38/1992. (VI. 22.) AB határozat
az általános jövedelemadóról szóló 45/1983. (XI. 20.) MT rendelet és az ennek végrehajtására kiadott 45/1983. (XI. 20.) PM rendelet, valamint a 36/1987. (IX. 29.) MT rendelet alkotményellenességének vizsgálatára irányuló indítvány és alkotmányjogi panasz tárgyában
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!
Az Alkotmánybíróság jogszabályok alkotmányellenessége miatt benyújtott alkotmányjogi panasz tárgyában meghozta a következő
határozatot.
Az Alkotmánybíróság megállapítja, hogy - az egyes minisztertanácsi rendeletek módosításáról és hatályon kívül helyezéséről szóló 36/1987. (IX. 29.) MT rendelettel 1988. január 1. napjával hatályon kívül helyezett - az általános jövedelemadóról szóló 45/1983. (XI. 20.) MT rendelet és az ennek végrehajtására kiadott 45/1983. (XI. 20.) PM rendelet, valamint a 36/1987. (IX. 29.) MT rendelet 8. § (2) bekezdése alkotmányellenes.
Az Alkotmánybíróság a fenti jogszabályok visszamenőleges hatályú és általános érvényű alkalmazhatóságának tiltására vonatkozó indítványt, illetőleg konkrét esetben történő alkalmazásának kizárására irányuló alkotmányjogi panaszt elutasítja. Az alkotmányellenesnek nyilvánított rendelkezések azonban az Alkotmánybíróság határozata közzétételének napjától kezdődően nem alkalmazhatók.
Az Alkotmánybíróság e határozatát a Magyar Közlönyben közzéteszi.
INDOKOLÁS
1. Az alkotmányjogi panaszt benyújtó kisiparos 1987. év végéig ún. adókivetéses adózó volt. 1990-ben az adóhatóság adóvizsgálatot tartott nála, melynek eredményeként az 1985-1986. adóévekre vonatkozóan jövedelemadóhiányt állapított meg, s ezért őt - az eljárás során módosított összegű - adó megfizetésére kötelezte. Az államigazgatási határozat felülvizsgálata iránt indított perében az alkotmányjogi panaszt előterjesztő felperes keresetét mind a városi, mind - fellebbezés folytán - a megyei bíróság elutasította. Ezt követően felperes - a törvényes 60 napos határidőn belül - alkotmányjogi panaszt nyújtott be az Alkotmánybírósághoz.
Beadványában azt tartja alkotmánysértőnek, hogy a bíróságok az adóhatósági határozatok elleni keresetét alkotmányellenes jogszabályok alkalmazásával utasították el. A rendelkező részben megjelölt MT és PM rendeletek ugyanis nem írhattak elő általános jövedelemadókötelezettséget, hiszen az állami pénzügyekről szóló 1979. évi II. törvény már az adókivetés és a vizsgálat előtt akként rendelkezett, hogy "A lakosság széles körét érintő adózási kötelezettséget megállapítani, vagy az adózási kötelezettséget jelentősen kiterjeszteni csak törvényben vagy törvényerejű rendeletben lehet." Az 1987. évi IX. törvény 2. §-a pedig még szigorította is a szabályt, mert az előbb intézett bekezdést azzal váltotta fel, hogy "Adót bevezetni, mértékét vagy az adóalanyok körét megváltoztatni csak törvényben lehet." A Kormánynak és a pénzügyminiszternek tehát adózási kötelezettséget megállapító jogosultsága az 1985-1986. évekre vonatkozóan eleve nem lehetett. Olyan rendelkezést sem lehetett volna hozni, hogy a hatályon kívül helyezett jogszabályokat korábban keletkezett adófizetési kötelezettségek vonatkozásában alkalmazni kell. A beadvány végül - a 12/1991. (IV. 11.) ABhatározatra utalva - hivatkozik a bíróságok által figyelmen kívül hagyott arra a jogelvre is, melyet a jogalkotásról szóló 1987. évi XI. törvény 1. § (2) bekezdése így fogalmaz meg: "alacsonyabb szintű jogszabály nem lehet ellentétes a magasabb szintű jogszabállyal."
2. Az Alkotmánybíróság - a konkrét ügyben hozott, az általa felül nem bírálható döntés ismeretében - vizsgálta a bíróságok által alkalmazott, de alkotmányjogi panasz tárgyává tett jogszabályok alkotmányellenességét.
