AVI 2001.8.91 A munkaviszonyhoz kapcsolódó többletteljesítmények ellentételezése esetén az árfolyamnyereség adóztatása nem történhet az adóévben megszerzett egyéb jövedelmekkel való összevonás nélkül forrásadó levonásával [1991. évi XC. tv. 37. §]

Az adóhatóság az 1994. és 1995. évekre a felperesnél a személyi jövedelem-adónemben adóellenőrzést tartott. Ennek során megállapította, hogy a H. V. Sportegyesülettel (a továbbiakban: HVSE) állt munkaviszonyban. A felperes a munkáltató által a részére kiadott igazolások alapján személyi jövedelemadóját önadózással állapította meg és a munkaviszonyból származó jövedelem mellett értékpapír értékesítéséből származó jövedelmet is vallott. Az értékpapírból származó jövedelem az 1994-ben kötvény eladásából, az 1995. évben pedig az F. Rt. részvényeinek eladásából származott. A felperes az értékpapírból származó jövedelmeként vallott összegeket a munkáltatójától vásárolt és annak részére értékesített értékpapírokból szerezte. A kötvényeket nem a munkáltató bocsátotta ki. Az értékpapírok értékesítéséből keletkezett árfolyamnyereségek összege pedig a felperes munkateljesítményéhez kötődött, amelyből a munkaszerződés és a HVSE Prémium és Érdekeltségi Szabályzata rendelkezett. Az 1994. évi értékpapírból származó 262 000 Ft jövedelem kötvények adásvételéből, az 1995. évi 1 705 700 Ft jövedelem az F. Rt. részvényeinek adásvételéből származott. A kötvényeket a felperes 1 Ft névértéken vásárolta meg a HVSE-től, majd néhány napon belül azokat a HVSE visszavásárolta 1001 Ft-ért. A felperes mindig annyi kötvényt vásárolt, ahány 1000 Ft bruttó juttatást kapott. Az F. részvényeket a HVSE 100 Ft névértéken adta el a felperesnek, a visszavásárlási ár a munkaviszony által megállapított bruttó juttatás 100 Ft-tal növelt összege volt. Egy értékpapír több alkalommal is gazdát cserélt. Az F. részvényt a HVSE 1995. április 3-án adta el a felperesnek névértéken, amelyet április 10-én a felperes eladott a HVSE-nek 35 100 Ft-ért. Egy másik részvényt a HVSE 1995. augusztus 18-án ismét eladott a felperesnek, majd 1995. szeptember 1-jén 60 100 Ft vásárolta vissza. Előfordult, hogy ugyanazt a kötvényt többször adta el a HVSE a felperesnek.

Az elsőfokú adóhatóság a vizsgálat alapján a felperes terhére az 1994. évre 62 880 Ft, az 1995. évre 582 361 Ft, összesen 645 241 Ft személyi jövedelemadó-hiányt állapított meg, amelynek megfizetésére a felperest kötelezte. A felperes fellebbezése alapján eljárt elsőfokú alperes az elsőfokú határozatot helybenhagyta. A határozatok indokolása szerint az adózás rendjéről szóló 1990. évi XC. törvény (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdése alapján megállapította, hogy a felperes és a HVSE között az értékpapír adásvételének valódi tartalma a munkaviszonyon alapuló kifizetések - prémium, jutalom stb. - teljesítése járulékfizetési kötelezettség megkerülésével és az adóteher lényeges csökkentésével. Az adásvételekkel elért árfolyamnyereség összege a munkateljesítményért járó és munkáltató által meghatározott összeggel egyezik meg. Az árfolyamnyereségként bevallott összeg nem önálló tevékenységből származó jövedelemnek minősül, ezért a többi jövedelemmel összevontan adózik.

