9/1994. (II. 25.) AB határozat

a társasági adóról szóló 1991. évi LXXXVI. törvény, valamint a külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló 1988. évi XXIV. törvény módosításáról szóló 1990. évi XCVIII. törvény egyes rendelkezései alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítvány tárgyában

A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!

Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos megállapítására irányuló eljárásban meghozta a következő

határozatot.

Az Alkotmánybíróság a társasági adóról szóló 1991. évi LXXXVI. törvény 12. §-a alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítványt elutasítja.

Az Alkotmánybíróság a külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló 1988. évi XXIV. törvény módosításáról szóló 1990. évi XCVIII. törvény 13. § (3) bekezdése a), b) és c) pontjainak megsemmisítésére irányuló eljárást megszünteti.

Az Alkotmánybíróság elrendeli e határozatának a Magyar Közlönyben történő közzétételét.

INDOKOLÁS

I.

1. Indítványozó beadványában a külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló 1988. évi XXIV. törvény (a továbbiakban: KBtv.) módosításáról szóló 1990. évi XCVIII. törvény (a továbbiakban: KBMtv.) 13. §-a (3) bekezdése a), b) és c) pontjainak megsemmisítését kérte. A KBtv. 1988. március 14-én hatályba lépett 15. §-a értelmében a bizonyos törvényi feltételeknek megfelelő (a magyar gazdaság szempontjából különösen fontos tevékenységet folytató), meghatározott arányú külföldi részvétellel működő gazdasági társaságot a számított adóból a tevékenység megkezdésétől számított első öt évben százszázalékos, a hatodik évtől pedig hatvanszázalékos mértékű adókedvezmény illeti meg.

A KBtv. ezen rendelkezését módosította a KBMtv. 4. §-a azzal, hogy a hatvanszázalékos adókedvezmény igénybevételének lehetőségét a tevékenység megkezdésétől számított hatodik évtől a tizedik évig maximalizálta. Ugyanezen jogszabály alkotmányellenesnek állított rendelkezései pedig a törvény hatálybalépése előtt alapított gazdasági társaságok vonatkozásában is alkalmazni rendelik a 4. §-ban bevezetett, kedvezményeket korlátozó szabályokat.

A KBMtv. által módosított KBtv. adókedvezményeket megállapító rendelkezéseit a társasági adóról szóló 1991. évi LXXXVI. törvény (a továbbiakban: TAtv.) 20. § (6) bekezdésének c) pontja hatályon kívül helyezte azzal, hogy a 12. §-ában hasonló tartalommal átveszi a KBtv-nek mind az adókedvezményeket megállapító, mind pedig az indítványozók által kifogásolt és jelen indokolás előző bekezdésében részletezett rendelkezéseit. Erre való tekintettel az Alkotmánybíróság az alkotmányossági vizsgálatot a TAtv. 12. §-ának vonatkozásában folytatta le.

2. Indítványozó szerint a nemzetközi joggyakorlatban [amelyet az Alkotmány 7. § (1) bekezdése alapján a Magyar Köztársaság is elfogad] ismeretlen az az eljárás, hogy egy állam a külföldi befektetések elősegítésére és támogatására biztosított adókedvezményt később oly módon vonjon vissza, hogy ebből azoknak, akik kifejezetten erre az adókedvezményre tekintettel (és az adókedvezményt biztosító jogszabály adta időbeli hatály alatt) alapítottak gazdasági társaságot, kára származzon.

Indítványozó álláspontja szerint a jogalkotó a KBMtv. 1991. január 1-jei hatálybalépésére tekintettel jogosult volt az ezután alakuló társaságok vonatkozásában az említett adókedvezmény korlátozására. A törvény 13. § (3) bekezdésének azon rendelkezése azonban, amely a törvény hatálybalépése előtt megalakult társaságokra is alkalmazni rendeli az időbeli korlátozást, ellentétes az alkotmányos alapelvekkel és a nemzetközi jog alapvető normáival.

