5/2009. AEÉ bírósági gyakorlat (AEÉ 2009/6.)

Kapcsolódó határozatok:

Szolnoki Törvényszék K.27012/2007/5. (*5/2009. AEÉ bírósági gyakorlat (AEÉ 2009/6.)*), Kúria Kfv.35210/2007/4. (AVI 2011.4.38, *5/2009. AEÉ bírósági gyakorlat (AEÉ 2009/6.)*)

***********

Az adóbírság kiszabásakor nem értékelhető úgy, hogy az adózó a tőle elvárható körültekintést tanúsította, ha a számlakibocsátó felszámolóbiztosának szakmai ismereteiben, tapasztalatában és tájékoztatásában bízva fogad be - az egyébként tárgyi adómentes szolgáltatásnak minősülő - ingatlanbérbeadásról kiállított, áfát tartalmazó számlát [Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) 170. § (1) bekezdése, 171. § (1) bekezdése]

Az alapul szolgáló tényállás szerint az illetékes első fokú adóhatóság kiutalás előtti ellenőrzést végzett a felperesnél, amelynek során megállapította, hogy a felperes a 2006. II. negyedévi bevallásába beállított 2 db, a felszámolás alatt lévő K. Kft.-vel kötött bérleti szerződésen alapuló, összesen 1 000 000 Ft általános forgalmi adó (áfa) tartalmú számlát. Tekintettel arra, hogy a számlák a tárgyi adómentes szolgáltatásnak minősülő ingatlanbérletről kerültek kibocsátásra, az adóhatóság megállapította, hogy a számlakibocsátó jogosulatlanul tüntette fel számláiban az 1 000 000 Ft összegű áfát, annak levonására, illetve visszaigénylésére a felperes nem jogosult, ezért határozatával jogosulatlan visszaigénylés miatt 1 000 000 Ft adókülönbözetet állapított meg a felperes terhére, egyidejűleg kötelezte 500 000 forint adóbírság megfizetésére.

A határozat ellen a felperes fellebbezést terjesztett elő, amely alapján eljárva az alperesi másodfokú adóhatóság az első fokú határozatot helybenhagyta.

A felperes keresetében az adóhatósági határozatok felülvizsgálatát kérte és mentesítést az adóbírság fizetési kötelezettség alól. Hivatkozásul előadta, hogy a számlakibocsátó társaság felszámolóbiztosával 2006. áprilisban kötött ingatlanbérleti szerződést, mely alapján a bérleményt használatba vette, és a kibocsátott számla alapján bérleti díjat fizetett. Álláspontja szerint kellő körültekintéssel járt el a szerződéskötés során, és a felszámolóbiztos tájékoztatásának megfelelően - mely szerint a cég áfa körbe tartozik - teljesítette a fizetési kötelezettséget. Nem volt, és nem is lehetett tudomása arról, hogy a számlakibocsátó nem tartozik áfa hatálya alá. Esetükre alkalmazhatónak találta az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: áfatörvény) 44. § (5) bekezdésében foglalt rendelkezést. Kitért arra is, hogy a felszámolóbiztos tájékoztatása után megkeresett egy első fokú adóhatóságot is annak megállapítása érdekében, hogy a társaság bérbeadási tevékenysége áfa-körbe tartozik-e, azonban az adótitokra hivatkozással nem kapott érdemi tájékoztatást. Utalt arra, hogy a számlakibocsátó adószámának a forgalmi adó szempontjából meghatározó számozása 2-es, ami azt jelentette, hogy a számla kibocsátója áfa-körbe tartozik, nyilvános cégadatokban is csupán ez az adat tekinthető meg. Álláspontja szerint egyéb módon nem szerezhetett tudomást arról, hogy a számlakibocsátó bérbeadási tevékenységével nem tartozik az áfa hatálya alá, hanem ezen tevékenysége tárgyi adómentes. Megjegyezte azt is, hogy a Magyar Államot a jogügylet kapcsán semmilyen kár nem érte, hiszen a számlakibocsátó befizetési kötelezettségének eleget tett. Mindezek alapján kérte az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 171. § (1) bekezdésében meghatározott kivételes méltánylás alkalmazását.

