754/B/1999. AB határozat
az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény 8. § (4) bekezdése és 22. § (3) bekezdés b) pontja alkotmányellenességének megállapítására irányuló indítvány tárgyában
MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!
Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítvány tárgyában meghozta a következő
határozatot:
Az Alkotmánybíróság az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény 8. § (4) bekezdése és 22. § (3) bekezdés b) pontja alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítványt elutasítja.
INDOKOLÁS
I.
1. Az indítványozó egy konkrét adóügyi tényállásra és az azt adójogilag értékelő adóhatósági álláspontra hivatkozva - megemlítve, hogy az adott esetben az adóhatóság, illetve a Pénzügyminisztérium álláspontja sem egységes - az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 8. § (4) bekezdését és 22. § (3) bekezdés b) pontját alkotmányellenesnek tartja. Indoklásul felhozza, hogy az említett két jogszabályi hely önmagában is pontatlan normatartalommal bír, továbbá egymásnak is ellentmond, így szubjektív jogértelmezésre ad lehetőséget; nem ad egyértelmű, előre kiszámítható eligazítást az adóalanyoknak, ezzel bizonytalanságban tartja őket. Az említett jogszabályi helyek normatartalmából adódó nem egységes értelmezés lehetősége az adóhatóság jogalkalmazása során az adóalany számára kedvezőtlen következményekhez is vezethet (adómentes szolgáltatás adókötelessé válhat). Mindezekre tekintettel véleménye szerint súlyosan sérül a jogbiztonság követelménye, ezért indítványozza a vonatkozó törvényi rendelkezések megsemmisítését.
2. Az indítványban felhozott alkotmányi tétel [Alkotmány 2. § (1) bekezdés] szerint: "A Magyar Köztársaság független, demokratikus jogállam."
Az Áfa tv. indítványozó által kifogásolt, illetve érintett rendelkezései a következők:
"8. § (...)
(4) Ha az adóalany a szolgáltatásnyújtást a saját nevében, de más javára rendeli meg, úgy kell tekinteni, mint aki (amely) ugyanannak a szolgáltatásnak egyidejűleg az igénybe vevője és a nyújtója is. (...)
22. § (...)
(3) Az adó alapjába beletartoznak: (...)
b) a termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás teljesítéséhez járulékosan kapcsolódó költségek, még akkor is, ha azok külön megállapodáson alapulnak, így különösen az ügynöki, a bizományi, a biztosítási, a közlekedési költségek. (...)
23. § (...)
(3) A 8. § (4) bekezdése szerinti adóalany és a megbízója közötti szolgáltatásnyújtás adóalapjának meghatározásakor a közreműködésért járó díj
a) nem része az adó alapjának, ha a közreműködő szolgáltatást igénybe vevőként;
b) része az adó alapjának, ha a közreműködő szolgáltatást nyújtóként jár el a megbízójával szemben."
II.
Az indítvány nem megalapozott.
1. Az Alkotmánybíróság felfogásában a jogbiztonság szorosan kapcsolódik a jogállamiság alkotmányjogi elvéhez, annak lényegi eleme. A jogbiztonság pedig az államtól és a jogalkotótól azt várja el, hogy a jog egésze, egyes részterületei és egyes szabályai is világosak, egyértelműek és a norma címzettjei számára is értelmezhetőek és követhetőek legyenek. A jogbiztonság e szempontjainak súlyos megsértése egyben az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében deklarált jogállamiság sérelmét is jelenti. A jogállamiság elve ugyanakkor nem kisegítő, másodlagos szabály, s nem puszta deklaráció, hanem önálló alkotmányjogi norma, amelynek sérelme önmagában is megalapozza valamely jogszabály alkotmányellenességét [11/1992. (III. 5.) AB határozat, ABH 1992. 77., 84.; 21/1993. (IV. 2.) AB határozat ABH 1993. 172., 180.].
Az Alkotmánybíróság több határozatában foglalkozott a jogszabály normatartalmával kapcsolatban fennálló alkotmányos elvárásokkal. Ennek során elvi éllel mutatott rá arra, hogy a világos és megfelelően értelmezhető normatartalom a normaszöveggel szemben alkotmányos követelmény. A jogbiztonság - amely az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében deklarált jogállamiság fontos eleme - megköveteli, hogy a jogszabály szövege értelmes és világos, a jogalkalmazás során felismerhető normatartalmat hordozzon. [26/1992. (IV. 30.) AB határozat ABH 1992. 135., 142.]