3. Az Alkotmány indítványozók által hivatkozott 7. § (1) bekezdése szerint a Magyar Köztársaság jogrendszere elfogadja a nemzetközi jog általánosan elismert szabályait, biztosítja továbbá a vállalt nemzetközi jogi kötelezettségek és a belső jog összhangját.

II.

Az indítvány az alábbiak miatt nem megalapozott:

1. Amint azt az Alkotmánybíróság 137/B/1991. AB határozatában megállapította, az adókedvezmények az állami gazdaságpolitika olyan eszközei, amelyek a jogalkotó által lényegesnek és fontosnak tartott célok elérését hivatottak elősegíteni. A TAtv.-nek vizsgálat tárgyát képező rendelkezéseiben megfogalmazott, a részben vagy teljesen külföldi tulajdonban álló vállalkozásoknak nyújtott adókedvezmények annak a célnak a szolgálatában állanak, hogy a fejlett technológiát működtető és jelentős tőkeerőt képviselő külföldi vállalkozások a lehető legnagyobb mértékben járulhassanak hozzá a nemzetgazdaság teljesítőképességének fokozásához, a fejlett technológiák hazai elterjesztéséhez.

Ahogyan az adókedvezmények biztosítása, úgy korlátozása, illetőleg megvonása is a jogalkotó szándékától függő gazdaságpolitikai kérdés, alkotmányossági problémát önmagában nem képez (182/B/1992. AB határozat). Amennyiben a jogalkotó nem részesíti előnyben tovább az eredetileg támogatandónak tartott tevékenységeket, aggálytalanul korlátozhatja vagy a jövőre nézve megszüntetheti a korábban juttatott kedvezményeket. Jelen esetben a külföldi érdekeltségű vállalkozásoknak biztosított adókedvezmények igénybevételének lehetősége - amint az a TAtv. rendelkezéseiből megállapítható [12. § (9)-(14) bekezdések] - a jogalkotó szándéka szerint időben fokozatosan korlátozódik, legkésőbb a 2003. évi adózás folyamán vehető igénybe.

2. Abból eredően, hogy az adókedvezményre senkinek sincs az Alkotmányon alapuló alanyi joga, az államnak jogában áll a korábban biztosított adókedvezmények mértékét, alkalmazási körét, igénybevételi lehetőségének időtartamát a jövőre nézve korlátozni, sőt e kedvezményeket meg is szüntetni. Ez még akkor is így van, ha figyelembe vesszük, hogy az adókedvezmény sajátos gazdaságpolitikai ösztönző eszköz is lehet, amelynek alkalmazásával az állam bizonyos tevékenységi fajtákat vagy beruházásokat kíván támogatni, s ilyen esetben a kedvezmény utólagos mérséklése vagy megszüntetése kedvezőtlen helyzetbe hozza azokat, akik a hatályos jogszabály maradandóságában bízva - esetleg jelentős anyagi kockázatot vállalva - kezdték meg a kedvezménnyel ösztönzött tevékenységüket.

Más a helyzet akkor, ha az állam nem pusztán az adóügyi jogszabályban állapít meg valamilyen adókedvezményt, hanem kifejezetten abból a célból bocsát ki egy jogszabályt, hogy a gazdasági élet szereplői számára hosszú távra szóló garanciákat nyújtson. Az állam természetesen ilyenkor is jogosult a jogszabály módosítására, ennek azonban nem csupán az a korlátja, hogy az érintettekre kedvezőtlen módosítás nem lehet visszamenőleges hatályú, hanem az is, hogy a módosítás hatálya általában nem terjedhet ki azokra a természetes és jogi személyekre, akik (amelyek) az állami garanciában bízva a módosítás hatálybalépése előtt kezdtek hozzá a kedvezményezett tevékenységhez. Az állam által vállalt garanciáknak e korlátozást figyelmen kívül hagyó önkényes és azokra is vonatkozó módosítása, akik tevékenységüket a módosítás előtt kezdték meg, ellentétes az Alkotmány 2. §-ának (1) bekezdésében deklarált jogállamiság szerves részét alkotó jogbiztonsággal, s ezért alkotmányellenes.