Az alperes a kereset elutasítását kérte, fenntartva határozata indokolásában rögzített jogi álláspontját, mely szerint a felperes nem tanúsított kellő körültekintést, mert a cégadatokból megállapítható, hogy a számlakibocsátó tevékenységi körében nem szerepel a bérbeadás. Szükségesnek tartotta volna nyilatkozat beszerzését a számlakibocsátótól annak megállapítása érdekében, hogy a bérbeadási tevékenysége tárgyi mentes szolgáltatásnak minősül-e. A kibocsátott számlák hiteltelensége, és a felperes részéről a kellő körültekintés elmulasztása miatt jogszerűnek ítélte meg az adóbírság kiszabását.

A Megyei Bíróság ítéletével az alperes határozatát részben megváltoztatta, és mentesítette a felperest az 500 000 Ft adóbírság megfizetése alól. Az Art. 143. § (1) bekezdésében foglalt rendelkezésre figyelemmel a Megyei Bíróság eljárása során azt vizsgálta, hogy az alperes határozata a felperes által megjelölt okból sért-e jogszabályt. A kereseti kérelemhez kötöttség elve alapján nem vizsgálta, hogy a felperest az adólevonási jog ténylegesen megillette-e vagy sem, e vonatkozásban a bíróság csupán utalt az áfatörvény 44. § (5) bekezdésében foglaltakra. A Megyei Bíróságnak abban a kérdésben kellett állást foglalnia, hogy az Art. 171. § (1) bekezdésében rögzített adóalanytól elvárható körültekintés a felperes esetében megvalósult-e, vagy sem.

Ítélete indokolásában a Megyei Bíróság a tényállás levezetése mellett hivatkozott az áfatörvény 30. §-ában foglaltakra, melynek (1) bekezdése értelmében mentesek az adó alól a 2. számú mellékletben felsorolt termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások, és a (2) bekezdésben foglaltak szerint a 4. § (1) bekezdésében megjelölt adóalanyt, vagy azt a 4/A. § alá tartozó szervezetet, személyt, aki (amely) a 2. számú melléklet 10. pontja szerinti adómentes tevékenységet folytat, megilleti az általános szabályok szerinti adózás választásának joga. Az adóalany változás-bejelentési kötelezettségét az adózás rendjéről szóló törvény szerint teljesíti.

A Megyei Bíróság a felek által nem vitatott tényként rögzítette, hogy a számla kibocsátója a fenti változás-bejelentési kötelezettségének nem tett eleget, így a bérbeadási tevékenysége tárgyi adómentes szolgáltatásnak minősül. Ugyanakkor hivatkozott arra a hozzáadottérték-adó rendszeréből következő gyakorlatra, mely szerint, amennyiben a számlakibocsátó - akár tévesen is - áfát tüntet fel, azt köteles a költségvetésbe befizetni, az áthárított forgalmi adót pedig a számla befogadója jogszerűen visszaigényelheti. A Megyei Bíróság megítélése szerint a számlákat nem tette hiteltelenné önmagában az a körülmény, hogy a számlakibocsátó tévedésből áfa fizetési kötelezettséget tüntetett fel. Az adóhatósági bírság megállapítása és kiszabása során követendő eljárásról szóló 12/1990. (AEÉ 5.) APEH utasításra, mint adóhatósági gyakorlatra hivatkozva azt a jogi álláspontot fogadta el, hogy a perbeli esetben vitatott számlákat rossz besorolású, téves számláknak kellett tekinteni.

Ismertette az Art. 171. § (1) bekezdését, mely akként rendelkezik, hogy az adóbírság mértéke kivételes méltánylást érdemlő körülmény esetén hivatalból, vagy kérelemre mérsékelhető, illetőleg kiszabása mellőzhető, ha a körülményekből megállapítható, hogy az adózó, illetve intézkedő képviselője, alkalmazottja, tagja, vagy megbízottja az adott helyzetben a tőle elvárható körültekintéssel járt el. Az adóbírság mérséklésénél az eset összes körülményét mérlegelni kell, különösen az adóhiány nagyságát, keletkezésének körülményeit, az adózó jogellenes magatartásának súlyát, gyakoriságát.

