BH 2018.7.213 Az adóhatóságnak az Art. 35. § (2) bekezdés b) pontján alapuló döntéshozatala esetén határozatát akként kell megindokolnia, hogy abból a tényállás logikai és időrendi felépítése alapján megállapítható legyen az adófizetésre kötelezett helytállási kötelezettségének kezdete [2003. évi XCII. tv. (Art.) 35. § (2) bek., 162. §, 1996. évi LXXXI. tv. (Taotv.) 4. §, 2000. évi C. tv. (Sztv.) 3. § (4) bek.].

A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás

[1] A. J. (a továbbiakban: adós) terhére az adóhatóság a - megismételt eljárásban meghozott - elsőfokú határozatában 2010. adóévre személyi jövedelemadó (szja) adónemben 620 339 265 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelyet a másodfokú hatóság a határozatával helybenhagyott. A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Megyei Adóigazgatósága Végrehajtási Osztály (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) végrehajtási eljárást folytatott az adóssal szemben adótartozása behajtása iránt, amely - 400 000 Ft követelésbehajtásból befolyt összeg kivételével - nem volt eredményes.

[2] Az adós a tulajdonát képező s.-i ingatlanok közül 2013. évben 161 000 000 Ft összértékű ingatlant/ingatlanrészt ajándékozott lányának, a felperesnek.

[3] Az elsőfokú adóhatóság a 2016. augusztus 1. napján kelt határozatával a felperest, mint az adós adótartozásának megfizetésére kötelezhető személyt kötelezte szja adónemben 161 000 000 Ft 2016. január 25-i esedékességű adótartozás megfizetésére.

[4] Indokolásában rendelkezése alapjául megjelölte az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 35. § (2) bekezdés b) pontját, amely szerint, ha az adózó az esedékes adót nem fizette meg és azt tőle nem lehet behajtani, az adó megfizetésére határozattal kötelezhető a megajándékozott, az adózó által az adókötelezettsége keletkezését követően okirattal juttatott ajándék értékének erejéig. Az elsőfokú hatóság megállapította, hogy az adós fennálló tartozásának összege 620 339 265 Ft, amely a teljes körű adóvégrehajtási eljárás ellenére az adóstól - végrehajtható vagyon hiányában - nem hajtható be. Az ajándékozási szerződések tárgyát képező ingatlanoknak/ingatlanrészeknek az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 13. § (2) bekezdése szerinti tiszta forgalmi értéke 161 000 000 Ft. Az adós 2010. évi szja adónemben megállapított adótartozásának megfizetési határideje: 2011. május 20. napja volt, az ajándékozási szerződések megkötésére az adófizetési kötelezettség keletkezését követően: 2013. március 25. napján került sor. A megajándékozott mögöttes kötelezett az Art. 35. § (2) bekezdés b) pontja alapján, az adós adótartozása és az ajándékozási szerződés időpontjára figyelemmel köteles az adófizetési kötelezettségét teljesíteni.

[5] A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2016. október 24. napján kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta.

[6] Indokolása szerint az Art. nem ad konkrét meghatározást arra vonatkozóan, mi minősíthető behajtható, illetve behajthatatlan követelésnek, a meghatározáshoz megjelölte a társasági adóról és osztalék adóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) 4. § 4/a. pontját, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 3. § (4) bekezdés 10. pontját. E szabályozások szerint a behajthatatlan követelés többek között az a követelés, amelyre az adós ellen vezetett végrehajtás során nincs fedezet, vagy a talált fedezet a követelést csak részben fedezi, illetve amelyet nem lehet eredményesen végrehajtani. A Kúria a Kfv.V.35.594/2013/5. számú ítéletében is a jövedelemletiltás fennállása mellett állapította meg a tartozás behajthatatlanságát. A bírósági végrehajtásról szóló 1994. évi LX. törvény (a továbbiakban: Vht.) 41. és 55. §-ai alapján pedig a követelés csak akkor minősíthető behajtottnak, ha a tartozás teljes egésze megfizetésre került.

