17/2014. AVÉ bírósági gyakorlat (AVÉ 2014/14.)
I. Az adózás rendjéről szóló törvény melléklete a bevallás gyakoriságára figyelemmel pontosan meghatározza, hogy azt mikor, milyen időszakra vonatkozóan kell benyújtani. Ezek a bevallások képezik az adóhatósági ellenőrzés alapját, kiinduló pontját. Így irreleváns, hogy a felperes mérlegében a bevallási határidőt követően a 2008. évi általános forgalmi adót feltüntette, mert az ellenőrzés alapját nem ez a mérlegbeszámoló képezi, hanem az általános forgalmi adóról tett bevallásai. II. Az általános forgalmi adó becslésének elrendelésére az Art. speciális rendelkezéseket is előírt, így a levonható áfát az adóhatóság becsléssel csak abban az esetben állapíthatja meg, ha a bizonylatok hiánya elháríthatatlan külső okra vezethető vissza. Az elháríthatatlan külső ok, a vis major körébe nem tartozik azonban a lopással, rablással okozott kár. Vitathatatlan, hogy a felperesnek joga van az adóhatósági vizsgálat előtt könyvvizsgálóval megvizsgáltatni iratainak helyességét, azonban az iratok szállítása körében tanúsított magatartása vizsgálható és értékelhető. Azáltal, hogy a felperes egy áruház nem őrzött parkolójában a gépkocsit őrizetlenül hagyta, megteremtette a lehetőségét a lopásra, mely nem tekinthető vis maiornak, elháríthatatlan külső oknak. [az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) 147. §, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) 110. §]
Az ügyben alapul szolgáló tényállás szerint a felperesnél az adóhatóság általános forgalmi adó adónemben 2008. III. negyedévére ellenőrzést folytatott le. Az ellenőrzés lefolytatásához szükséges iratokat, nyilvántartásokat a felperes nem tudta az adóhatóság rendelkezésére bocsátani, mert azokat (2006-2010. évekre vonatkozó időszak) eltulajdonították, melynek igazolására csatolta a Szegedi Rendőrkapitányság nyomozás felfüggesztéséről szóló határozatát. Miután a felperes iratpótlási kötelezettségének nem tett eleget, az alapellenőrzés során rendelkezésre állt értékesítésről kibocsátott átutalásos és készpénzes gépi számlák alapján tette megállapításait az adóhatóság. A felperes értékesítést terhelő adóösszeget bevallásában nem tüntetett fel, analitikus nyilvántartás, főkönyvi karton és egyéb okirat hiányában pedig nem lehetett megállapítani, hogy a számlákat a könyveiben szerepeltette-e. Valós bevallási kötelezettségének elmulasztásával a felperes eltitkolta bevételeit, a "nullás" adattartalommal teljesített bevallási kötelezettségét csak annak hatására kívánta módosítani, hogy értesítést kapott az ellenőrzésről. Az adóhatóság az Áfa tv. 147. § (1) bekezdése alapján az adó megfizetésére kötelezte a felperest, miután a számlákon áthárított adót tüntetett fel. Erre figyelemmel a felperes terhére 34 464 000 Ft fizetendő általános forgalmi adót állapítottak meg. A bevallásában beszerzést terhelő levonható adót sem szerepeltetett.
A felperes keresetét az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével elutasította. Hangsúlyozta, hogy a felperes nem teljesítette iratpótlási kötelezettségét, ezért az adóhatóság már az alapellenőrzés során átadott, az értékesítésről kibocsátott és a jegyzőkönyvben tételesen feltüntetett átutalásos és készpénzes gépi számlák alapján tette megállapításait. Az Áfa tv. 147. § (1) bekezdése alapján a számlák áfatartalma fizetendő összegként jelenik meg terhére. A beszerzései vonatkozásában a beszerzést terhelő előzetesen felszámított levonható áfaösszeget nem vallott be, beszerzést alátámasztó bizonylatokkal, nyilvántartásokkal nem rendelkezett. Az alperes helyesen alkalmazta az Áfa tv. 120. § a) pontját, 127. § (1) bekezdés a) pontját, valamint az Art. 110. § b) pontját is. Utóbbi szerint a becslés alkalmazásának feltételeit illetően a levonható adót az adóhatóság becsléssel abban az esetben állapítja meg, ha a bizonylatok hiányát természeti, illetőleg a felperes érdekkörén kívülálló okból bekövetkező katasztrófa okozta. Utalt a töretlen és egységes bírói gyakorlatra, mely szerint az elháríthatatlanság csak akkor állapítható meg, ha objektíve nem áll fenn a védekezés lehetősége, e körbe pedig a lopás nem tartozik. A felperesnek egy konkrét meghatározott számlában feltüntetett adólevonási joggal kapcsolatos jogsértését is alaptalannak ítélte. Az alperes az Áfa tv. 131. § (1) bekezdés, 127. § (1) bekezdés a) pontja alapján nem volt köteles vizsgálni, hogy a felperes mely okból nem élt a vizsgált időszakban vagy azt megelőzően keletkezett adólevonási jogával. Helyállóan állapította meg az elsőfokú adóhatóság, hogy a felperes beszerzéseit terhelő előzetesen felszámított áfa levonása jogosultság, mellyel a felperes az adó megállapításához való jog elévüléséig bármely adómegállapítási időszakban jogszerűen élhet.
