzügyi adatok.

(a) a gazdálkodó egység a közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltségét a (2011-ben módosított) IAS 28 standardnak megfelelően valós értéken értékeli; és

(b) a közös vállalkozás vagy társult vállalkozás nem készít IFRS szerinti pénzügyi kimutatásokat, és az ilyen alapú kimutatások elkészítése kivitelezhetetlen lenne vagy túlzott mértékű költséggel járna.

B16. A gazdálkodó egység köteles összesítve közzétenni minden olyan - egyenként nem jelentős - közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltségének könyv szerinti értékét, amelyet a tőkemódszer alapján számol el. A gazdálkodó egység köteles továbbá elkülönítve közzétenni az említett közös vállalkozások vagy társult vállalkozások tekintetében az alábbiak rá eső részének összesített összegét: A gazdálkodó egység külön teljesíti a közzétételeket a közös vállalkozások és a társult vállalkozások tekintetében.

(a) folytatódó tevékenységek eredménye.

(b) a megszűnt tevékenységek adózás utáni eredménye.

(c) egyéb átfogó jövedelem.

(d) teljes átfogó jövedelem.

B17. Ha a gazdálkodó egység valamely leányvállalatban, közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltsége (illetve valamely közös vállalkozásban vagy társult vállalkozásban lévő érdekeltségének egy része) az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard alapján értékesítésre tartottnak minősül, a gazdálkodó egység nem köteles a B10-B16. bekezdés szerint közzétenni az érintett leányvállalatra, közös vállalkozásra vagy társult vállalkozásra vonatkozó összesített pénzügyi adatokat.

A KÖZÖS VÁLLALKOZÁSOKKAL KAPCSOLATOS ELKÖTELEZETTSÉGEK (23. BEKEZDÉS (A) PONTJA)

B18. A gazdálkodó egység köteles közzétenni azokat az elkötelezettségeket, amelyeket a közös vállalkozásokban lévő érdekeltségeivel kapcsolatban a beszámolási fordulónapig már elvállalt, viszont még nem jelenített meg (ideértve az olyan más befektetőkkel közösen vállalt elkötelezettségek rá eső részét is, akikkel közösen gyakorol ellenőrzést egy közös vállalkozás felett). Elkötelezettségnek tekintendő mindaz, ami megalapozhatja a pénzeszközök vagy egyéb források jövőbeli kiáramlását.

B19. A meg nem jelenített, a jövőben esetleg pénzeszközök vagy egyéb források kiáramlását okozó elkötelezettségek magukban foglalják az alábbiakat:

(a) meg nem jelenített elkötelezettségek finanszírozás vagy források biztosítása érdekében például az alábbiak eredményeként:

(i) közös vállalkozás létrehozására vagy megszerzésére irányuló megállapodások (amelyek például előírják, hogy egy gazdálkodó egység egy meghatározott időszak alatt pénzeszközöket bocsásson rendelkezésre).

(ii) egy közös vállalkozás által vállalt tőkeigényes projektek.

(iii) feltétel nélküli beszerzési kötelezettségek, ideértve azon berendezéseket, készleteket vagy szolgáltatásokat, amelyek tekintetében a gazdálkodó egység vállalta, hogy egy közös vállalkozástól vagy annak nevében szerzi be.

(iv) meg nem jelenített elkötelezettségek, amelyek célja, hogy valamely közös vállalkozásnak kölcsönöket vagy egyéb pénzügyi támogatást biztosítsanak.

(v) meg nem jelenített elkötelezettségek, amelyek célja, hogy valamely közös vállalkozás számára forrásokat biztosítsanak, például eszközöket vagy szolgáltatásokat.

(vi) közös vállalkozáshoz kapcsolódó egyéb nem felmondható, meg nem jelenített elkötelezettségek.

(b) olyan meg nem jelenített elkötelezettségek, amelyek egy másik fél valamely közös vállalkozásban lévő tulajdonosi érdekeltségének (vagy annak egy részének) megszerzésére irányulnak, attól függően, hogy egy adott esemény a jövőben bekövetkezik vagy elmarad.

B20. A B18. és a B19. bekezdés követelményei és példái az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek standard 18. bekezdésében előírt közzétételek néhány fajtáját mutatják be.

NEM KONSZOLIDÁLT STRUKTURÁLT GAZDÁLKODÓ EGYSÉGEKBEN LÉVŐ ÉRDEKELTSÉGEK (24-31. BEKEZDÉS)

Strukturált gazdálkodó egységek

B21. A strukturált gazdálkodó egység olyan gazdálkodó egység, amelyet úgy alakítottak ki, hogy a szavazati vagy hasonló jogok ne legyenek domináns tényezők annak eldöntésében, hogy ki ellenőrzi a gazdálkodó egységet, mint például amikor a szavazati jogok kizárólag igazgatási feladatokhoz kapcsolódnak, és a lényeges tevékenységeket szerződéses megállapodások útján irányítják.

B22. A strukturált gazdálkodó egység gyakran rendelkezik az alábbi tulajdonságok vagy jellemzők némelyikével vagy mindegyikével:

(a) korlátozott tevékenységek.

(b) korlátozott és jól meghatározható célkitűzés, például adózásilag hatékony bérlet megvalósítása, kutatási és fejlesztési tevékenységek megvalósítása érdekében, egy gazdálkodó egység részére történő tőkeforrás vagy finanszírozás biztosítása érdekében vagy annak érdekében, hogy befektetők részére befektetési lehetőségeket biztosítsanak a strukturált gazdálkodó egység eszközeihez kapcsolódó kockázatok és hasznok befektetőknek történő átadása útján.

(c) nem elegendő saját tőke ahhoz, hogy a strukturált gazdálkodó egység alárendelt pénzügyi támogatás nélkül finanszírozni tudja saját tevékenységeit.

(d) több, szerződés alapján egymáshoz kapcsolódó, a befektetők részére kibocsátott instrumentum formájában történő finanszírozás, amely hitelkockázat vagy egyéb kockázat koncentrációit eredményezi (részfolyósítások).

B23. A strukturált gazdálkodó egységeknek tekintett gazdálkodó egységekre példák többek között az alábbiak:

(a) értékpapírosítási eszközök.

(b) eszközalapú finanszírozások.

(c) egyes befektetési alapok.

B24. Az a gazdálkodó egység, amelyet szavazati jogok alapján ellenőriznek, nem tekinthető strukturált gazdálkodó egységnek pusztán azért, mert - például - harmadik felektől finanszírozást kap egy átstrukturálást követően.

A nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségekkel kapcsolatos kockázatok jellege (29-31. bekezdés)

B25. A 29-31. bekezdésben megkövetelt információkon kívül a gazdálkodó egység köteles olyan további információkat is közzétenni, amelyek szükségesek a 24. bekezdés (b) pontjában meghatározott közzétételi cél teljesítéséhez.

