EH 2007.1655 Az adómegfizetésre kötelezett a vele szemben indult adóigazgatási eljárásban és a közigazgatási perben nem vitathatja az adózóval szemben hozott jogerős határozat jogalapját és összegszerűségét [2003. évi XCII. törvény 6. §, 1992. évi LXIV. tv. 35. §].

A felperes a Cs. Bt. (továbbiakban bt.) beltagja volt 1990. december 20-ától 2001. október 31-éig. A bt. felszámolását a megyei bíróság 2003. január 2-án elrendelte, majd 2004. szeptember 27-ei hatállyal a bt.-t megszüntette, elrendelte egyben a cégjegyzékből történő törlését is.

Az adóhatóság a bt.-nél a felszámolás időszaka alatt 1998-tól 2003. január 1-jéig terjedő időszakra költségvetési kapcsolatok átfogó ellenőrzését végezte el. Az ennek eredményeként hozott és első fokon jogerőre emelkedett határozatban az adóhatóság általános forgalmi adó (továbbiakban áfa) adóbírság, késedelmi pótlék és mulasztási bírság jogcímén kötelezte a bt.-t összesen 7 641 000 Ft megfizetésére. Az áfa adókülönbözet előírására 1998. IV. negyedévtől 2001-ig terjedő időszak tekintetében került sor.

Az elsőfokú adóhatóság határozatában kötelezte a felperest, mint a bt. volt beltagját 4 059 000 Ft adótartozás megfizetésére. Határozatában megállapította, hogy a bt.-nek megszűnésekor felosztható vagyona nem volt, az adóhatósággal szemben 9 694 766 Ft tartozása állt fenn, amelyből 4 059 000 Ft a felperes tagsági viszonyának fennállása alatt keletkezett (2 760 000 Ft áfa + 1 353 000 Ft bírság).

A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes a határozatában az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Döntését a 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban Art.) 6. § (2) bekezdésében, 14. § (4) bekezdésében, 35. § (2) bekezdés f) pontjában, az 1997. évi CXLIV. törvény (továbbiakban Gt.) 54. § (1) bekezdésében, 90. § (1) bekezdésében, 101. § (1) és (3) bekezdéseiben, az 1991. évi XLIX. törvény (továbbiakban Cstv.) 34. § (2) bekezdésében foglaltakra alapította. Határozatát azzal indokolta, hogy a bt. tartozása végrehajtható okiraton (határozaton) alapult, és a felszámolási eljárásban nem térült meg. A határozat szerinti tartozások a felperes tagsági jogviszonyának ideje alatt keletkeztek, ezért azokért a felperes köteles helytállni.

A felperes keresetében a határozatok megváltoztatását, hatályon kívül helyezését, és az elsőfokú adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte.

Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét alaposnak találta, és az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte, az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. Jogi álláspontja a következő volt: "méltánytalan és jogellenes helyzetet teremtene az, ha a felperes soha semmilyen fórum előtt nem vitathatná az egyébként jogalapjában valóban őt terhelő kötelezettség összegszerűségét, az erre vonatkozó hatósági megállapításokat semmikor sem tehetné vitássá". Tévedett az alperes akkor, amikor a felperes fizetési kötelezettsége megállapításának egyetlen és elégséges feltételeként kizárólag azt tartotta, hogy a bt.-nek behajthatatlan adótartozása van, és a felperes, mint a bt. egykori beltagja helytállni köteles.

Az új eljárásra előírta, hogy az adóhatóság teljesítse tényállás megállapítási és indokolási kötelezettségét, tegye lehetővé, hogy a felperes az eljárás során gyakorolhassa az adózót az Art. szerint megillető jogokat, és a bt. terhére áfa adónemben megállapított adókülönbözet körében bizonyítékokat csatoljon.

A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését és az elsőfokú bíróság utasítását új eljárásra és új határozat hozatalára. Érvelése szerint a jogerős ítélet nem felel meg az Art. 6. § (2) bekezdésében, 35. § (2) bekezdés f) pontjában, az 1957. évi IV. törvény (továbbiakban Áe.) 43. § (1) bekezdésében foglaltaknak, az abban kifejtett jogi álláspont téves. A tényállás tisztázási és indokolási kötelezettségének eleget tett, a felperes nem volt jogosult arra, hogy a bt. tartozásának jogalapját és összegszerűségét vitassa, és e perben a bíróság sem vizsgálhatja felül a bt.-vel szemben hozott határozatot.

A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.

A felülvizsgálati kérelem az alábbiak szerint alapos:

Az Art. részletesen szabályozza, ki kötelezett adófizetésre, illetve, hogy az adó meg nem fizetése esetén azt kitől lehet követelni, azaz adóigazgatási eljárásban hozott határozattal erre kit lehet kötelezni. Az adó megfizetésére kötelezettek adózási kötelezettsége származékos, és az eredeti kötelezett helyetti helytállásra, az eredeti kötelezett által meg nem fizetett, tőle be nem hajtható adó megfizetésére vonatkozik. Az adó megfizetésére kötelező határozatok tekintetében a jogalapot az teremti meg és határolja be, hogy "az adózó az esedékes adót nem fizette meg, és azt tőle nem lehet behajtani". Ilyen határozat csak a mögöttes felelős, a helytállni köteles személy tekintetében hozható [Art. 35. § (2) bekezdés a)-i) pontjai].

