BH 2013.11.291 Az adócsalás törvényi tényállása keretdiszpozíció, mert az abban hivatkozott jogszabály írja elő és szabályozza az adókötelezettség teljesítésének feltételeit, amelyeket megsértve és az adóhatóságot megtévesztve az adóbevétel csökkentése büntetendővé válik.

Ha valamely különadó megfizetésére vonatkozó kötelezettség az elbírálás időpontjában már nem áll fenn, az arra nézve korábban elkövetett cselekmény már nem bűncselekmény [1978. évi IV. törvény 2. §; 1/1999. BJE.].

A városi bíróság a 2011. május 16. napján kihirdetett és fellebbezés hiányában 2011. május 19. napján jogerőre emelkedett ítéletével az I. rendű terheltet bűnösnek mondta ki 2 rendbeli adócsalás bűntettében [Btk. 310. § (1)-(2) bekezdés] és számvitel rendje megsértésének bűntettében [Btk. 289. § (1) bekezdés a)-b) pont, (4) bekezdés b) pont], s ezért őt halmazati büntetésül 6 hónap, végrehajtásában 2 évi próbaidőre felfüggesztett börtönbüntetésre ítélte.

Egyebekben rendelkezett a lefoglalt dolgokról, és az I. rendű terheltet külön 2300 forint, egyetemlegességgel 98 470 forint bűnügyi költség megfizetésére kötelezte.

A bíróság az ítéletet a Be. 259. §-a (1) bekezdésének megfelelően szerkesztette, így az jogi értékelést nem tartalmaz.

A bíróság jogerős ügydöntő határozata ellen a megyei főügyészség nyújtott be felülvizsgálati indítványt, a Be. 416. §-a (1) bekezdésének a) pontját megjelölve az I. rendű terhelt javára, a különadóra vonatkozóan a bűnösség megállapítása miatt, megváltoztatás, felmentés érdekében.

Az indítványozó indoka szerint

- a 2009. évi LXXVII. törvény 189. §-ának c) pontja 2010. január 1. napjától hatályosan hatályon kívül helyezte a különadó fizetéséről szóló 2006. évi LIX. törvény 3. §-át, ezáltal a különadó fizetési kötelezettség 2010. január 1. napjától megszűnt,

- az 1/1999. BJE számú jogegységi határozatban foglaltakra és a Btk. 2. §-ára figyelemmel ezen cselekmény az elbírálás idején már nem valósított meg bűncselekményt.

A Legfőbb Ügyészség átiratában a felülvizsgálati indítványt fenntartotta, s azzal egyező indítványában a felmentéshez megjelölte a Be. 6. §-a (3) bekezdésének a) pontját és a Be. 331. §-ának (1) bekezdését, továbbá a bűnösség körének szűkülése miatt a büntetés mértékének enyhítésére is indítványt tett.

A Kúria a Be. 420. §-ának (1) bekezdése alapján nyilvános ülést tartott.

A Legfőbb Ügyészség képviselője az átiratban foglaltakat változatlanul fenntartva szólalt fel, a védő pedig csatlakozott az indítványhoz.

A felülvizsgálati indítvány alapos.

Az eljárt bíróság a jogerős ügydöntő határozatában tévesen állapította meg az I. rendű terhelt bűnösségét a különadó kapcsán adócsalás bűntettében, mert ezen felrótt cselekmény az elbírálás idején már nem minősült bűncselekménynek, s ezáltal törvénysértővé vált a büntetés mértéke is.

Az elkövetéskor és az elbíráláskor azonos tartalommal hatályos büntetőtörvény szerint

- az adócsalás vétségét követi el, aki az adókötelezettség megállapítása szempontjából jelentős tényre (adatra) vonatkozóan valótlan tartalmú nyilatkozatot tesz, vagy ilyen tényt (adatot) a hatóság elől elhallgat, és ezzel vagy más megtévesztő magatartással az adóbevételt csökkenti, és két évig terjedő szabadságvesztéssel büntetendő [a Büntető Törvénykönyvről szóló 1978. évi IV. törvény (Btk.) 310. § (1) bekezdés],

- a büntetés bűntett miatt három évig terjedő szabadságvesztés, ha a bűncselekmény folytán az adóbevétel nagyobb mértékben csökken [Btk. 310. § (2) bekezdés],

- a Btk. alkalmazásában az adóbevétel csökkenése kisebb, ha húszezer forintot meghalad, de kétszázezer forintot nem halad meg, és nagyobb, ha kétszázezer forintot meghalad, de kétmillió forintot nem halad meg [Btk. 138/A. § a)-b) pont].