B26. Az alábbiakban példák láthatók azokra a további információkra, amelyek - a körülményektől függően - relevánsak lehetnek azon kockázatok értékelése szempontjából, amelyeknek valamely gazdálkodó egység ki van téve, amikor nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységben érdekeltséggel rendelkezik:

(a) egy olyan megállapodás feltételei, amely a gazdálkodó egység számára előírhatja, hogy pénzügyi támogatást nyújtson valamely nem konszolidált strukturált gazdálkodó egység részére (például olyan likviditási megállapodások vagy hitelminősítést kiváltó okok, amelyek a strukturált gazdálkodó egység eszközeinek megvásárlásával vagy pénzügyi támogatás nyújtásával kapcsolatosak), ideértve a következőket:

(i) azon események vagy körülmények leírása, amelyek a beszámolót készítő gazdálkodó egységet veszteségnek tehetik ki.

(ii) hogy vannak-e olyan feltételek, amelyek korlátozzák a kötelezettséget.

(iii) hogy vannak-e olyan egyéb felek, akik pénzügyi támogatást nyújtanak, és ha igen, hol helyezkedik el a sorban a beszámolót készítő gazdálkodó egység kötelme az említett egyéb felekéhez képest.

(b) a gazdálkodó egység által a beszámolási időszak alatt a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeivel kapcsolatban elvszenvedett veszteségek.

(c) a gazdálkodó egység által a beszámolási időszak alatt a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségeiből eredően kapott bevétel típusai.

(d) hogy a gazdálkodó egységnek más feleket megelőzően át kell-e vállalnia valamely nem konszolidált strukturált gazdálkodó egység veszteségeit; a gazdálkodó egység számára az ilyen veszteségek felső határa; és (adott esetben) az azon felek által viselt potenciális veszteségek ranghelye és összegei, akiknek az érdekeltsége hátrébb van sorolva, mint a gazdálkodó egység érdekeltsége a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységben.

(e) a harmadik személyekkel kötött likviditási megállapodásokkal, garanciákkal vagy egyéb kötelezettségvállalásokkal kapcsolatos olyan információk, amelyek hatással lehetnek a gazdálkodó egység nem konszolidált strukturált gazdálkodó egységben lévő érdekeltségeinek valós értékére vagy kockázatára.

(f) minden olyan nehézség, amelyet valamely nem konszolidált strukturált gazdálkodó egység a beszámolási időszakban a tevékenységei finanszírozása körében tapasztalt.

(g) egy nem konszolidált strukturált gazdálkodó egység finanszírozásával kapcsolatban a finanszírozási formák (például kereskedelmi kötvény vagy középlejáratú banki kötvény) és azok súlyozott átlagos futamideje. Az említett információ tartalmazhatja a nem konszolidált strukturált gazdálkodó egység eszközeinek és finanszírozásának lejárati elemzéseit, amennyiben a strukturált gazdálkodó egység rövid távú finanszírozással finanszírozott hosszú lejáratú eszközökkel rendelkezik.

C. függelék

Hatálybalépés napja és áttérés

Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi, és ugyanolyan jelentőséggel bír, mint az IFRS egyéb részei.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA ÉS ÁTTÉRÉS

C1. A gazdálkodó egységnek a jelen IFRS-t a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett.

C2. A gazdálkodó egység számára javasolt, hogy a jelen IFRS-ben előírt információt a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokat megelőzően is rendelkezésre bocsássa. A jelen IFRS által előírt néhány közzététel teljesítése nem kötelezi a gazdálkodó egységet arra, hogy a jelen IFRS minden követelményének megfeleljen, vagy hogy korábban alkalmazza az IFRS 10, az IFRS 11, a (2011-ben módosított) IAS 27 és a (2011-ben módosított) IAS 28 standardot.

HIVATKOZÁSOK AZ IFRS 9 STANDARDRA

C3. Ha a gazdálkodó egység alkalmazza a jelen IFRS-t, de még nem alkalmazza az IFRS 9 standardot, akkor az IFRS 9 standardra való hivatkozásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés standardra való hivatkozásként kell értelmezni.

D. függelék

Egyéb IFRS-ek módosítása

A függelék meghatározza az egyéb IFRS-ekre vonatkozó azon módosításokat, amelyek annak következményei, hogy a Testület kibocsátotta az IFRS 12 standardot. A gazdálkodó egységnek a módosításokat a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha valamely gazdálkodó egység korábbi időszakra alkalmazza az IFRS 12 standardot, köteles erre a korábbi időszakra alkalmazni a módosításokat. A módosított bekezdésekben az új szöveg aláhúzva, a törölt szöveg pedig áthúzva látható.

IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása standard

D1. Az alábbiak szerint módosul a 119. és a 124. bekezdés, és beiktatásra kerül a 139H. bekezdés:

119 ... Példa erre annak közzététele, hogy egy gazdálkodó egység a valós érték vagy a bekerülési érték modellt alkalmazza befektetési célú ingatlanaira (lásd az IAS 40 Befektetési célú ingatlan standardot). Egyes IFRS-ek konkrétan előírják egyes számviteli politikák közzétételét, beleértve a vezetés választásait a különböző megengedett politikák között. ...

124 A 122. bekezdéssel összhangban megadott közzétételek közül néhányat más IFRS-ek írnak elő. Például az IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele standard előírja a gazdálkodó egység számára, hogy közzétegye azokat a döntéseket, amelyeket annak megállapítása során hozott, hogy ellenőrzést gyakorol-e egy másik gazdálkodó egység felett. Az IAS 40 standard előírja ...

139H A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 12 standard módosította a 4., a 119., a 123. és a 124. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 12 standardot.

IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek standard

D2. Az alábbiak szerint módosul a 15. bekezdés, és beiktatásra kerül a 28A. bekezdés:

15 Az anyavállalat és leányvállalatai közötti kapcsolt felek közötti viszonyok közzétételére vonatkozó követelmény az IAS 27 standard és az IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele standard közzétételi követelményei mellett létezik.

28A A 2011 májusában kiadott IFRS 10 standard, az IFRS 11 Közös megállapodások standard és az IFRS 12 standard módosította a 3. és a 9. bekezdést, a 11. bekezdés(b) pontját, a 15. bekezdést, a 19. bekezdés (b) és (e) pontját, valamint a 25. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10, az IFRS 11 és az IFRS 12 standardot.

IAS 27 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Egyedi pénzügyi kimutatások

CÉL

1. E standard célja a leányvállalatokban, a közös vállalkozásokban és a társult vállalkozásokban lévő befektetésekre vonatkozó elszámolási és közzétételi követelmények előírása, amennyiben a gazdálkodó egység egyedi pénzügyi kimutatásokat készít.

HATÓKÖR

2. Ezt a standardot kell alkalmazni a leányvállalatokban, a közös vállalkozásokban és a társult vállalkozásokban lévő befektetések elszámolására, amennyiben a gazdálkodó egység választja, vagy a helyi előírások kötelezővé teszik számára az egyedi pénzügyi kimutatások elkészítését.

3. Ez a standard nem határozza meg, hogy mely gazdálkodó egységeknek kell egyedi pénzügyi kimutatásokat készíteniük. Akkor alkalmazandó, amikor egy gazdálkodó egység a nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok szerinti egyedi pénzügyi kimutatásokat készít.