A jogalkotás, illetve a jogszabály és a jogértelmezési tevékenység egyes összefüggéseit a 1160/B/1992. AB határozatában fejtette ki az Alkotmánybíróság:
"A jogszabályok rögzített nyelvi formában jelennek meg. A nyelvi megfogalmazás fogalmai, kifejezései mindig általánosak. Így adott esetben mindig kérdéses lehet, hogy a konkrét történeti tényállás a jogi normában szereplő fogalom körébe tartozik-e. A jogalkalmazás általános és elvont módon megfogalmazott jogi normák konkrét, egyedi esetekre való vonatkoztatása. Ennek során minden jogszabály értelmezésre szorul még akkor is, ha annak problémamegoldó, alkotó jellege elmosódott, az értelmezési művelet más korábbi jogszabály-értelmezésekre támaszkodva rutinná vált. Azt általában a jogalkotás dönti el, hogy valamely életviszonyt szabályoz-e, és azt is, hogy ezt milyen részletességgel, mennyire esetszerűen teszi (1621/B/1992.). Ez a jogszabály homályosságától, értelmezhetetlenségétől különálló kérdés. Ha egy jogszabály tényállása túl részletező, túl szűk, túlságosan eseti, az megköti a jogalkalmazót és megakadályozza, megnehezíti, hogy a jogszabály az életviszonyok szabályozásában betöltse szerepét. Ha pedig egy jogszabály törvényi tényállása túl elvont, túl általános, akkor a jogszabály rendelkezése a jogalkalmazó belátása szerint kiterjeszthető vagy leszűkíthető. Az ilyen szabály lehetőséget ad a szubjektív jogalkalmazói döntésre, a különböző jogalkalmazók eltérő gyakorlatára, a jogegység hiányára. Ez csorbítja a jogbiztonságot. A jogszabálynak ezért az életviszonyok tipikus vonásait kell figyelembe vennie." (ABH 1993. 607., 608.)
2. Az Alkotmánybíróság szerint az Áfa tv. 8. §-a a szolgáltatásnyújtás fogalmának meghatározását tartalmazza. A (4) bekezdés az ún. közvetített szolgáltatás fogalmát határozza meg, s a szolgáltatások vonatkozásában hasonló tartalommal bír, mint termékértékesítés esetén a bizományosi konstrukció. E szabály normatartalma világos és önmagában értelmezhető definíciót ad egy sajátos adóügyi helyzetre, illetőleg annak alapját adó jogviszony adójogi minősítésére.
A másik kifogásolt rendelkezés pedig meghatározza a termékértékesítésnél és a szolgáltatásnál az adó alapját. Ennek érdekében ad eligazítást az Áfa tv. indítványozó által kifogásolt 22. § (3) bekezdés b) pontja, amely az adó alapjába beletartozó költségekről szól.
Az adóalap meghatározására speciális szabályt tartalmaz a törvény 23. § (3) bekezdése. Ennek értelmében a közreműködésért járó díj tekintetében a 8. § (4) bekezdése szerinti esetben az adó alapjának meghatározásakor a 23. § (3) bekezdés rendelkezéseit kell alkalmazni. A közreműködésért járó díj attól függően része az adóalapnak, hogy a közreműködő szolgáltatást igénybe vevőként vagy szolgáltatást nyújtóként jár-e el a megbízójával szemben. Előfordulhat, hogy az adóalany és a megbízója közötti szolgáltatásnyújtásnál az adóalany a megbízójával szemben szolgáltatást igénybe vevőként és nyújtóként is eljár; ilyen esetben a közreműködésért járó díj tartalmazhat olyan elemeket, amelyeket az említett körülménytől függően eltérően kell kezelni az adóalap meghatározásakor.
Az, hogy konkrét esetben mi minősül közreműködésért járó díjnak és mi tartozik a járulékosan kapcsolódó költségek közé, a tényállás minősítése alapján a jogalkalmazás során eldöntendő kérdés. Ilyen kérdés az is, hogy a közreműködésért járó díj milyen konkrét esetekben része az adó alapjának teljes egészében vagy részben.
A 35/1991. (VI. 20.) AB határozatban az Alkotmánybíróság elvi éllel mutatott rá arra, hogy "meghatározott életviszonyok, illetőleg tényállások ellentétes - vagy az értelmezéstől függően ellentétes - törvényi rendezése önmagában nem jelent alkotmányellenességet. Az ilyen rendezés alkotmányellenessé csak akkor válik, ha az egyben az Alkotmány valamely rendelkezésének a sérelmével is együtt jár, vagyis, ha az ellentétes tartalmú szabályozás anyagi alkotmányellenességhez vezet ... Két (vagy több) törvényi rendelkezés esetleges kollíziója folytán előálló értelmezési nehézség azonban magában véve még nem elegendő feltétele az alkotmányellenesség megállapításának. A törvényhozás valamely, az Alkotmány sérelmét nem jelentő hibáját általában jogalkalmazói jogszabály-értelmezéssel kell feloldani, mert a jogalkalmazás hivatott eldönteni, hogy a konkrét jogviszonyokban az ellentétet (látszólagos ellentétet) hordozó rendelkezések közül melyik törvényhely alkalmazásával kell eljárni. ... Törvényi rendelkezések összeütközése miatt az alkotmányellenesség pusztán az Alkotmány 2. § (1) bekezdése alapján tehát nem állapítható meg akkor sem, ha ez a kollízió nem kívánatos és a törvényhozónak ennek elkerülésére kell törekednie." (ABH 1991. 175., 176.)