2.1. Az adókivetés alapjául szolgáló jogszabályokat a jogalkotó több mint négy éve hatályon kívül helyezte. Megsemmisítésükre így nincs jogi lehetőség.
2.2. Az Alkotmánybíróság - szűk körű kivételektől eltekintve - nem bocsátkozik már hatályon kívül helyezett jogszabályok alkotmányosságának érdemi vizsgálatába. Az említett kivételek közé tartozik azonban az az eset, amikor a törvényes határidőn belül alkotmányjogi panaszt benyújtandó indítványozó ügyében az eljáró szervek a sérelmezett jogszabályokat alkalmazták. A jelen ügyben megállapítható a korabeli jogszabályok alkotmányellenessége. E tekintetben helytállóan érvel az indítványozó. 1980. január 1jétől kezdődően, amikor az állami pénzügyekről szóló 1979. évi II. törvény hatályba lépett, s 6. § (4) bekezdésében akként rendelkezett, hogy "a lakosság széles körét érintő adózási kötelezettséget megállapítani csak törvényben vagy törvényerejű rendeletben lehet", kormány illetve miniszteri rendeletek ezt nem tehették volna meg. A 45/1983. (XI. 20.) MTrendelet és a végrehajtására kiadott 45/1983. (XI. 20.) PM rendelet ellentétes mind a hatályos, mind a korabeli alkotmányi előírással, melynek 19. § (3) bekezdése - egyébként a mai Alkotmánnyal egyező szöveggel - kimondta, hogy az Országgyűlés "törvényeket alkot", a 35. § (2) bekezdése és a 37. § (3) bekezdése pedig - tartalmilag ugyancsak a ma hatályos szabályozással egyezően - úgy rendelkezett, hogy a "Minisztertanács rendelete és határozata törvénnyel és törvényerejű rendelettel", a miniszteri rendeletek pedig a fentieken kívül "a Minisztertanács rendeletével és határozatával" sem lehetnek ellentétesek. Az Alkotmánybíróság 12/1991. (IV. 1.) AB határozata ezt az alkotmányi szabályozást mint jogelvet fejezi ki, s a rendeletek nincsenek összhangban ezzel a jogállamiságot jellemző követelménnyel sem.
A 36/1987. (IX. 29.) MT rendelet 8. § (2) bekezdése azért alkotmányellenes, mert e rendelet 7. §-ának első és nyolcadik fordulatában megnevezett rendeletek ugyan 1988. január 1. napjától hatályukat vesztették, de azokat az 1988. január 1-je előtt keletkezett adófizetési kötelezettségek vonatkozásában továbbra is alkalmazni rendelte. Márpedig ilyen szabályt - mind az állami pénzügyekről szóló 1979. évi II. törvény eredeti, mind pedig az 1987. évi IX. törvény 2. §-ával megállapított szövege szerint - csak törvény adhatott volna. A Kormány e rendelkezése tehát szintén sérti az Alkotmánynak - a már hivatkozott -35. § (2) bekezdésében foglalt követelményét.
3. A jogszabályok alkotmányellenességének megállapítása - vagy a hatályos jogszabályok megsemmisítése - azonban az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény 43. § (2) bekezdésében foglalt fő szabály szerint "nem érinti a határozat közzététele előtt létrejött jogviszonyokat, s a belőlük származó kötelezettségeket."Ugyanezen § (4) bekezdése azonban felhatalmazta az Alkotmánybíróságot arra, hogy e szabálytól indokolt esetben eltérjen.
3.1. Ezért az Alkotmánybíróság először azt elemezte, vajon a rendelkező részben írt jogszabályok alkalmazhatóságának visszamenőleges hatályú és általános érvényű megtiltása a jogbiztonság szempontjából nézve mennyiben indokolt.
Adózási kötelezettséget megállapító törvények vagy törvényerejű rendeletek az alkotmányjogi panasz jogalapjaként megjelölt időszakban egyáltalán nem voltak. Jövedelemadót, forgalmi adót, fogyasztási adót stb. minisztertanácsi, pénzügyminiszteri vagy együttes miniszteri rendeletek alapján kellett bevallani, kivetni, levonásba hozni, befizetni, s az adómegállapítás egyéb különleges eseteit teljesíteni. Az adóalanyok százezrei e szabályok szerint adóztak. Az Alkotmánybíróság az 1989. évi XXXII. törvény 43. § (4) bekezdésében biztosított mérlegelési jogkörében úgy foglalt állást, hogy - a jogszabályok alkotmányellenességének megállapításán túlmenően - a jogbiztonság érdekével szembenálló lenne, ha visszamenőleges hatállyal és általános érvénnyel megtiltaná az utólag alkotmányellenesnek minősített rendeletek alkalmazását. Ilyen tartalmú döntése a még el nem évült adóvisszaigénylések feldolgozhatatlan áradatát indíthatná el, csupán a szabályozás szintjének kifogásolható volta miatt. Évek óta lezárt ügyek tömegének utólagos és gyakorlatilag teljesen meg nem oldható felülvizsgálata pedig sem az állampolgároknak, sem az állami szerveknek nem érdeke.