FOGALMAK

4. A következő kifejezések ebben a standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A konszolidált pénzügyi kimutatások egy csoport pénzügyi kimutatásai, amelyekben az anyavállalat és leányvállalatai eszközeit, kötelezettségeit, saját tőkéjét, bevételeit, ráfordításait és cash flow-it úgy prezentálják, mintha azok egyetlen gazdasági egység pénzügyi kimutatásai lennének.

Az egyedi pénzügyi kimutatások az anyavállalat (azaz egy leányvállalat feletti ellenőrzéssel rendelkező befektető), vagy egy befektetést befogadó felett közös ellenőrzéssel vagy jelentős befolyással rendelkező befektető által prezentált olyan pénzügyi kimutatások, amelyekben a befektetéseket bekerülési értéken vagy az IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standardnak megfelelően számolják el.

5. A következő fogalmak meghatározását az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard A. függeléke, az IFRS 11 Közös megállapodások standard A. függeléke és az IAS 28 Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések standard 3. bekezdése tartalmazza:

- társult vállalkozás

- befektetést befogadó feletti ellenőrzés

- csoport

- közös ellenőrzés

- közös vállalkozás

- közös vállalkozás tulajdonosa

- anyavállalat

- jelentős befolyás

- leányvállalat.

6. Az egyedi pénzügyi kimutatások azok, amelyeket a konszolidált pénzügyi kimutatásokon felül vagy olyan pénzügyi kimutatásokon felül prezentálnak, amelyekben a társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő befektetéseket a tőkemódszer használatával számolják el, a 8. bekezdésben meghatározott körülmények kivételével. Az egyedi pénzügyi kimutatásokat nem szükséges csatolni vagy mellékelni ezekhez a pénzügyi kimutatásokhoz.

7. Azok a pénzügyi kimutatások, amelyekben a tőkemódszert alkalmazzák, nem egyedi pénzügyi kimutatások. Hasonlóképp, a leányvállalattal, társult vállalkozással, vagy közös vállalkozásban lévő közös tulajdonosi érdekeltséggel nem rendelkező gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásai nem egyedi pénzügyi kimutatások.

8. A konszolidálás alól az IFRS 104. bekezdésének a) pontja szerint felmentett, vagy a tőkemódszer alkalmazása alól a (2011-ben módosított) IAS 2817. bekezdése szerint felmentett gazdálkodó egység az egyedi pénzügyi kimutatásokat egyedüli pénzügyi kimutatásaiként prezentálhatja.

AZ EGYEDI PÉNZÜGYI KIMUTATÁSOK ELKÉSZÍTÉSE

9. Az egyedi pénzügyi kimutatásokat az összes alkalmazandó IFRS-sel összhangban kell elkészíteni, a 10. bekezdésben előírtak kivételével.

10. Amikor a gazdálkodó egység egyedi pénzügyi kimutatást készít, akkor a leányvállalatokban, a közös vállalkozásokban és a társult vállalkozásokban lévő befektetéseket a következő módon kell elszámolnia: A gazdálkodó egységnek az egyes befektetési kategóriákra azonos elszámolást kell alkalmaznia. A bekerülési értéken elszámolt befektetéseket az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint kell elszámolni, ha azokat értékesítésre tartottnak minősítették (vagy részei egy értékesítésre tartottnak minősített elidegenítési csoportnak). Az IFRS 9 standard szerint elszámolt befektetések értékelése ilyen körülmények között nem változik.

(a) bekerülési értéken, vagy

(b) az IFRS 9 szerint.

11. Ha a gazdálkodó egység a (2011-ben módosított) IAS 28 standard 18. bekezdése szerint azt választja, hogy társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő befektetéseit az IFRS 9 szerint eredménnyel szemben valós értéken értékeli, akkor ezeket a befektetéseket egyedi pénzügyi kimutatásaiban ugyanilyen módon kell elszámolnia.

12. A gazdálkodó egység egyedi pénzügyi kimutatásaiban az eredményben jeleníti meg a leányvállalattól, közös vállalkozástól vagy társult vállalkozástól származó osztalékot, ha osztalékhoz való jogát megállapították.

13. Ha egy anyavállalat a csoportja felépítését egy új gazdálkodó egység mint anyavállalat alapításával olyan módon szervezi át, hogy teljesülnek az alábbi feltételek: és az új anyavállalat az egyedi pénzügyi kimutatásaiban az eredeti anyavállalatba történt befektetéseit a 10. bekezdés (a) pontjának megfelelően számolja el, akkor az új anyavállalat a bekerülési értéket az átszervezés időpontjára vonatkozó, az eredeti anyavállalat egyedi pénzügyi kimutatásaiban szereplő sajáttőke-tételekben való részesedésének könyv szerinti értékén értékeli.

(a) az új anyavállalat az eredeti anyavállalat meglévő tőkeinstrumentumaiért cserébe tőkeinstrumentumokat kibocsátva ellenőrzést szerez az eredeti anyavállalat fölött;

(b) az új és az eredeti csoport eszközei és kötelezettségei az átszervezést közvetlenül megelőzően és követően azonosak; valamint

(c) az eredeti anyavállalat tulajdonosai az átszervezést közvetlenül megelőzően és követően ugyanolyan abszolút és relatív részesedésekkel rendelkeznek az eredeti csoport és az új csoport nettó eszközeiben,

14. Hasonlóan, egy gazdálkodó egység, amely nem anyavállalat, a 13. bekezdés feltételeinek megfelelően alapíthat egy új gazdálkodó egységet, a saját anyavállalataként. A 13. bekezdés előírásai egy ilyen átszervezésre is ugyanúgy vonatkoznak. Ilyen esetekben az "eredeti anyavállalat" és az "eredeti csoport" kifejezéseken "eredeti gazdálkodó egység" értendő.

KÖZZÉTÉTEL

15. A gazdálkodó egységnek minden alkalmazandó IFRS-t alkalmaznia kell, amikor egyedi pénzügyi kimutatásaiban információkat tesz közzé, beleértve a 16. és 17. bekezdés előírásait.

16. Ha egy anyavállalat az IFRS 104. bekezdésének a) pontja szerint úgy dönt, hogy nem készít konszolidált pénzügyi kimutatásokat, és helyettük egyedi pénzügyi kimutatásokat készít, az anyavállalatnak az egyedi pénzügyi kimutatásokban közzé kell tennie:

(a) azt a tényt, hogy a pénzügyi kimutatások egyedi pénzügyi kimutatások; hogy alkalmazták a konszolidáció alóli mentességet; azon gazdálkodó egység nevét és tevékenységének elsődleges helyét (és ha eltér, bejegyzés szerinti országát), amely elkészítette a nyilvános használatra szánt, a nemzetközi pénzügyi beszámolási standardoknak megfelelő konszolidált pénzügyi kimutatásokat; és azt a címet, ahol ezek a konszolidált pénzügyi kimutatások elérhetők;

(b) a leányvállalatokban, közös vállalkozásokban vagy társult vállalkozásokban lévő jelentős befektetések felsorolását, feltüntetve:

(i) a befektetést befogadók nevét,

(ii) a befektetést befogadók tevékenységének elsődleges helyét (és ha eltér, bejegyzés szerinti országát),

(iii) a befektetést befogadókban lévő tulajdoni hányadot (és ha az eltérő, a birtokolt szavazati jogok arányát,

(c) a (b) pont alatt felsorolt befektetések elszámolására alkalmazott módszert.

