BH 2021.7.207 A csoportos áfaalany adókötelezettségeiért annak megszűnése után a csoporttagok egyetemlegesen felelnek, a taggal szemben a felelősség érvényesítésének feltétele, hogy adózói jogait az adóellenőrzés megindításától gyakorolhassa [2017. évi I. törvény (Kp.) 115. § (1) bekezdés, 117. § (1) bekezdés, 2007. évi CXXVII. törvény (Áfa. tv.) 8. § (1) bekezdés, 2003. évi XCII. törvény (Art.) 6. § (1) bekezdés].

A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás

[1] 2009. január 1. és 2017. április 1. között a felperesek általános forgalmi adó (áfa) adónemben csoportos adóalanyként működtek, kijelölt tag képviselőjük az I. rendű felperes volt. Az adóhatóságnál az I-V. rendű felperesek állandó meghatalmazottként H. E.-t jelentették be, akinek képviseleti jogosultsága, valamennyi felperes vonatkozásában, jelenleg is fennáll.

[2] A Nemzeti Adó- és Vámhivatal (NAV) Dél-budapesti Adó- és Vámigazgatósága mint elsőfokú adóhatóság (a továbbiakban: elsőfokú adóhatóság) az I. rendű felperesnél, mint a megszűnt csoportos adóalany képviselőjénél a csoport kötelezettségei tekintetében áfa adónemben 2014. január 1. - április 30., 2014. június 1. - június 31., 2014. szeptember 1. - 2015. március 31. és 2015. május 1. - július 31. közötti időszakokra bevallások utólagos vizsgálata ellenőrzést végzett, mely alapján a 2018. július 23. napján kelt, 4311163318 számú határozatával a felperest összesen 2 736 222 000 Ft adókülönbözet, 1 225 037 000 Ft adóbírság és 130 451 000 Ft késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte. Határozata rendelkező részében rögzítette, hogy a csoportos adóalanyiságban részt vevő bármely tag - mind a csoportos adóalanyiság időszakában, mind azt követően - egyetemlegesen felelős a csoportos adóalanyiságban részt vevő valamennyi többi taggal együtt a csoportos adóalanyiságban részt vevő tagnak a csoportos adóalanyiság időszakában, az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa. tv.) törvény alapján keletkező kötelezettsége teljesítéséért.

[3] Az adóhatóság a megbízólevelet az I. rendű felperesnek címezve 2017. május 30-án, az elsőfokú határozatot valamennyi felperesnek címezve 2018. augusztus 6-án állandó meghatalmazott részére kézbesítette. Az elsőfokú határozat ellen az I-V. rendű felperesek képviseletében meghatalmazott ügyvéd fellebbezést terjesztett elő.

[4] A felperesek fellebbezése folytán eljárt alperes a 2018. december 20. napján kelt 2234078508 számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. A határozatot valamennyi felperesnek címezve, jogi képviselőjük részére kézbesítette.

[5] Határozatát az Áfa. tv. 119. § (1) bekezdésére, 120. §-ára, 127. § (1) bekezdés a) pontjára, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 15. § (3) bekezdésére, 165. § (2) bekezdésére, valamint az Sztv. 166. § (1) bekezdésére, továbbá az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 2. § (1) bekezdésére, 97. § (4), (6) bekezdéseire alapította.

[6] Megállapította, hogy az I. és II. rendű felperesek mesterséges konstrukcióban, többszintű számlázási láncolaton keresztül belföldön beszerzett termékeket (kávé, édesség, vegyi áru) kizárólag a Közösség más tagállamába adólevonási joggal járó adómentesség igénybevételével értékesítettek, az áfacsoport tagjainak a belföldi beszerzések okán levonási joguk keletkezett, míg a közösségi értékesítésre tekintettel, adófizetési kötelezettségük nem merült fel, és ez folyamatos visszaigénylői pozíciót eredményezett. A csoport tagjai az ügyletek időpontjában tudatában voltak az adókijátszás kockázatának, azonban az adókijátszásban való részvétel elkerülése érdekében a tőlük észszerűen elvárható intézkedéseket nem tették meg, ezáltal a belföldi szállítók által, az ügyletekről kibocsátott számlák alapján a csoport adólevonási joggal nem élhet. A közösségi termékértékesítések megtörténtét az adóhatóság elfogadta.

A kereseti kérelem

[7] A felperesek keresetükben az alperesi határozat elsőfokú határozatra kiterjedő megváltoztatását, másodlagosan hatályon kívül helyezését vagy megsemmisítését és az elsőfokú hatóság új eljárásra kötelezését kérték.

