19/1992. (III. 30.) AB határozat
a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló törvény módosítására kiadott 1990. évi CII. törvény egyes rendelkezései alkotmányellenességének vizsgálatára irányuló indítvány tárgyában
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!
Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítvány alapján - dr. Zlinszky János alkotmánybíró különvéleményével - meghozta a következő
határozatot.
Az Alkotmánybíróság megállapítja, hogy a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló törvény módosítására kiadott 1990. évi CII. törvény 32. § (2) bekezdésének a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló 1989. évi XLV. törvény 7. § (2) bekezdése 23. pontjára utaló, az a szövegrésze, hogy azt "az 1990. évben megszerzett jövedelmekre is alkalmazni kell" a 23. pont első mondatát illetően (azaz: "a munkáltató által természetben nyújtott munkaruha, formaruha, egyenruha, védőeszköz, továbbá az egyenruha és a védőeszköz pénzbeli megtérítése is") nem alkotmányellenes, ezért e vonatkozásában a szövegrész megsemmisítésére irányuló kérelmet elutasítja.
Az Alkotmánybíróság megállapítja viszont, hogy az 1989. évi XLV. törvény 7. § (2) bekezdésének 23. pontja második mondatára vonatkozóan [azaz: "A munkaruha pénzbeli megtérítése (megváltása) csak akkor adómentes, ha ezt a munkáltató olyan munkaruha megtérítése céljából adja, amely azért szükséges, mert a munka végzése a ruházat nagymértékű szennyeződésével vagy gyors elhasználódásával jár (továbbiakban együtt: munkaruhatérítés)"] az 1990. évi CII. törvény 32. § (2) bekezdésében foglalt rendelkezés alkotmányellenes, ezért ebben az összefüggésben e bekezdésnek "az 1990. évben megszerzett jövedelmekre is alkalmazni kell"szövegrészét megsemmisíti.
Ennek megfelelően a 32. § (2) bekezdésének első tétele a következő szöveggel marad hatályban: "(2) A 7. § (2) bekezdése 23. pontjának első mondatát"...
A megsemmisített rendelkezés e határozatnak a Magyar Közlönyben történő kihirdetésétől kezdődően veszti hatályát.
INDOKOLÁS
1. Az indítványozó a módosító törvény 32. §-ával kapcsolatban fogalmazott meg alkotmányossági aggályokat. Az említett § (1) bekezdése kimondotta, hogy a törvény 1991. január 1. napján lép hatályba és rendelkezéseit ennek megfelelően az 1991. január 1jétől megszerzett jövedelmekre kell alkalmazni. Ugyanakkor a 32. § (2) bekezdése kivételeket állapít meg eme általános szabály alól, amikor tételesen felsorolja a törvénynek azokat a rendelkezéseit, amelyeket visszamenőleges érvénnyel, már az 1990. évben megszerzett jövedelmekre is alkalmazni kell. E kivételek egyike a 7. § (2) bekezdésének 23. pontja, amely a munkaruhával, illetőleg a munkaruha helyett nyújtott pénzbeli térítéssel kapcsolatban állapított meg adózási szabályokat. Az indítványozó megítélése szerint a 23. pont visszamenőleges hatályú alkalmazása sérti azt a szabályt, hogy a jogszabály visszamenőleges érvénnyel nem állapíthat meg kötelezettséget.
2. Az indítvány részben megalapozatlan.
Az 1990. évi CII. törvény 32. § (2) bekezdésével az 1989. évi XLV. törvény 7. § (2) bekezdése különböző pontjaiként beiktatott rendelkezések nem visszamenőleges hatályú adófizetési kötelezettséget írnak elő, hanem éppen ellenkezőleg - fő szabályként - adómentességet biztosítanak. Indítványozó tévesen értelmezi a jogszabályt. A törvény 7. § (2) bekezdése így kezdődik: "Mentes az adó alól, ha e törvény másként nem rendelkezik: " Ezt követik a számozott felsorolások, köztük a 23. pont is. A 23. pont első mondata szerint tehát mentes az adó alól "a munkáltató által természetben nyújtott munkaruha, formaruha, egyenruha, védőeszköz, továbbá az egyenruha és a védőeszköz pénzbeli megtérítése is".
A fenti felsorolásban írt mentességek nem kötelezettségek, hanem kedvezmények, így visszamenőleges hatályú alkalmazásuk nem sérti sem a jogalkotásról szóló 1987. évi XI. törvény 12. §(2) bekezdését, sem pedig nem ellentétes az Alkotmánynak a jogalkotás rendjét meghatározó 7. § (2) bekezdésével.
3. Az indítvány részben megalapozott.
Az 1989. évi XLV. törvény 7. § (2) bekezdése módosított 23. pontjának második mondata az első mondathoz képest ugyanis bizonyos megszorítást, azaz a mentesség köréből való kiemelést tartalmaz: "A munkaruha pénzbeli megtérítése (megváltása) csak akkor adómentes, ha ezt a munkáltató olyan munkaruha megtérítése céljából adja, amely azért szükséges, mert a munka végzése a ruházat nagymértékű szennyeződésével vagy gyors elhasználódásával jár (továbbiakban együtt: munkaruhatérítés)".
Mivel ilyen megszorítás 1990-ben nem volt érvényben, a sérelmezett rendelkezés visszamenőleges érvénnyel állapított meg kötelezettséget azáltal, hogy adókötelezettség alá vont olyan, 1990-ben szerzett jövedelmeket is, amelyek a megszerzésük időpontjában hatályos jogszabályok értelmében nem estek adófizetési kötelezettség alá.