17. Ha az anyavállalat (a 16. bekezdésben meghatározott anyavállalat kivételével) vagy egy befektetést befogadó felett közös ellenőrzéssel vagy jelentős befolyással rendelkező befektető egyedi pénzügyi kimutatásokat készít, az anyavállalatnak vagy a befektetőnek azonosítania kell azokat az IFRS 10, az IFRS 11 vagy a (2011-ben módosított) IAS 28 standard szerint elkészített pénzügyi kimutatásokat, amelyekhez az egyedi pénzügyi kimutatások kapcsolódnak. Az anyavállalatnak vagy a befektetőnek emellett egyedi pénzügyi kimutatásaiban közzé kell tennie: Az anyavállalatnak vagy a befektetőnek emellett azonosítania kell azokat az IFRS 10, az IFRS 11 vagy a (2011-ben módosított) IAS 28 standard szerint elkészített pénzügyi kimutatásokat, amelyekhez az egyedi pénzügyi kimutatások kapcsolódnak.

(a) azt a tényt, hogy a pénzügyi kimutatások egyedi pénzügyi kimutatások, és annak okát, hogy miért készítették el azokat, ha törvény azt nem írja elő;

(b) a leányvállalatokban, közös vállalkozásokban vagy társult vállalkozásokban lévő jelentős befektetések felsorolását, feltüntetve:

(i) a befektetést befogadók nevét,

(ii) a befektetést befogadók tevékenységének elsődleges helyét (és ha eltér, bejegyzés szerinti országát),

(iii) a befektetést befogadókban lévő tulajdoni hányadot (és ha az eltérő, a birtokolt szavazati jogok arányát,

(c) a (b) pont alatt felsorolt befektetések elszámolására alkalmazott módszert.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA ÉS ÁTTÉRÉS

18. A gazdálkodó egységnek ezt a standardot a 2013. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezt a standardot korábban alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt, és egyidejűleg az IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele és a (2011-ben módosított) IAS 28 standardot is alkalmaznia kell.

Hivatkozások az IFRS 9 standardra

19. Ha a gazdálkodó egység alkalmazza ezt a standardot, de még nem alkalmazza az IFRS 9 standardot, akkor az IFRS 9 standardra való hivatkozásokat az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standardra való hivatkozásként kell értelmezni.

A (2008. ÉVI) IAS 27 VISSZAVONÁSA

20. Ezt a standardot az IFRS 10 standarddal egyidejűleg teszik közzé. A két IFRS együtt hatályon kívül helyezi a (2008-ban módosított) IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardot.

IAS 28 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések

CÉL

1. E standard célja a társult vállalkozásokban lévő befektetésekre vonatkozó elszámolás előírása és a társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban lévő befektetések elszámolásakor a tőkemódszer alkalmazására vonatkozó követelmény meghatározása.

HATÓKÖR

2. Ezt a standardot alkalmaznia kell minden olyan gazdálkodó egységnek, amely egy befektetést befogadó felett közös ellenőrzéssel vagy jelentős befolyással rendelkező befektető.

FOGALMAK

3. A következő kifejezések ebben a standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A társult vállalkozás olyan gazdálkodó egység, amely felett a befektető jelentős befolyással rendelkezik.

A konszolidált pénzügyi kimutatások egy csoport pénzügyi kimutatásai, amelyekben az anyavállalat és leányvállalatai eszközeit, kötelezettségeit, saját tőkéjét, jövedelmét, ráfordításait és cash flow-it úgy prezentálják, mintha azok egyetlen gazdasági egység pénzügyi kimutatásai lennének.

A tőkemódszer olyan elszámolási módszer, amelynek alkalmazása során a befektetést kezdetben bekerülési értéken mutatják ki, majd módosítják a befektetőnek a befektetést befogadó nettó eszközeiben való részesedésében az akvizíció óta bekövetkezett változásokkal. A befektető eredménye tartalmazza a befektetőnek a befektetést befogadó eredményéből való részesedését és a befektető egyéb átfogó jövedelme tartalmazza a befektetőnek a befektetést befogadó egyéb átfogó jövedelméből való részesedését.

A közös megállapodás olyan megállapodás, amelynek két vagy több fele közös ellenőrzést gyakorol.

A közös ellenőrzés egy megállapodás felett gyakorolt ellenőrzés szerződésben rögzített megosztása, amely kizárólag akkor áll fenn, ha a lényeges tevékenységekkel kapcsolatos döntésekhez az ellenőrzésben részt vevő felek egyhangú hozzájárulása szükséges.

A közös vállalkozás egy olyan közös megállapodás, amelynek keretében a megállapodás felett közös ellenőrzést gyakorló felek a megállapodás nettó eszközeire vonatkozó jogokkal rendelkeznek.

A közös vállalkozás tulajdonosa a közös vállalkozásban részt vevő, a közös vállalkozás felett közös ellenőrzést gyakorló fél.

A jelentős befolyás egy befektetést befogadó pénzügyi és működési politikájával kapcsolatos döntésekben való részvétel képessége, de nem ezen politikák ellenőrzése vagy közös ellenőrzése.

4. A következő fogalmak meghatározását az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standard 4. bekezdése és az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard A. függeléke tartalmazza, és ebben a standardban az abban az IFRS-ben részletezett értelemben használatosak, amelyben meghatározásuk szerepel:

- befektetést befogadó feletti ellenőrzés

- csoport

- anyavállalat

- egyedi pénzügyi kimutatások

- leányvállalat.

JELENTŐS BEFOLYÁS

5. Ha a gazdálkodó egység közvetlenül vagy közvetve (pl. leányvállalatokon keresztül) a befektetést befogadó szavazati jogainak legalább 20 %-ával rendelkezik, feltételezhető, hogy a gazdálkodó egységnek jelentős befolyása van, kivéve, ha egyértelműen bizonyítható, hogy nem ez a helyzet. Fordított esetben, ha a gazdálkodó egység közvetlenül vagy közvetve (pl. leányvállalatokon keresztül) a befektetést befogadó szavazati jogainak kevesebb, mint 20 %-ával rendelkezik, feltételezhető, hogy a gazdálkodó egységnek nincs jelentős befolyása, kivéve, ha a jelentős befolyás egyértelműen bizonyítható. Egy másik befektető lényeges vagy többségi tulajdoni részesedése nem zárja ki szükségszerűen, hogy a gazdálkodó egység jelentős befolyással rendelkezzen.