A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet a jogerős ítélet hatályon kívül helyezése és az eljáró bíróság új eljárásra történő kötelezése iránt. A jogerős ítélet jogszabálysértését az Art. 110. § b) pontjának, 171. §-ának téves értelmezésében jelölte meg. Kifejtette, hogy a gépkocsi feltörése, az iratok elvesztése katasztrófának fogható fel, ha az úgy következik be, hogy előzetesen annak megakadályozása érdekében az adózó úgy járt el, ahogyan az adott helyzetben általában elvárható. Az adózói magatartás megítélésekor nincs jelentősége annak, hogy a társaság az iratok ellenőrzés rendelkezésére való bocsátása helyett előzetesen könyvvizsgálóhoz kívánta vinni azokat. A könyvvizsgáló irodája Budapesten volt, így az iratokat oda kellett eljuttatni, melynek kézenfekvő módja az iratok gépkocsival való elszállítása volt. Annak van jelentősége, hogy az iratokat megfelelően tárolták. Így az Art. 110. § b) pontjából következően a beszerzést terhelő adó becslésének törvényi feltételei fennálltak.
Az adóbírság mértékének meghatározásakor is tévesen került értékelésre a felperesi magatartás. E körben hangsúlyozta, hogy a felperes éves bevallásában, azaz a 2008. évi mérlegében már feltüntetésre kerültek az adatok. A társaság megjelenítette a határidőben bevallani elmulasztott adatokat, amiből az következik, hogy nem állt a társaság szándékában bevétel eltitkolása. Erre figyelemmel nem is lehetett volna alkalmazni magasabb összegű bírságmértéket. Az alperesi felülvizsgálati ellenkérelem a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta.
A Kúria megállapította, hogy a felülvizsgálati kérelem az alábbiak szerint alaptalan.
A Kúria ítéletében előrebocsátotta, hogy a közigazgatási perben a bíróság azt vizsgálja, hogy a keresettel támadott közigazgatási határozat törvényes-e, azaz jogszerű-e. E felülvizsgálat azonban nem lehet parttalan. A felülvizsgálat terjedelmét a felperes kereseti kérelme korlátozza, a bíróság csak a felperes által hivatkozott jogszabálysértés körében végezheti el a felülvizsgálatot. A felperes keresetében az adóbírság mértéke körében kifejezett kereseti kérelmet nem terjesztett elő, az adóhiánnyal összefüggésben együttesen támadta a megállapított jogkövetkezményeket. A felülvizsgálati eljárás során nem lehet hivatkozni olyan új tényre, jogcímre, ami a jogerős ítélet meghozatalát megelőző eljárás során nem merült fel, s amire emiatt a jogerős ítélet érdemi döntést nem is tartalmaz (BH 2002.283., BH 2002.447., EBH 2002.653). A fentiek alapján a Kúria a felülvizsgálati kérelemben jogszabálysértésként megjelölt, az adóbírság mértékére vonatkozó kifogást érdemben nem vizsgálhatta.
A Kúria egyetértett az elsőfokú bíróság és az adóhatóság értékesítést terhelő adómegállapítás körében kifejtett álláspontjával. A feltárt tényállás szerint a felperes áfa bevallásait nullás adattartalommal nyújtotta be. A rendelkezésre álló számlák viszont azt mutatták, hogy számláiban általános forgalmi adót számított fel, melynek bevallására és befizetésére volt köteles. Az Európai Unió Bírósága a C-642/11. - (Stroy trans) - ügyben is kifejtette, hogy: "A közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, 2006. november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv 203. cikkét a következőképpen kell értelmezni: annak a személynek, aki hozzáadottérték-adót tüntet fel a számlán, az adóköteles ügylet tényleges megvalósulásától függetlenül meg kell azt fizetnie." Az Art. melléklete pontosan meghatározza a bevallás gyakoriságára figyelemmel, hogy azt mikor, milyen időszakra vonatkozóan kell benyújtani. Ezek a bevallások képezik az adóhatósági ellenőrzés alapját, kiinduló pontját. Így irreleváns, hogy a felperes mérlegében a későbbiek során a 2008. évi általános forgalmi adót feltüntette, mert az ellenőrzés alapját nem ez a mérlegbeszámoló képezi, hanem az általános forgalmi adóról tett bevallásai.
A beszerzést terhelő általános forgalmi adó levonásával kapcsolatosan is helytálló döntés született. Az általános forgalmi adó becslésének elrendelésére az Art. további speciális rendelkezéseket is előírt, így a levonható áfát az adóhatóság becsléssel csak abban az esetben állapíthatja meg, ha a bizonylatok hiánya elháríthatatlan külső okra vezethető vissza. A kialakult bírói gyakorlat értelmében az elháríthatatlan külső ok, a vis major körébe nem tartozik a lopással, rablással okozott kár. Nem az iratok tárolásának helytelenségét, hanem azt rótta az adóhatóság a felperes terhére, hogy az iratok szállítása körében tanúsított olyan gondatlan magatartást, amely miatt az Art. 110. §-ában megfogalmazott levonható adót érintő becslés nem volt alkalmazható. Vitathatatlan, hogy a felperesnek joga van az adóhatósági vizsgálat előtt könyvvizsgálóval megvizsgáltatni iratainak helyességét, azonban az iratok szállítása körében tanúsított magatartása vizsgálható és értékelhető. Azáltal, hogy a felperes egy áruház nem őrzött parkolójában a gépkocsit őrizetlenül hagyta, megteremtette a lehetőségét a lopásra, mely így nem tekinthető vis maiornak, elháríthatatlan külső oknak. Ebből következően nem volt jogszerű lehetőség az Art. 110. § b) pontja alkalmazására. Mindezekre figyelemmel a Kúria a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (3) bekezdése szerint hatályában fenntartotta.
[Kúria Kfv.I.35.091/2014/6. szám; Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 1.K.27.293/2013/4. szám]