Az elsőfokú bíróság ítéletével a felperesnek az alperes határozatának felülvizsgálata iránti keresetét elutasította, megállapította, hogy az értékpapírok adásvételéből eredő jövedelem ténylegesen munkaviszonyból származó jövedelemként lett kifizetve. Az értékpapír adásvételi szerződések színlelt szerződések, amelyek munkaviszonyból származó kifizetéseket takarnak. Az alperes határozata ezért az Art. 1. § (7) bekezdése, a magánszemélyek jövedelemadójáról 1991. évi XC. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) 8. § (1) és (2) bekezdése és 36. § (1) bekezdése alapján nem volt jogszabálysértő. Megállapította továbbá, hogy az adóhatóságok a tényállást teljes körűen tisztázták és eljárási szabályt nem sértettek.

A felperes fellebbezése folytán a másodfokú bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét megváltoztatta és az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte. A másodfokú bíróság rögzítette, hogy az elsőfokú bíróság a tényállást a bizonyítékok okszerű értékelésével helyesen állapította meg, ezért azt ítélkezése alapjául elfogadta. Megállapította azonban, hogy az elsőfokú bíróság a helyes tényállásból téves jogi következtetést vont le. A másodfokú bíróság jogi álláspontját a Legfelsőbb Bíróság 2/1998. KJE jogegységi határozatára és a Kfv. I. 27.241/1997/7. számú ítéletében írt elvekre alapította. Kifejtette a perbeli esetben színlelt szerződésről nincs szó, a felek által kötött kötvény, illetve részvény adásvételek a felek valódi akaratát tartalmazzák, valóban ilyen szerződést kívántak kötni, mert álláspontjuk szerint ez a szerződés jogszabályba nem ütközik. Nincs olyan jogszabály, amely tiltaná a munkáltató és munkavállaló között a kötvény, illetve részvény adásvételi konstrukció alkalmazását a dolgozók munkateljesítménye fokozása érdekében. A munkaviszonyból fakadó kötelezettség teljesítésére is felhasználhatók a polgári jogi ösztönzési eszközök.

Az alperes felülvizsgálati kérelmében a másodfokú bíróság ítéletének hatályon kívül helyezését és az elsőfokú bíróság ítéletének helybenhagyását kérte. Előadta, hogy a jogerős ítélet azért törvénysértő, mert megállapította, hogy a perbeli jövedelmekhez a felperes munkaviszonya alapján jutott, de ebből nem vonta le azt a következtetést, hogy a jövedelem munkaviszonyból származóként a többi jövedelemmel összevontan adózik. Az adóhatóság a kifizetett összegeket nem vitatta, csupán az Art. 1. § (7) bekezdése alapján megállapította, hogy azok nem árfolyamnyereségként adóznak, hanem munkaviszonyból származó jövedelemként és ennek vonta le az adójogi következményeit. Álláspontja szerint a másodfokú bíróság a hivatkozott jogegységi döntés és ítélet alapján téves következtetéseket vont le.

A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.

A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság 6. számú ítéletét hatályon kívül helyezte és a városi bíróság 33. számú ítéletét helybenhagyta.

Az Art. 1. § (7) bekezdése alapján a szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni. Az érvénytelen szerződésnek vagy más jogügyletnek az adózás szempontjából annyiban van jelentősége, amennyiben gazdasági eredménye kimutatható. Az Art. 1. § (7) bekezdésének alkalmazása az adóhatóság számára a szerződés színleltségére vonatkozó külön hivatkozás nélkül is lehetővé teszi a szerződés valódi tartalmának vizsgálatát és adójogi szempontból történő minősítését, amely a felek polgári jogi jogviszonyára nem hat ki.

A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint a Szja. tv. 1994. és 1995. évben hatályos 3. § 19. pontjában foglalt árfolyamnyereség adóztatása csak akkor történhetett volna az adóévben megszerzett egyéb jövedelmekkel való összevonás nélkül az Szja. tv. 37. § (9) bekezdése szerinti forrásadó levonásával, ha az adóvizsgálat során feltárt többlettényállásból nem lett volna megállapítható, hogy valójában munkaviszonyhoz kapcsolódó többletteljesítmények ellentételezéseként került kifizetésre.