[8] Az ügy érdemére kiható eljárási jogszabálysértésként az alperesi határozat semmisségét állították arra hivatkozva, hogy abból a fokozott biztonságú elektronikus aláírás hitelessége nem állapítható meg. Sérelmezték, hogy az adóhatóság kizárólag a már nem létező csoportos áfaalanyt tekintette ügyfélnek, kizárólag az I. rendű felperessel szemben folytatta az ellenőrzést, a II-V. rendű felpereseket ügyfélként mellőzte az eljárásból, azonban a jogerős határozatában az eljárásba be nem vont volt csoportalanyokra tett megállapításokat. Az első- és másodfokú határozat indokolása nem egyértelmű, nem foglal állást, hogy az adókijátszásban való adózói szerep passzív vagy aktív volt. Az eljárási határidők túllépése miatt az adóbírság kiszabása jogszabálysértő. Azzal, hogy az adóhatóság egy időben több ellenőrzési eljárást folytatott, korlátozta a felperesek védekezéshez, a tisztességes eljáráshoz fűződő alapjogát. Eljárása során figyelmen kívül hagyta a kifogásolt ügyletek FMCG (Fast-Moving Consumer Goods - a gyorsan forgó fogyasztási cikkek összefoglaló elnevezése) szektorban szokásos gazdasági racionalitását, továbbá nem bocsátotta rendelkezésre az általa felhasznált bizonyítékokat.

[9] Anyagi jogi sérelemként az Áfa. tv. 120. § a) pontja és 127. § (1) bekezdés a) pontja megsértését állították. Előadták, hogy adólevonási jogukat az I. rendű felperes jogszerűen gyakorolta, az adóhatóság a közösségi és a nemzeti joggyakorlattal ellentétesen értékelte a bizonyítékokat, a javukra szóló tényeket nem vette figyelembe. Részletesen kifejtették az egyes bizonyítékokkal és határozati megállapításokkal kapcsolatos álláspontjukat.

[10] Az alperes védiratában a kereset elutasítását kérte a határozatban foglaltak alapján.

A jogerős határozat

[11] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperes határozatát az elsőfokú határozatra kiterjedő hatállyal megsemmisítette és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. Az alperest 15 000 000 Ft perköltség megfizetésére kötelezte.

[12] Indokolása szerint az alperesi határozat kiadmányozása jogszerű volt, a határozat semmissége nem állapítható meg. Annak digitalizálását nem az első-, hanem a másodfokú hatóságnak kellett volna elvégeznie, azonban ez a jogszabálysértés az ügy érdemére nem hatott ki.

[13] Rögzítette, hogy a csoportos áfaalanyiságra vonatkozó engedély visszavonásáról szóló elsőfokú határozatot H. E. a csoport, egyúttal a tagok meghatalmazottjaként 2017. március 31. napján átvette, majd az áfa-csoport képviselőjeként és tagjai állandó meghatalmazottjaként a fellebbezési jogról lemondó nyilatkozatot tett, valamint az adóhatóság rajta keresztül értesítette a felpereseket a határozat 2017. április 1. napján történő jogerőre emelkedéséről. Nevezettnek kézbesítette az adóhatóság a megbízólevelet, az ellenőrzési jegyzőkönyvet és az elsőfokú határozatot is.

[14] Kifejtette az Áfa. tv. 8. § (4) bekezdése alapján, hogy a csoportos adóalanyiságot létrehozó adó- és vámhatósági engedély időbeli hatálya alatt, az adóalanyisághoz fűződő jogok és kötelezettségek gyakorlásával összefüggő bírósági és más hatósági eljárásjogi cselekmények tekintetében valóban az ún. csoportképviselő jogosult eljárni és joghatályosan nyilatkozatot tenni, azonban ebből nem következik az, hogy a csoportos adóalanyiság megszűnése után a csoportos adóalanyiság időszakához kapcsolódó jogok és kötelezettségek gyakorlásával összefüggésben a bírósági, hatósági eljárásjogi cselekmények címzettje kizárólag az ún. csoportképviselő. Álláspontja szerint az Áfa. tv. 8. §-a a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: Ptk.) jogi személyekre vonatkozó Harmadik Könyve rendelkezéseivel együtt értelmezendő (Ptk. 3:3. §). A csoportos adóalanyiság megszűnését követően a tagok mindegyike önálló jogi személynek minősül, és a csoportos adóalanyiság megszűnése után a csoportos adóalanyiság időszaka alatt keletkezett kötelezettségekkel kapcsolatban a felelősségi szabályok elválnak a csoportos adóalanyt alkotó tagokra vonatkozó, az egyes jogi személyekre vonatkozó polgári jogi szabályoktól. Ezáltal az adóhatóságnak a csoportos adóalanyt alkotó valamennyi jogi személyt az eljárás ügyfelévé kellett volna tennie, a megbízólevelet valamennyi tag részére kézbesíteni kellett volna. A II-V. rendű felperesek részére a nyilatkozattételi jog nem volt biztosított, az adóhatósági bizonyítással összefüggésben észrevételt, bizonyítási indítványt sem terjeszthettek elő.