Az Alkotmánybíróság megítélése szerint a támadott két rendelkezés egymással nem állítható szembe. A rendelkezések normatartalma között nincs olyan ellentmondás, amely a jogbiztonságot sérti, illetőleg konkrét adóügyi helyzetben objektív értelmezéssel ne lenne feloldható. A vonatkozó rendelkezések normatartalma, figyelemmel az indítványban nem említett 23. § (3) bekezdésében foglaltakra is, alkotmányosan megfelelő alapot (értelmezési tartományt) ad a jogalkalmazói értelmezéshez.
Az Alkotmánynak az indítványban felhívott szabályából az Áfa tv. támadott rendelkezéseinek mikénti értelmezése követelményét közvetlenül nem lehet levezetni. A támadott szabályok tekintetében önmagában az Alkotmány 2. § (1) bekezdéséből egyik, az indítványban hivatkozott adóhatósági jogértelmezés sem fakad kényszerűen.
Az, hogy egy-egy konkrét ügyben a jogértelmezés szempontjából összetett és összefüggéseiben vizsgálandó tényállásnál a jogalkalmazó adóhatóságok esetleg eltérő vagy nem következetes adójogi minősítést alkalmaznak, önmagában nem vet fel alkotmányossági kérdést. Az Alkotmánybíróság megjegyzi, hogy a közigazgatási - így az adóhatósági - határozatok törvényességét bíróságok ellenőrzik. Ennek során nyílik lehetőség a helyes és egységes jogalkalmazás kialakítására.
3. Önmagában az, hogy egy jogszabály, illetőleg adott esetben jogszabályi rendelkezések a maguk összefüggéseiben értelmezésre szorulnak, alkotmányossági kérdést nem vet fel. A jogállamiság elvéből, követelményéből azonban az is következik, hogy a jogértelmezés nem válhat a jogalkalmazó szerv önkényes, szubjektív döntésének eszközévé. Annak alkotmánybírósági értékelése, hogy ilyen alkotmányosan nem tolerálható helyzet mikor áll fenn, mindig az adott jogszabály normatartalma alapján ítélhető meg. Az Alkotmánybíróság ezért a jelen esetben is azt vizsgálta, hogy a kifogásolt jogszabályi rendelkezések normatartalma hordoz-e olyan ellentmondást, amely a jogalkalmazás során jogértelmezéssel nem oldható fel, illetve az adott jogi környezetben a jogalkalmazó szerv jogértelmezése önkényes döntésekhez vezethet-e.
Az Alkotmánybíróság következetes gyakorlata szerint alkotmányellenessé csak az a szabály nyilvánítható, amely értelmezhetetlen voltánál fogva teremt jogbizonytalanságot, mert hatását tekintve nem kiszámítható és címzettjei számára előre nem látható. Csak a jogalkalmazás számára eleve értelmezhetetlen jogszabály sérti a jogbiztonságot [vö.: 36/1997. (VI. 11.) AB határozat, ABH 1997. 222., 232.].
Az Alkotmánybíróságnak nincs hatásköre a jogszabály önálló, alkotmányossági kérdéstől elvonatkoztatott értelmezésére. [Lásd pl. 675/B/1990. AB határozat, ABH 1990. 243., 246; 35/1991. (VI. 20.) AB határozat, ABH 1991. 175., 176-177; 1615/B/1992. AB határozat, ABH 1993. 637., 639.]
Az Alkotmánybíróságnak nem feladata annak eldöntése, hogy a rendes bíróságnak az ügy elbírálása során mely jogszabályt vagy annak mely rendelkezését kell alkalmaznia. A történeti tényállás megállapítása, a jogszabály és a tényállás egymásra vonatkoztatása, ezzel kapcsolatban a jogszabály értelmezése a bíróság feladata. Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatakor a jogszabály és az Alkotmány egymásra vonatkoztatott értelmezését végzi el [31/1993. (V. 21.) AB határozat, ABH 1993. 242., 243.].
Az indítványban kifogásolt jogszabályok szövegéből, összefüggéseiből az Alkotmánybíróság szerint nem lehet olyan megalapozott következtetésre jutni, hogy azok tartalma a jogalkalmazás számára eleve értelmezhetetlen lenne, és emiatt e szabályok sértenék a jogbiztonságot. A jogszabálynak - az Alkotmánybíróság gyakorlatából is megállapíthatóan - az életviszonyok, az adott jogviszonyok tipikus vonásait kell figyelembe vennie, ezt az igényt a szóban lévő rendelkezések kielégítik.
Annak eldöntése, hogy konkrét ügyekben az Áfa tv. támadott szabályai egymásra és a tényállásra tekintettel miként alkalmazandók, a jogalkalmazó - végső soron a bíróság - hatáskörébe tartozik.
Az Alkotmánybíróság a kifejtettekre tekintettel az indítványt elutasította.
Budapest, 2002. december 17.
Dr. Németh János s. k.,
az Alkotmánybíróság elnöke
Dr. Bagi István s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Czúcz Ottó s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Harmathy Attila s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Kiss László s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Strausz János s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Bihari Mihály s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Erdei Árpád s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Holló András s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Kukorelli István s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Tersztyánszkyné
dr. Vasadi Éva s. k.,
előadó alkotmánybíró