6. A gazdálkodó egység jelentős befolyásának fennállása rendszerint az alábbiak közül egy vagy több módon bizonyítható:

(a) képviselet a befektetést befogadó igazgatóságában vagy ezzel egyenértékű irányító testületében;

(b) részvétel a politikát alakító döntési folyamatokban, beleértve az osztalékra vagy más kifizetésekre vonatkozó döntésekben való részvételt is;

(c) jelentős ügyletek a gazdálkodó egység és a befektetést befogadója között;

(d) a vezető beosztású személyzet átfedései; vagy

(e) nélkülözhetetlen technikai információk rendelkezésre bocsátása.

7. A gazdálkodó egység birtokolhat olyan részvénywarrantokat, részvényvásárlási opciókat, törzsrészvényekre beváltható adósság- vagy tőkeinstrumentumokat, vagy más hasonló instrumentumokat, amelyek potenciálisan - ha lehívják vagy beváltják őket - további szavazati jogot biztosítanak a gazdálkodó egységnek, vagy egy másik fél szavazati jogát csökkentik egy harmadik gazdálkodó egység pénzügyi és működési politikáját illetően (potenciális szavazati jogok). Az aktuálisan lehívható vagy átváltható potenciális szavazati jogok létezését és hatását, beleértve a más gazdálkodó egységnél lévő potenciális szavazati jogokat is, figyelembe veszik annak megítélésekor, hogy a gazdálkodó egységnek van-e jelentős befolyása. A potenciális szavazati jogok akkor nem hívhatók le vagy nem válthatók át aktuálisan, ha pl. azok egy jövőbeni időpontig vagy egy jövőbeni esemény bekövetkezéséig nem hívhatók le vagy nem válthatók át.

8. Annak megítéléséhez, hogy a potenciális szavazati jogok hozzájárulnak-e a jelentős befolyáshoz, a gazdálkodó egység minden tényt és körülményt megvizsgál (beleértve a potenciális szavazati jogok lehívási feltételeit, és bármely más szerződéses megállapodást, akár egyenként, akár összevonva), amely hatással van a potenciális szavazati jogokra, kivéve a vezetés szándékait vagy a pénzügyi képességet a potenciális jogok lehívására vagy átváltására.

9. A gazdálkodó egység befektetést befogadó feletti jelentős befolyása megszűnik, ha a gazdálkodó egység elveszti a képességét az adott befektetést befogadó pénzügyi és működési politikáival kapcsolatos döntések meghozatalában való részvételre. A jelentős befolyás elvesztése azzal vagy anélkül is bekövetkezhet, hogy megváltozna a tulajdonlás abszolút vagy relatív mértéke. Ez történik például, amikor a társult vállalkozás állami, bírósági, közigazgatási vagy hatósági ellenőrzés alá kerül. Bekövetkezhet továbbá szerződéses megállapodás alapján is.

A TŐKEMÓDSZER

10. A tőkemódszer alapján a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetést kezdeti megjelenítéskor bekerülési értéken jelenítik meg, majd a könyv szerinti értéket növelik vagy csökkentik a befektetőnek a befektetést befogadónak az akvizíció óta keletkezett eredményében való részesedésének elszámolása érdekében. A befektetőnek a befektetést befogadó eredményéből való részesedését a befektető eredményében számolják el. A befektetést befogadótól kapott felosztások a befektetés könyv szerinti értékét csökkentik. A könyv szerinti érték módosítása akkor is szükségessé válhat, ha megváltozik a befektető arányos részesedése a befektetést befogadóban annak következtében, hogy a befektetést befogadó egyéb átfogó jövedelmében változás történik. Ezek közé tartoznak például az ingatlanok, gépek és berendezések átértékeléséből, vagy az átszámítási különbözetből származó változások. A befektető ezen változásokból való részesedését a befektető egyéb átfogó jövedelmében számolják el (lásd az IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása standardot).

11. A bevételnek a kapott felosztások alapján történő megjelenítése nem minden esetben megfelelő módszer a befektető társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetése kapcsán szerzett bevétel mérésére, mivel a kapott felosztás gyakran nem áll arányban a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás teljesítményével. Mivel a befektető közös ellenőrzéssel vagy jelentős befolyással rendelkezik a befektetést befogadó felett, így érdekeltsége van a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás teljesítményében, és ennek eredményeként a befektetése megtérülésében. A befektető ezt az érdekeltséget olyan módon számolja el, hogy a pénzügyi kimutatásai hatályát kiterjeszti a befektetést befogadó eredményéből rá jutó rész figyelembevételére. Így a tőkemódszer alkalmazása a befektető nettó eszközeiről és eredményéről informatívabb beszámolást biztosít.

12. Ha vannak potenciális szavazati jogok vagy potenciális szavazati jogokat tartalmazó egyéb származékos termékek, a gazdálkodó egység társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltségét a meglévő tulajdonosi érdekeltségek alapján határozzák meg, és nem veszik figyelembe a potenciális szavazati jogok vagy egyéb származékos instrumentumok lehetséges lehívását vagy átváltását, kivéve, ha a 13. bekezdés alkalmazandó.

13. Bizonyos körülmények között a gazdálkodó egység egy tranzakció eredményeképp lényegében tulajdonjoggal rendelkezik, amely aktuálisan hozzáférést biztosít számára a tulajdonosi érdekeltséghez kapcsolódó megtérüléshez. Ilyen körülmények között a gazdálkodó egységre jutó arányt azon potenciális szavazati jogok és egyéb származékos instrumentumok esetleges lehívásának figyelembevételével határozzák meg, amelyek aktuálisan hozzáférést biztosítanak a gazdálkodó egység számára a megtérüléshez.

14. Az IFRS 9 Pénzügyi instrumentumok standard nem alkalmazandó az olyan társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő érdekeltségekre, amelyeket a tőkemódszer használatával számolnak el. Ha a potenciális szavazati jogokat tartalmazó instrumentumok lényegében aktuálisan hozzáférést biztosítanak egy társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő tulajdonosi érdekeltséghez kapcsolódó megtérüléshez, az instrumentumok nem tartoznak az IFRS 9 hatálya alá. Minden egyéb esetben a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban potenciális szavazati jogot tartalmazó instrumentumokat az IFRS 9 szerint számolják el.

15. Az értékesítésre tartottnak nem minősített befektetést vagy befektetésben megtartott érdekeltséget befektetett eszköznek kell minősíteni, kivéve, ha a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetést vagy befektetés egy részét az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint értékesítésre tartottnak minősítik.

A TŐKEMÓDSZER ALKALMAZÁSA

16. Egy befektetést befogadó felett közös ellenőrzéssel vagy jelentős befolyással rendelkező gazdálkodó egység a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetését a tőkemódszer használatával számolja el, kivéve, ha a befektetés a 17-19. bekezdés szerint megfelel a mentesség feltételeinek.