3.2. Alkotmánybíróság továbbiakban mérlegelte az alkotmányjogi panasz beterjesztője érdekét az alkotmányellenes jogszabályok konkrét jogesetre való alkalmazhatósága megtiltásában. Az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény 43. § (4) bekezdése ugyanis egyebek között akkor teszi lehetővé a (2) bekezdésben meghatározott szabálytól való eltérést, "ha ezt az eljárást kezdeményező különösen fontos érdeke indokolja". Az Alkotmánybíróság a jelen ügyben ilyen indokot nem talált.
Az 1987. december 31-ig hatályos 45/1983. (XI. 20.) MT rendelet 7. § (2) bekezdése szerint az adókivetés útján adóztatható - nem közületi szervtől származó -jövedelmeket adóbevallás alapján kellett kiszámítani. Az 1985. és 1986. éveket érintő adóhatósági határozatok tehát az alkotmányjogi panasz benyújtójának saját adóbevallásán alapulnak.
Az adóalany - bevételekre, kiadásokra stb. vonatkozó -bevallásait, azok bizonylatait viszont az adóhatóság - az elévülési időn belül - jogszerűen ellenőrizhette. Az ellenőrzés eredményeként megállapított hiányt pedig - pótlékaival együtt - megfizetésre előírhatta. Az adóhatóság számításain és bizonyítékain alapuló döntést a panaszt beterjesztője tévesnek tartotta, ezért az államigazgatási határozatot bírósági keresettel meg is támadta. Alkotmányjogi panaszában az adóalany perújítási kérelem előterjesztésére is céloz. Ennek sincs törvényes akadálya, ha a polgári perrendtartásról szóló törvény szerint a perújításra okot adó tények, bizonyítékok, határozatok stb. erre alapot szolgáltatnak.
A jogvita tehát a panasztevő - az adóhatóság és a bíróság által -elfogadhatatlannak minősített adóbevallásából keletkezett. Ez viszont különlegesen fontos egyéni érdekként nem ismerhető el. Ezért az Alkotmánybíróság az utólag alkotmányellenesnek minősített jogszabályok e konkrét esetre szóló visszamenőleges alkalmazását nem tiltotta meg. Az Alkotmánybíróság megítélése szerint ugyanis a jogállamiság időszaka előtt hozott jogszabályok formai alkotmányellenessége nem szolgáltathat kellő indokot a konkrét esetben a téves adóbevallás jogkövetkezményei alól való mentesülésre pusztán azért, mert az arra illetékes hatóságok - jogszerű és az eljárási előírásokat nem sértő ellenőrzése kapcsán - már a jogállamiság időszakára átnyúlóan fedték fel a szabálytalanságot.
4. Az Alkotmánybíróság végül rámutat arra, hogy bár a rendelkező részben írt jogszabályokat a jogalkotó hatályon kívül helyezte, illetve azok alkotmányellenességét az Alkotmánybíróság megállapította, de mivel visszamenőleges hatályú és általános érvényű alkalmazhatóságukat nem tiltotta meg, a jövőre vonatkozó tiltó rendelkezés hiányában nem lenne akadálya az alkotmányellenes szabályok további alkalmazásának. Az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény 95. § (1) bekezdése szerint 5 éves elévülési időn belül ugyanis az évi adókötelezettség megállapítására és vizsgálatára az adott időszakra vonatkozó jogszabályok rendelkezései az irányadók. Az Alkotmánybíróság határozati rendelkezésének viszont okszerű következménye, hogy az alkotmányellenesnek nyilvánított jogszabályokat e határozat közzétételének napjától kezdődően már nem szabad alkalmazni.
Dr. Kilényi Géza s. k.,
előadó alkotmánybíró
Dr. Vörös Imre s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Zlinszky János s. k.,
alkotmánybíró