Az adómegfizetésre kötelező határozat indokolásának ezért tartalmaznia kell, hogy az adózó tartozása min alapul, milyen összegű, annak behajtására milyen intézkedéseket tettek, azok miért nem vagy mennyiben vezettek eredményre, azaz az adózótól a behajthatatlan tartozás mikor, miért keletkezett, hogyan tevődik össze, az adó megfizetésére kötelezettel szemben mely jogszabályhelyek alapján miért a határozat szerinti összegben került sor a megfizetésre kötelezésre.

Az Art. 35. § (2) bekezdése szerinti határozat az Art. 123. §-a szerinti szabályozásból is következően nem az adózó, hanem az adó megfizetésére kötelezett személy jogát vagy kötelezettségét érintő érdemi döntés. Ennélfogva az Art. 35. § (2) bekezdésére alapított határozatok elleni jogorvoslat során nem az adózóval, hanem az adó megfizetésére kötelezettel szemben hozott határozatok jogszerűsége bírálható felül [Art. 123. §, 143. § (1) bekezdése, Pp. 339. § (1) és (2) bekezdése].

A pénzügyi jogviszonyra és ebből eredő jogviták elbírálására vonatkozó anyagi és eljárási szabályok nem adnak lehetőséget arra, hogy az adó megfizetésére kötelezett személy az adózó ellen indult eljárásokban félként eljárjon, vagy az adózóval szemben hozott jogerős határozatot utóbb vitássá tehesse.

A felszámolási eljárás során az adózót a felszámoló képviseli [Art. 14. § (3) bekezdése]. Az adófizetésre kötelezett személyében bekövetkezett változás nem jelenti egyben azt is, hogy újra megnyílnak azok a jogvédelmi eszközök, amelyeket az adózó a közte és az adóhatóság közötti jogvitában korábban már érvényesített, vagy amelyekkel bármely okból nem élt.

Az Art. 6. § (2) bekezdése értelmében nem minősül adózónak a kizárólag adó megfizetésére kötelezett személy [Art. 35. § (2) bekezdése]. A kizárólag adómegfizetésre kötelezett személy is gyakorolhatja a törvény szerint az adózót megillető jogokat.

Az előzőekben részletezettekből következően ez azt jelenti, hogy az adó megfizetésére kötelezett az ellene indult eljárásban élhet az adózót is megillető eljárási jogokkal. A fellebbezés, felügyeleti intézkedés iránti kérelem vagy kereset benyújtása során azonban nem vitathatja az adóhatóság által az adózó terhére jogerősen előírt tartozás jogcímét, a végrehajtható okirat szerinti összegszerűségét.

Kiemeli a Legfelsőbb Bíróság e körben azt is, hogy adótartozás alapulhat bevalláson is, amit az önadózás elvéből következően az adóhatóságnak (önellenőrzés, illetve ellenőrzés hiányában) el kell fogadnia, és az adózó adóalanyiságának megszűnése után az adóhatóság és a mögöttes felelős számára az Art. nem biztosít lehetőséget a bevallás szerinti adatok felülbírálhatóságára.

Az adóigazgatási eljárásnak három szakasza van: az ellenőrzési, a hatósági, határozathozatali eljárás és az adóvégrehajtás. Az adómegfizetésre kötelezés esetében az első szakasz hiányzik, a második, illetve az azt követő valósul meg. A hatósági határozathozatali eljárásban a származékosan kötelezett akként gyakorolhatja az adózó számára is biztosított jogokat, hogy igénybe veszi a jogorvoslati eszközöket, és ennek keretében vitatja az Art. 35. § (2) bekezdése szerinti feltételek fennállását. E körben hivatkozhat különösen elévülésre, a mögöttes felelősség hiányára, vagy vitathatja annak tartalmát, terjedelmét, a követelés behajthatatlanságát … Ettől teljesen független az Art.-ban részére is biztosított jogosultság, hogy pl: kérheti az adóhatóságnál a tartozás mérséklését és a fizetési könnyítést [Art. 133. § (1) bekezdése]. Az adózókat terhelő kötelezettségek közül az adómegfizetésre kötelezett személyre kizárólag az adófizetési kötelezettség vonatkozik az Art. 35. § (2) bekezdése által meghatározott körben. Ezért az adó megfizetésére kötelezett az adózót megillető jogokat is kizárólag ennek megfelelően gyakorolhatja. A megfizetésre kötelezett bt. tag az őt megillető jogorvoslati eljárás keretében tehát nem vitathatja az adózó terhére bármely okból jogerősen előírt adókülönbözet jogszerűségét (jogalapját és összegszerűségét), mint ahogy értelemszerűen nem élhet az adózót megillető önellenőrzési, beszámítási joggal sem.

Az elsőfokú bíróság tehát téves jogi álláspontra helyezkedett akkor, amikor lehetségesnek látta és az új eljárásra nézve előírta az adózóval (bt.-vel) szemben jogerős határozatban előírt áfa adókülönbözet jogalapjának és összegszerűségének vitathatóságát és törvényi felhatalmazás hiányában a felperes keresetét méltányossági jogkörben eljárva bírálta el.

A kifejtettekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú bíróságot új eljárásra és új határozat hozatalára utasította.

(Legf. Bír. Kfv. I. 35.142/2006.)