Mentesség a tőkemódszer alkalmazása alól

17. A gazdálkodó egységnek nem kell alkalmaznia társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetésére a tőkemódszert, ha a gazdálkodó egység olyan anyavállalat, amely az IFRS 104. bekezdésének a) pontjában foglalt, hatályra vonatkozó kivétel révén mentesül konszolidált pénzügyi kimutatás elkészítése alól, vagy ha az alábbiak mindegyike megvalósul:

(a) A gazdálkodó egység egy másik gazdálkodó egység 100 %-os leányvállalata vagy egy másik gazdálkodó egység részleges tulajdonában álló leányvállalat, és tulajdonosait - beleértve azokat is, akik szavazati joggal nem rendelkeznek - értesítették arról, és azok nem támasztottak kifogást az ellen, hogy a gazdálkodó egység nem alkalmazza a tőkemódszert.

(b) A gazdálkodó egység adósság- vagy tőkeinstrumentumai nincsenek nyíltpiaci forgalomban (belföldi vagy külföldi tőzsdén, vagy tőzsdén kívüli piacon, beleértve a helyi és regionális piacokat is).

(c) A gazdálkodó egység nem nyújtotta be pénzügyi kimutatásait valamely tőzsdefelügyeleti vagy más szabályozó testületnek, bármely típusba tartozó instrumentumai nyíltpiacon való kibocsátása céljából, és ilyen benyújtás nincs folyamatban.

(d) A gazdálkodó egység legvégső vagy valamely közbenső szintű anyavállalata nyilvánosan elérhető konszolidált pénzügyi kimutatásokat készít az IFRS-ekkel összhangban.

18. Ha a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetést egy olyan gazdálkodó egység birtokol, vagy azon keresztül közvetetten birtokolják, amely kockázati tőkebefektető szervezet, vagy befektetési alap, zártvégű alap vagy más hasonló gazdálkodó egység, ideértve a befektetéshez kapcsolt biztosítási alapokat is, a gazdálkodó egység dönthet úgy, hogy az ezekben a társult vállalkozásokban vagy közös vállalkozásokban lévő befektetéseket az IFRS 9 szerint, az eredménnyel szemben valós értéken értékeli.

19. Ha a gazdálkodó egységnek egy társult vállalkozásban olyan befektetése van, amelynek egy részét közvetetten egy kockázati tőkebefektető szervezeten, vagy befektetési alapon, zártvégű alapon vagy más hasonló gazdálkodó egységen keresztül birtokolja, ideértve a befektetéshez kapcsolt biztosítási alapokat is, a gazdálkodó egység dönthet úgy, hogy a társult vállalkozásban lévő befektetés ezen részét az IFRS 9 szerint, az eredménnyel szemben valós értéken értékeli, tekintet nélkül arra, hogy a kockázati tőkebefektető szervezet, vagy befektetési alap, zártvégű alap vagy más hasonló gazdálkodó egység, ideértve a befektetéshez kapcsolt biztosítási alapokat is, jelentős befolyással rendelkezik-e a befektetés ezen része felett. Ha a gazdálkodó egység így dönt, a társult vállalkozásban lévő befektetésének minden fennmaradó részére, amelyet nem kockázati tőkebefektető szervezeten, vagy befektetési alapon, zártvégű alapon vagy hasonló gazdálkodó egységen keresztül birtokol, ideértve a befektetéshez kapcsolt biztosítási alapokat is, a tőkemódszert kell alkalmaznia.

Értékesítésre tartottá minősítés

20. A gazdálkodó egységnek az IFRS 5 standardot kell alkalmaznia a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő olyan befektetésre vagy befektetés egy részére, amely megfelel az értékesítésre tartottá minősítés kritériumainak. A társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés minden olyan megtartott részét, amelyet nem minősítettek értékesítésre tartottnak, a tőkemódszer használatával kell elszámolni, amíg az értékesítésre tartottként minősített rész elidegenítése meg nem történik. Az elidegenítés után a gazdálkodó egység a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő minden megtartott érdekeltségét az IFRS 9 standard szerint számolja el, kivéve, ha a megtartott érdekeltség továbbra is társult vállalkozás vagy közös vállalkozás, mely esetben a gazdálkodó egység a tőkemódszert használja.

21. Ha egy társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés, vagy befektetés egy része, amelyet korábban értékesítésre tartottnak minősítettek, többé nem felel meg e minősítés kritériumainak, akkor azt az értékesítésre tartottá minősítés időpontjától kezdődően visszamenőlegesen a tőkemódszerrel kell elszámolni. Az értékesítésre tartottá minősítés óta eltelt időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásokat ennek megfelelően módosítani kell.

A tőkemódszer használatának megszüntetése

22. A gazdálkodó egységnek fel kell hagynia a tőkemódszer használatával attól az időponttól kezdve, amikor befektetése megszűnik társult vállalkozás vagy közös vállalkozás lenni, a következők szerint:

(a) Ha a befektetés leányvállalattá válik, a gazdálkodó egységnek az IFRS 3 Üzleti kombinációk és az IFRS 10 szerint kell elszámolnia befektetését.

(b) Ha a korábbi társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő megtartott érdekeltség pénzügyi eszköz, a gazdálkodó egység valós értéken értékeli a megtartott érdekeltséget. A megtartott érdekeltség valós értékét úgy kell tekinteni, mint a pénzügyi eszközként való kezdeti megjelenítéskori valós értéket az IFRS 9 standard szerint. A gazdálkodó egységnek az eredményben el kell számolnia a következők bármely különbségét:

(i) a megtartott érdekeltség valós értéke és a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltségrész elidegenítéséből származó bevételek; valamint

(ii) a befektetés könyv szerinti értéke abban az időpontban, amikor a tőkemódszer alkalmazása megszűnt.

(c) Ha a gazdálkodó egység felhagy a tőkemódszer használatával, akkor az általa az adott befektetés kapcsán az egyéb átfogó jövedelemben korábban elszámolt összegeket ugyanazon az alapon kell elszámolnia, mint amely akkor lenne előírva, ha a befektetést befogadó a kapcsolódó eszközöket és kötelezettségeket közvetlenül idegenítette volna el.

23. Ezért ha a befektetést befogadónál a korábban az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt nyereséget vagy veszteséget a kapcsolódó eszközök vagy kötelezettségek elidegenítésén keletkezett eredménybe sorolják át, a gazdálkodó egység a nyereséget vagy veszteséget a saját tőkéből az eredménybe sorolja át (átsorolás miatti módosításként), amikor a tőkemódszer használata megszűnik. Például, ha a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás külföldi érdekeltséggel kapcsolatos halmozott árfolyam-különbözetekkel rendelkezik, és a gazdálkodó egység felhagy a tőkemódszer használatával, a gazdálkodó egységnek az eredménybe kell átsorolnia azt a nyereséget vagy veszteséget, amelyet korábban a külföldi érdekeltséggel kapcsolatos egyéb átfogó jövedelemben számolt el.

24. Ha a társult vállalkozásban lévő befektetés közös vállalkozásban lévő befektetéssé válik, vagy a közös vállalkozásban lévő befektetés társult vállalkozásban lévő befektetéssé válik, a gazdálkodó egység folytatja a tőkemódszer alkalmazását és nem értékeli újra a megtartott érdekeltséget.