Az Alkotmánybíróság már több határozatában elvi jelentőséggel mutatott rá: összeegyeztethetetlen a jogbiztonsággal, s így az Alkotmány 2. §-ának (1) bekezdésébe ütközik, ha jogszabály visszamenőleges érvénnyel, a hatálybalépését megelőző időre nézve állapít meg kötelezettséget.
A 23. pont második mondata adózási követelményeit ezért visszamenőlegesen nem, csak a törvény hatálybalépését, tehát 1991. január 1. napját követően lehet alkalmazni.
Mivel az Alkotmánybíróság - az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény 43. §-ának (1) bekezdésében foglalt rendelkezés alkalmazásával - ex nunc hatállyal semmisítette az alkotmányellenes szabályt, azt az alkotmánybírósági határozatnak a Magyar Közlönyben való közzététele napjától nem lehet alkalmazni. Ekként
- egyrészt a megsemmisítés nem teszi szükségessé az 1990. évre vonatkozó adóbevallások és adóhatósági határozatok hivatalból történő teljes körű vizsgálatát,
- másrészt a megsemmisített rendelkezés nem alkalmazható az olyan ügyekben, amelyekben az adóhatóság az 1990. évre vonatkozólag az alkotmánybírósági határozat közzététele után állapít meg adófizetési kötelezettséget, illetőleg a bíróság a határozat közzététele után dönt az 1990. évre vonatkozó adófizetési kötelezettség tárgyában.
4. Végül megállapítja az Alkotmánybíróság, közömbös az alkotmányossági vizsgálat szempontjából indítványban megfogalmazott ama különbségtétel, hogy a munkavállaló a munkaruhatérítést a jogával élve vagy kötelező jelleggel veszi igénybe. A Munka Törvénykönyve 50. § (2) bekezdése erről - az Alkotmányt nem sértő jelleggel - úgy rendelkezik, hogy a munkáltató a dolgozónak munkaruhát adhat, a juttatás feltételeit a kollektív szerződésben kell meghatározni, de a juttatást jogszabály kötelezővé is teheti. A jövedelemadóról szóló törvény 7. § (2) bekezdése 23. pontjának második mondata ugyanis nem az igénybevételi joghoz, hanem a munkaruhatérítés tényéhez köti az adózási következményeket.
Dr. Sólyom László s. k.,
az Alkotmánybíróság elnöke
Dr. Ádám Antal s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Kilényi Géza s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Schmidt Péter s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Tersztyánszky Ödön s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Herczegh Géza s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Lábady Tamás s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Szabó András s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Zlinszky János s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Zlinszky János különvéleménye
A megsemmisített szövegrész visszamenőleg állapít meg fizetési kötelezettséget, így alkotmányellenes.
A határozat ex nunc semmisíti meg a törvényhelyet. Ezzel megakadályozza a jogszabály alkalmazását azon alanyokkal szemben, akik nem fizették meg a visszamenőlegesen jövedelemmé nyilvánított juttatás után az adót, ha az adóhatóság e mulasztásukat az AB határozat megjelenése után észlelné. A már befizetett adó ennek alapján viszont nem igényelhető vissza.
Az Alkotmánybíróság e határozatával szegte útját annak, hogy az alkotmányellenes rendelkezés alapján teljesített befizetéseik alkotmányellenességét utóbb észlelő adóalanyok a részükre egyébként -téves vagy hibás befizetés miatt - nyitva álló 5 éves elévülési időn belül visszaigényeljék a fizetett személyi jövedelemadót, s elutasítás esetén perben a bíróság útján vagy jogerős bírói ítélettel szemben egyéni alkotmányos panasszal az Alkotmánybírósághoz forduljanak. A határozat után erre jogorvoslati lehetőségük már nincs; az államkincstár az alkotmányellenes rendelkezés alapján befizetett adót megtarthatja. A határozat alapján a formai jogkövetőkkel szemben a formai mulasztók jobban járnak.
Az Alkotmánybíróság 5/1990. (IV. 9.) AB határozatában, a kamatadót is ex nunc semmisítette meg. Ennek kivetése azonban álláspontom szerint megfelelő jogszabályi szinten tartalmilag nem lett volna alkotmányellenes.
A most megsemmisített jogszabályi rendelkezésben a visszamenőlegesen történő befizetésre kötelezés tartalmilag is alkotmányellenes. A közzétételkori megsemmisítés megszünteti az egyébként elképzelhető jogorvoslati lehetőséget is. Az alkotmánysértést visszamenőleges ex tunc megsemmisítés orvosolhatta volna. Alkotmánybírósági határozattal az egyéni sérelmeket ugyan nem kell eleve orvosolni, de úgy vélem, nem helyes egyéneket hátrányosabb helyzetbe hozni, mint amilyenben a normakontroll nélkül lennének. A 7/1992. (I. 30.) AB határozatindokolásában az Alkotmánybíróság hasonló helyzet orvoslására legalább a jogalkotót felhívhatta, jelen határozatban erre nincs utalás.
Indokolatlan, hogy a téves vagy jogszabálysértő rendelkezés eredményének megtámadására legyen a sértettnek lehetősége, az alkotmányellenes rendelkezésére ne legyen. Ezért véleményem szerint a visszamenőleges hatályon kívül helyezés lett volna indokoltabb, noha az alkotmánybírósági törvény alapján az kivételes eljárás.
A hiba kijavítása a következő adóelszámolásban nehézség nélkül megtörténhetett volna az adóhatóság által. Ennyi terhet az alkotmányellenes állapot megszüntetésére az államnak vállalnia kellene. A jogsértő állapot korrekciója nem lenne ellentétes a jogbiztonsággal.
Dr. Zlinszky János s. k.,
alkotmánybíró