[7] Kifejtette az alperes, hogy az Art. 162/A. § (1)-(2) bekezdései szerint és belső szabályzatai alapján a végrehajtási eljárást lefolytató adóhatóság végrehajtható vagyon hiányában az adózó adótartozását behajthatatlannak minősíti és végrehajthatóvá válásáig, illetőleg a végrehajtáshoz való jog elévüléséig ezen a jogcímen tartja nyilván. A behajthatatlankénti minősítés nem közigazgatási döntés formájában történik, a nyilvántartásba vételről tájékoztatást sem ír elő a jogszabály. A végrehajtási cselekmények eredménytelenségének megállapítását követően az adós adófolyószámláján és a végrehajtói letéti kartonon a tartozás behajthatatlanként került nyilvántartásba vételre, annak időpontja nem konkrét dátum szerint meghatározott. Hivatkozott arra, hogy az ajándékozási szerződéseken alapul a megfizetésre kötelezés, az ajándékozás tárgyát képező ingatlanok/ingatlanrészek értékét a felek közös, egybehangzó akaratnyilatkozattal elfogadták, amely értékig terjed a megajándékozott felelőssége.

A kereseti kérelem

[8] A felperes keresetében az alperes határozatának hatályon kívül helyezését és új eljárásra kötelezését kérte.

Az elsőfokú ítélet

[9] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a másodfokú határozatot hatályon kívül helyezte és az alperest új eljárásra kötelezte.

[10] Indokolása szerint (egyebek mellett) az Art. 35. § (2) bekezdés, a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 2. § (3) bekezdése, 3. § (2) bekezdés b) pontja, 50. § (1) bekezdése, 72. § (1) bekezdés e) pont ea) alpontja, az Alaptörvény XXIV. cikk (1) bekezdése alapján vizsgálni kell a behajthatatlanság tényét és a határozatban indokoltan kell dönteni a behajthatatlanságról. A hatóság részéről határozata tényállásában konkrétan rögzíteni kell azt az okot - a feltüntetett bizonyítékok mellett -, amely miatt az adótartozás behajthatatlan. Kapcsolódóan idézte a Kfv.V.35.594/2013/4. és a Kfv.I.35.577/2014/6. számú kúriai eseti döntéseket, amelyekben foglaltak alapján a Kúria szerint nincs akadálya, hogy - figyelemmel az adóvégrehajtáshoz való jog elévülésének időpontjára is - az adóhatóság behajthatatlanná nyilvánítsa azt az adótartozást, amelynek várhatóan csak jelentéktelen része térülne meg, például munkabérből.

[11] A felperes azt nem vitatta, hogy nyilvántartásba kell venni a követelést az esedékesség eredeti időpontjára a mögöttes kötelezettség megállapítása esetén, hiányolta azonban a behajthatatlanság megállapíthatóságának konkrét ideje rögzítését. Az elsőfokú bíróság szerint azt, hogy az adóstól nem lehet behajtani az esedékes adót, konkrét időponttal kell rögzíteni, amely az alperes határozatából hiányzik, a Ket. 72. § (1) bekezdés e) pont ea) alpontja, az Alaptörvény XXIV. cikk (1) bekezdése megsértésével ez az ügy érdemére kiható eljárási jogszabálysértés. A behajthatatlanság konkrét időpontjának megállapítása szükséges annak érdekében is, és ehhez képest állapítható meg, hogy párhuzamos végrehajtás van-e folyamatban.

[12] A felek egyezően nyilatkoztak arról, hogy az adóssal szemben és a felperesre is végrehajtási eljárás van folyamatban. Az elsőfokú bíróság szerint ezért - figyelemmel a Kúria Kfv.I.35.577/2014/6. számú döntésére is - a "párhuzamos" végrehajtási eljárás tilalma tekintetében a felperes keresete alapos.