Megállapította, hogy ezen törvényi rendelkezésre figyelemmel a felperes esetében a bírságkiszabás mellőzésének feltételei maradéktalanul fennállnak. A felperes a tőle elvárható kellő körültekintéssel járt el, alappal bízott a szerződéskötéskor a szerződő partner tájékozottságában, mert annak nevében a felszámolóbiztos járt el, és írta alá azt a bérleti szerződést, amely az áfa fizetési kötelezettséget is kikötötte. A felszámolóbiztos által kibocsátott számlák ugyancsak tartalmazták az áfát. Irreálisnak, a mindennapi gazdasági élettől idegennek tartotta azon alperesi elvárást, miszerint a felperesnek meg kellett volna kérdeznie a számlakibocsátót, hogy bérbeadási tevékenysége nem minősül-e tárgyi adómentes szolgáltatásnak. Hangsúlyozta azt is, hogy az alperes maga sem vitatta, hogy a költségvetés nem károsodott, a számlakibocsátó a számlák áfa-tartalmát a költségvetésbe hiánytalanul befizette.

Megjegyezte a Megyei Bíróság, hogy az alperes által helybenhagyott első fokú határozatban felhívott Legfelsőbb Bírósági jogeset a perbelitől eltérő tényállást tartalmaz, abban ugyanis a számlakibocsátó vállalkozói engedéllyel - ebből eredően adószámmal - nem rendelkezett, semmilyen adó alanya nem volt, a perbeli esetben pedig az adóalanyiság kérdése nem volt vitás, sőt - mint arra a felperes helytállóan utalt - a számlakibocsátó az egyéb tevékenységét érintően 2-es adószámából láthatóan is áfa adóalanynak minősült. A felszámolóbiztos közreműködésével eljáró számlakibocsátó esetében a felperes alappal bízott a kibocsátott számla szabályszerűségében.

A Megyei Bíróság kiemelte, hogy a Magyar Köztársaság Alkotmánybírósága 580/B/1997. számú határozata szerint maga a felszámolási tevékenység is sokrétű közgazdasági, pénzügyi jogi ismereteket követel meg. A felszámoló megfelelő szintű szakmai működésének elengedhetetlen feltétele a megfelelő szakember foglalkoztatása. Általánosságban megállapítható, hogy a névjegyzékbe vett felszámoló közreműködésével megvalósuló gazdasági események kapcsán a gazdaság szereplői nagy valószínűséggel számíthatnak arra, hogy a felszámoló az őt terhelő jogszabályi kötelezettségekből eredően az adózási szabályokra is figyelemmel végzi tevékenységét.

A fentiek alapján a Megyei Bíróság jogszabálysértőnek találta a felperes adóbírság megfizetésére kötelezését, és úgy ítélte meg, hogy az alperes a bírság kiszabásánál irányadó szempontok okszerűtlen mérlegelése eredményeként jutott arra a következtetésre. hogy a felperes nem tanúsította a tőle elvárható körültekintést.

A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérve az ítélet hatályon kívül helyezését, a kereset elutasítását. Fenntartotta azt az álláspontját, mely szerint nem volt indokolt az adóbírság elengedése, kivételes méltánylást érdemlő körülmény nem állt fenn.

A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.

A Legfelsőbb Bíróság az alperes felülvizsgálati kérelmét alaposnak találta. Kiemelte egyrészt, hogy a perben kizárólag az volt az eldöntendő kérdés, hogy a felperes terhére megállapított adókülönbözet után kiszabott adóbírság jogszerű volt-e, illetve alkalmazni lehetett-e a bírság mérséklését, másrészt, hogy a perben már nem volt vitás, hogy a felperes olyan számlát fogadott be, amely jogszabályellenesen tartalmazott áfát, mivel a számlában szereplő szolgáltatás tárgyi adómentes.

Hivatkozott az Art. 171. § (1) bekezdésére, és a 170. § (1) bekezdésére is, mely akként rendelkezik, hogy adóhiány esetén adóbírságot kell fizetni. Adóbírságot kell fizetni akkor is, ha az adózó jogosulatlanul nyújtotta be támogatási, adó-visszaigénylési, adó-visszatérítési kérelmét, vagy igénylésre, támogatásra, visszatérítésre vonatkozó bevallását, és a jogosultság hiányát az adóhatóság kiutalás előtt megállapította. Az adóbírság mértéke az adóhiány illetve a jogosulatlanul igényelt összeg 50%-a.