A tulajdonosi érdekeltség változása

25. Ha a gazdálkodó egység társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő tulajdonosi érdekeltsége csökken, de a gazdálkodó egység továbbra is a tőkemódszert alkalmazza, a gazdálkodó egységnek a korábban az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt nyereség vagy veszteség tulajdonosi érdekeltség csökkenéséhez kapcsolódó részét át kell sorolnia az eredménybe, ha a nyereséget vagy veszteséget a kapcsolódó eszközök vagy kötelezettségek elidegenítésekor át kellene sorolni az eredménybe.

A tőkemódszer eljárásai

26. A tőkemódszernél alkalmazható eljárások sok tekintetben hasonlóak az IFRS 10 standardban leírt konszolidációs eljárásokhoz. Sőt, a leányvállalat megszerzésének megjelenítésénél alkalmazott eljárás alapelveit is átveszi a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés megszerzésének megjelenítésénél alkalmazott számviteli megközelítés.

27. A csoport adott társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő részesedése az anyavállalat, valamint leányvállalatai által a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban birtokolt részesedések összessége. Ebből a szempontból a csoporton belüli más társult vállalkozások és közös vállalkozások érdekeltségeit figyelmen kívül hagyják. Ha a társult vállalkozásnak vagy közös vállalkozásnak leányvállalatai, társult vállalkozásai vagy közös vállalkozásai vannak, a tőkemódszer alkalmazásakor figyelembe veendő eredmény, egyéb átfogó jövedelem és nettó eszközérték az adott társult vállalkozás vagy közös vállalkozás pénzügyi kimutatásaiban szerepeltetett érték (amely tartalmazza a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás saját részesedését a társult vállalkozásai és közös vállalkozásai eredményéből, egyéb átfogó jövedelméből és nettó eszközeiből), módosítva az egységes számviteli politikák érvényesítéséhez szükséges kiigazításokkal (lásd a 35. és 36. bekezdést).

28. A gazdálkodó egység (beleértve konszolidált leányvállalatait is) és társult vállalkozása vagy közös vállalkozása közötti "felfelé" és "lefelé" irányuló ügyleteken keletkező nyereségeket és veszteségeket a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaiban csak a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő nem kapcsolt befektetői érdekeltségek mértékében jelenítik meg. "Felfelé" irányuló ügylet például a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás által a befektető részére történő eszközértékesítés. "Lefelé" irányuló ügylet például a befektető által társult vállalkozása vagy közös vállalkozása részére történő eszközértékesítés vagy eszköz-hozzájárulás. Az ezen ügyletekből a társult vállalkozásnál vagy közös vállalkozásnál keletkező nyereségekből és veszteségekből a befektetőre jutó részt kiszűrik.

29. Amennyiben lefelé irányuló ügyletek bizonyítékot nyújtanak az értékesítésre vagy hozzájárulásra szánt eszközök nettó realizálható értékének csökkenésére, vagy az eszközök értékvesztésére, ezeket a veszteségeket a befektetőnek teljes mértékben meg kell jelenítenie. Amennyiben felfelé irányuló ügyletek bizonyítékot nyújtanak a megvásárolandó eszközök nettó realizálható értékének csökkenésére, vagy az eszközök értékvesztésére, a befektetőnek meg kell jelenítenie az ezekből a veszteségekből rá jutó részt.

30. A társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő tőkeérdekeltségért cserébe a társult vállalkozásnak vagy közös vállalkozásnak nem monetáris eszközben adott hozzájárulást a 28. bekezdés szerint kell elszámolni, kivéve, ha a hozzájárulásnak nincs kereskedelmi tartalma, ahogyan azt az IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések standard meghatározza. Ha az ilyen hozzájárulásnak nincs kereskedelmi tartalma, a nyereséget vagy veszteséget nem realizáltnak tekintik, és nem számolják el, kivéve, ha a 31. bekezdés is alkalmazandó. Az ilyen nem realizált nyereséget és veszteséget a tőkemódszer használatával elszámolt befektetéssel szemben kell kiszűrni, és nem lehet halasztott nyereségként vagy veszteségként kimutatni a gazdálkodó egység konszolidált pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásában vagy a gazdálkodó egység azon pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásában, amelyben a befektetéseket a tőkemódszer használatával számolták el.

31. Ha a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő tőkeérdekeltségen túl a gazdálkodó egység monetáris vagy nem monetáris eszközöket kap, a gazdálkodó egység az eredményben teljes mértékben megjeleníti a nem monetáris hozzájáruláson keletkező nyereség vagy veszteség azon részét, amely a kapott monetáris vagy nem monetáris eszközökhöz kapcsolódik.

32. A befektetést attól az időponttól kell a tőkemódszer használatával elszámolni, amikor a befektetés társult vállalkozássá vagy közös vállalkozássá válik. A befektetés megszerzésekor a befektetés bekerülési értéke, valamint a befektetést befogadó azonosítható eszközeinek és kötelezettségeinek nettó valós értékéből a gazdálkodó egységre jutó rész közötti bármely különbözetet a következőképpen számolják el: A gazdálkodó egységnek a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás akvizíciót követően keletkező eredményében való részesedését megfelelően módosítják annak érdekében, hogy elszámolják például az értékcsökkenthető eszközök értékcsökkenését az akvizíció időpontjában érvényes valós értékek alapján. Hasonlóképpen a gazdálkodó egységnek a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás akvizíciót követően keletkező eredményében való részesedését megfelelően módosítják a például a goodwillre vagy az ingatlanokra, gépekre és berendezésekre vonatkozó értékvesztés miatti veszteségek szerint.

(a) A társult vállalkozásra vagy közös vállalkozásra vonatkozó goodwillt a befektetés könyv szerinti értéke tartalmazza. Ezen goodwill amortizációja nem megengedett.

(b) A befektetést befogadó azonosítható eszközeinek és kötelezettségeinek nettó valós értékéből a gazdálkodó egységre jutó résznek a befektetés bekerülési értékét meghaladó hányada jövedelemként szerepel annak meghatározásánál, hogy a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás eredményéből mennyi a gazdálkodó egységre eső rész abban az időszakban, amelyikben a befektetést megszerezték.

33. A gazdálkodó egység a tőkemódszer alkalmazásakor a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás legfrissebb pénzügyi kimutatásait használja fel. Ha a gazdálkodó egység és a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás beszámolási időszakának vége eltér, a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás a gazdálkodó egység számára további pénzügyi kimutatásokat készít a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásainak időpontjára, kivéve, ha ez kivitelezhetetlen.

34. Amennyiben a 33. bekezdés szerint a társult vállalkozásnak vagy közös vállalkozásnak a tőkemódszer alkalmazásához felhasznált pénzügyi kimutatásait a gazdálkodó egység által alkalmazottól eltérő időpontra készítették el, az ezen időpont és a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásainak fordulónapja közötti időszakra eső jelentős ügyletek és események hatásaira vonatkozóan el kell végezni a megfelelő módosításokat. A társult vállalkozás vagy közös vállalkozás és a gazdálkodó egység beszámolási időszakának vége közötti eltérés semmiképpen sem haladhatja meg a három hónapot. A beszámolási időszak hossza és a beszámolási időszakok végei közötti eltérés időszakról időszakra ugyanaz kell, hogy legyen.