Az alapügyben eljárt bíróság bár alkalmazta, de - miként az adóbevétel csökkenésének mértékére nézve sem hívta föl az értelmező törvényhelyeket - nem hivatkozott az államháztartás egyensúlyát javító különadóról és járadékról szóló 2006. évi LIX. törvény 3. §-ának (1) bekezdésére, miszerint a társas vállalkozás - az előtársaság kivételével - 4 százalék mértékkel különadót állapít meg és fizet az adóévi beszámolóban kimutatott adózás előtti eredményének a (2) bekezdésben felsorolt tételekkel növelt és a (3) bekezdésben felsorolt tételekkel csökkentett, e törvény szerinti különadó-alapnak megfelelő tartalmú jövedelmet nem tartalmazó pozitív összege (különadó-alap) után.

(E törvényhely 2008. január 1. napjától hatályosan módosult, de csak a jelen ügyben közömbös módon, ugyanis az előtársaságra vonatkozó kivételt fogalmazta újra.)

E törvény 6. §-ának (4) bekezdése kimondta továbbá, hogy a fizetendő különadót az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvényben (Art.) a társasági adóra előírt határidőben kell megállapítani, bevallani és megfizetni.

Az Art. 1. számú mellékletének B) 2.d) pontja szerint pedig a társasági adóról, az osztalékadóról az adóévet követő év május 31-ig kell bevallást tenni, és az adóévről készült éves beszámolót az adóhatósághoz benyújtani.

Az irányadó tényállás szerint

- az I. rendű terhelt egy Kft. tagja, egyben cégjegyzésre, a cég vagyonával önálló rendelkezésre jogosult tisztségviselője,

- a cég nettó árbevétele 2007. évben 31 183 915 forint volt,

- az I. rendű terhelt 2008. május 31. napjáig esedékes adóbevallási kötelezettsége ellenére adóbevallást nem nyújtott be, s ezáltal az adóbevétel mértékét

- különadó tekintetében a 4% adóalap folytán 249 471 forinttal csökkentette.

Az I. rendű terhelt cselekménye az elkövetéskor egyértelműen törvényi tényállásszerű volt.

Azonban a közteherviselés rendszerének átalakítását célzó törvénymódosításokról szóló 2009. évi LXXVII. törvény 189. §-ának c) pontja kimondta, hogy hatályát veszti az államháztartás egyensúlyát javító különadóról és járadékról szóló 2006. évi LIX. törvény 3. §-a, és hatályon kívül helyezésre kerültek a különadóra utaló egyéb törvényhelyek is.

Ezen törvény 166. §-ának (6) bekezdése szerint 2010. január 1-jén lépett hatályba e törvény 189. §-a, így a társas vállalkozást terhelő különadó fizetési kötelezettség 2010. január 1. napjával megszűnt.

A Btk. 2. §-a szerint a cselekményt az elkövetéskor hatályos törvény szerint kell elbírálni, ha azonban az elbíráláskor hatályban lévő új büntetőtörvény szerint a cselekmény már nem bűncselekmény, vagy az enyhébben bírálandó el, akkor az új törvényt kell alkalmazni.

A következetes ítélkezési gyakorlatnak megfelelően a Btk. 2. §-a esetében a cselekmény elbírálásának ideje [BH 2009.231.], valamint a Be. 423. §-ának (2) bekezdése esetében a támadott határozat meghozatalának ideje alatt egyaránt az ügydöntő határozat jogerőre emelkedésének időpontja értendő.

Az adócsalás törvényi tényállása tipikus ún. kerettényállás (keretdiszpozíció), mert az abban utalt mögöttes jogszabály az, amelyik előírja és szabályozza az adókötelezettség teljesítésének feltételeit, amelyeket megsértve, az adóhatóságot megtévesztve az adóbevétel csökkentése büntetendővé válik.

A Kúria jogelődje, a Legfelsőbb Bíróság 1/1999. BJE számú büntető jogegységi határozata szerint, ha a Btk. Különös Részének valamely rendelkezése ún. keretdiszpozíció, és az annak keretét kitöltő jogszabályi rendelkezésekben a bűncselekmény elkövetése után olyan mérvű változás következik be, amely a kötelezettség megszüntetésével vagy a tilalom feloldásával az addigi büntetőjogi védelmet megszünteti, e változás - a meghatározott időre szóló jogszabályok kivételével - a Btk. 2. §-ának második mondatára figyelemmel az elbíráláskor hatályban lévő büntetőjogi szabályozás visszaható hatályú alkalmazását alapozza meg.