Az adóhatóság ezen utóbbi rendelkezés alapján a perbeli esetben a felperest 50%-os mértékű adóbírság megfizetésére kötelezte.

A Legfelsőbb Bíróság tévesnek találta a Megyei Bíróságnak a kellő körültekintés tanúsításával és a felszámolóbiztos szakmai ismeretével, megbízhatóságával kapcsolatos ítéleti indokolásait, és kihangsúlyozta, hogy a Legfelsőbb Bíróság már számos esetben rámutatott döntéseiben, hogy a mérlegeléssel meghozott határozatok bírósági felülvizsgálata során - és különösen a méltányossági körben gyakorolt mérlegelés esetén - a bíróság kizárólag azt vizsgálhatja, hogy a jogszabályban előírt mérlegelési szempontokat az eljáró hatóság értékelte-e, mérlegelési körébe vonta-e, és az ebből levont következtetések nem kirívóan okszerűtlenek-e.

A Legfelsőbb Bíróság megállapította, hogy az alperes határozatában az Art. 171. § (1) bekezdésében meghatározott, a kivételes méltányosság gyakorlásával kapcsolatos mérlegelési szempontokra is figyelemmel volt, és azokat megfelelően értékelte. E körben a Legfelsőbb Bíróság hivatkozott az alperesi határozat indokolására, mely szerint a felperes gazdasági partnerét nem ellenőrizte le a szerződés megkötésekor, és a számlák befogadása előtt csupán megbízott a felszámolóbiztos tájékoztatásában. A másodfokú határozat azt is tartalmazta, hogy nem értékelhető kellő körültekintés megvalósulásának, ha az adóalanyiság megismerése érdekében az adóalany nem tesz semmit, vagy szerződő partnerétől kér információt, mivel az adott esetben épp olyan valótlan lehet, mint a kibocsátott számla. Ez a magatartás pedig, amely a kellő körültekintés elmulasztásában és a "puszta bizakodásban" nyilvánul meg, csak gondatlanságként értékelhető, és nem kellő körültekintésként. A Legfelsőbb Bíróság szerint a Megyei Bíróság ezen alperesi mérlegelést a jogszabálynak meg nem felelő módon felülmérlegelte, és olyan szempontot is figyelembe vett, amely az adott esetben nem volt értékelhető.

A Legfelsőbb Bíróság hangsúlyozta, hogy önmagában a felszámoló sokrétű tájékozottságának és megfelelő szakmai működésének megléte nem mentesíti a számlabefogadót a kellő körültekintés tanúsításától. A felszámoló nem hatósági személy, kirendelése kizárólag azt jelenti, hogy ezt követően az adott felszámolási eljárás alá került gazdasági társaság képviseletére csak ő jogosult. Arra is kitért, hogy az a tény, hogy a felszámoló tévesen áfát tüntetett fel tárgyi adómentes szolgáltatásról szóló számla kibocsátásánál, nem jelent olyan kivételes méltánylást érdemlő körülményt, amely a számlabefogadónál értékelendő, és amely mellőzhetővé tette volna az elvárható körültekintés tanúsítását. Ez különösen indokolt volt ebben az esetben azért is, mivel a számlabefogadó képviselője korábban a számlakibocsátó képviselője is volt, így tudomással bírt arról is, hogy korábban az ingatlan bérbeadására vonatkozó tevékenység a társaság tevékenységi körébe nem tartozott, így különösen indokolt lett volna arra vonatkozóan tájékoztatás beszerzése, hogy a főszabályként tárgyi adómentes tevékenység esetében megtörtént-e az általános szabályok szerinti adózás alá való bejelentkezés. A kifejtettek alapján a Legfelsőbb Bíróság megállapította, hogy kivételes méltánylást érdemlő körülmény nem állt fenn, az alperes a határozatában az Art. 171. § (1) bekezdésében írt feltételeket megfelelő módon értékelte, és határozata a jogszabályoknak megfelelt.

Mindezekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 273. § (4) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét elutasította.

(Jász-Nagykun-Szolnok Megyei Bíróság 12.K.27.012/2007/5.; Legfelsőbb Bíróság Kfv.I.35.210/2007/4.)