35. A gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásait a hasonló körülmények közötti, hasonló ügyletekre és eseményekre alkalmazott egységes számviteli politikák alapján kell elkészíteni.

36. Ha a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás a hasonló körülmények között végbemenő ügyletekre és eseményekre a gazdálkodó egységétől eltérő számviteli politikát alkalmaz, a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás számviteli politikájának a gazdálkodó egység által alkalmazotthoz való igazítására módosításokat kell végrehajtani, amikor a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás pénzügyi kimutatásait a gazdálkodó egység a tőkemódszer alkalmazásához felhasználja.

37. Ha a társult vállalkozásnak vagy közös vállalkozásnak olyan halmozódó elsőbbségi részvényei vannak, amelyeket a gazdálkodó egységtől eltérő felek birtokolnak, és azokat saját tőkeként sorolják be, a gazdálkodó egység - függetlenül attól, hogy az osztalékot jóváhagyták-e - az ilyen részvényekre jutó osztalékkal való módosítást követően számítja ki az eredményből rá jutó részt.

38. Ha a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás veszteségéből a gazdálkodó egységre jutó rész eléri vagy meghaladja a gazdálkodó egység társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltségét, a gazdálkodó egység a további veszteségekben való részesedésének megjelenítését abbahagyja. A társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltség a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés tőkemódszer használatával meghatározott könyv szerinti értéke, együtt minden olyan hosszú lejáratú érdekeltséggel, amely lényegében a gazdálkodó egység adott társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő nettó befektetésének részét képezi. Például egy olyan tétel, amelynek a rendezését nem tervezik, és amelynek a rendezése nem is valószínű a belátható jövőben, lényegében a gazdálkodó egység adott társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetésének a kiterjesztése. Ilyen tételek lehetnek az elsőbbségi részvények, a hosszú lejáratú követelések vagy kölcsönök, ugyanakkor nem tartoznak ide a vevőtartozások, a szállítói kötelezettségek, és bármely olyan hosszú lejáratú követelés, amelyre megfelelő fedezet van, pl. a biztosítékkal fedezett hitelek. A tőkemódszer használatával a gazdálkodó egység törzsrészvényekben lévő befektetését meghaladóan megjelenített veszteségeket a gazdálkodó egység adott társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltségének többi elemére kell elszámolni, azok fordított kielégítési (azaz felszámoláskori elsőbbségi) sorrendjében.

39. Ha a gazdálkodó egység érdekeltsége nullára lecsökkent, további veszteséget és kötelezettséget csak akkor jelenítenek meg, ha a gazdálkodó egységnek jogi vagy vélelmezett kötelme áll fenn, vagy kifizetést teljesített a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás nevében. Ha a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás a későbbiekben nyereséget jelent, a gazdálkodó egység az ezen nyereségekből való részesedésének az elszámolását csak azután folytatja, hogy a nyereségekből való részesedése eléri a veszteségekből korábban el nem számolt rá jutó részt.

Értékvesztés miatti veszteségek

40. A tőkemódszer alkalmazása után, beleértve a 38. bekezdés alapján a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás veszteségeinek a megjelenítését is, a gazdálkodó egység az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standardot alkalmazza annak meghatározására, hogy szükséges-e a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő nettó befektetésére vonatkozóan további értékvesztés miatti veszteséget elszámolnia.

41. A gazdálkodó egység szintén az IAS 39 standardot alkalmazza arra, hogy meghatározza, hogy a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő olyan érdekeltségeire, amelyek nem képezik részét a nettó befektetésnek, szükséges-e további értékvesztés miatti veszteséget elszámolni, és arra, hogy meghatározza ennek az értékvesztés miatti veszteségnek az összegét.

42. Mivel a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés könyv szerinti értékének részét képező goodwillt nem elkülönítve jelenítik meg, azt nem vizsgálják elkülönülten értékvesztés szempontjából a goodwill értékvesztési vizsgálatára vonatkozóan az IAS 36 Eszközök értékvesztése standardban szereplő előírások alkalmazásával. Ehelyett - mintegy külön eszközként - a befektetés teljes könyv szerinti értékét vizsgálják értékvesztés szempontjából az IAS 36 szerint úgy, hogy összehasonlítják a megtérülő összeget (a használati érték és az értékesítési költségekkel csökkentett valós érték közül a magasabb) a könyv szerinti értékkel, amikor az IAS 39 alkalmazása azt jelzi, hogy a befektetés értékvesztett lehet. Az ilyen körülmények között kimutatott értékvesztés nem rendelendő semmilyen olyan eszközhöz, ideértve goodwillt is, amely a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés könyv szerinti értékének részét képezi. Ennek megfelelően, ezen értékvesztés miatti veszteség visszaírását az IAS 36 standard szerint kell elszámolni olyan mértékben, amilyen mértékig a befektetés megtérülő értéke növekszik a későbbiekben. A befektetés használati értékének meghatározásánál a gazdálkodó egység felbecsüli: Megfelelő feltételezések mellett mindkét módszer ugyanazt az eredményt adja.

(a) a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás által várhatóan kitermelt becsült jövőbeni cash flow-k jelenértékéből a rá eső részt, beleértve a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás tevékenységeiből származó cash flow-kat, valamint a befektetés végső elidegenítéséből keletkező bevételeket is; vagy

(b) a befektetésből várható osztalékokból és a befektetés végső elidegenítéséből várhatóan befolyó becsült jövőbeli cash flow-k jelenértékét.

43. A társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetés megtérülő értékét minden egyes társult vállalkozásra vagy közös vállalkozásra elkülönülten kell kiszámítani, kivéve, ha a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás a folyamatos használatból nem termel olyan pénzbevételeket, amelyek nagyrészt függetlenek a beszámolót készítő gazdálkodó egység egyéb eszközeiből származó pénzbevételektől.

EGYEDI PÉNZÜGYI KIMUTATÁSOK

44. A társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetést a gazdálkodó egység egyedi pénzügyi kimutatásaiban a (2011-ben módosított) IAS 27 standard 10. bekezdése szerint kell elszámolni.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA ÉS ÁTTÉRÉS

45. A gazdálkodó egységnek ezt a standardot a 2013. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezt a standardot korábban alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt, és egyidejűleg az IFRS 10, IFRS 11 Közös megállapodások, IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele és a (2011-ben módosított) IAS 27 standardot is alkalmaznia kell.

Hivatkozások az IFRS 9 standardra

46. Ha a gazdálkodó egység alkalmazza ezt a standardot, de még nem alkalmazza az IFRS 9 standardot, akkor az IFRS 9 standardra való hivatkozásokat az IAS 39 standardra való hivatkozásként kell értelmezni.

A (2003. ÉVI) IAS 28 VISSZAVONÁSA

47. Ez a standard hatályon kívül helyezi a (2003-ban módosított) IAS 28 Társult vállalkozásokban lévő befektetések standardot.