Az állam nem köteles arra, hogy a jogszabályban vállalt garanciákat örök időkre fenntartsa. Célszerű ezért, ha magában a jogszabályban jelöli meg azt a határidőt, ameddig a garanciákat változatlan tartalommal vállalja. Ha ezt a jogalkotó elmulasztotta, esetenkénti alkotmányossági vizsgálat keretében lehet eldönteni, hogy a garanciákról szóló jogszabály módosítása az államnak a jogalkotási hatáskör nyújtotta erőfölényével való visszaélése-e, avagy a jogszabály kibocsátása óta eltelt hosszú idő alatt bekövetkezett jelentős változások kényszerítették az államot a módosításra. Ilyen kényszerítő szükség nélkül az eredetileg határidő nélkül vállalt garanciák körének szűkítése vagy azok megszüntetése csak akként történhet, ha a módosítás kihirdetése és hatálybalépése között a jogalkotó hosszabb felkészülési időt biztosít az érintettek számára, illetőleg a kihirdetés és a módosítás jogi, gazdasági vagy egyéb következményeinek, hatásainak tényleges beállta között - mint jelen esetben is történt - méltányos időtartam áll az érintettek rendelkezésére (jelen esetben ez 10 év), avagy az azonnali hatályú módosítás az érintettek köre szempontjából nem visszamenőleges érvényű.

3. Jelen esetben nem önmagában a kedvezmények megvonása, hanem a megvonás módja okoz az Alkotmánybíróság érdemi állásfoglalását igénylő problémát. A KBMtv. ugyanis olyan adójogviszonyok vonatkozásában rendelkezik, amelyek a hatálybalépését megelőzően jöttek létre, és keletkeztettek adókötelezettséget. Így a TAtv. visszaható hatályú rendelkezéseinek alkotmányossága kérdésében kellett az Alkotmánybíróságnak állást foglalnia. Ez pedig a jogalkotásról szóló 1987. évi XI. törvény (a továbbiakban: Jat.) 12. § (2) bekezdésében foglalt rendelkezések megsértését jelentheti, amely szerint jogszabály a kihirdetését megelőző időre nem állapíthat meg kötelezettséget, és nem nyilváníthat valamely magatartást jogellenessé.

4. Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint [7/1992. (I. 30.) AB határozat] a Jat. szabályainak megsértése önmagában nem, hanem csak akkor eredményez alkotmányellenességet, ha az alkotmányi alapelvbe, illetőleg rendelkezésbe ütközik. A 903/B/1990. AB határozat pedig a Jat. hivatkozott rendelkezéseinek vonatkozásában arra az álláspontra helyezkedik, hogy egy jogszabály visszamenőleges hatályú rendelkezései nem minden esetben, hanem csak akkor eredményeznek alkotmányellenességet, amennyiben visszamenőlegesen - vagyis a jogszabály hatálybalépését megelőző időszakra - állapítanak meg kötelezettséget.

Amint azt az Alkotmánybíróság 19/1992. (III. 30.) AB határozatában megállapította, a kedvezmények visszamenőleges hatályú alkalmazása nem sérti az Alkotmány hivatkozott rendelkezéseit. Ez a tény pedig, összefüggésben a 182/B/1992. AB határozattal kapcsolatosan előadottakkal, ama következtetés levonására vezet, hogy jelen esetben a kifogásolt jogszabályi rendelkezés vonatkozásában alkotmányellenesség nem állapítható meg, mivel a kifogásolt jogszabályok a jövőre nézve korlátoznak, illetve szüntetnek meg adókedvezményeket: a már igénybe vett kedvezmények visszamenőleges megvonásáról nincs szó.

Jelen esetben az Alkotmánybíróság az indítványozónál jelentkező vagyoni hátrányt [hasonlóan az 5/1990. (IV. 9.) AB határozatban elbírált esethez] nem tartotta olyan különösen fontos érdeknek, amely indokolttá tette volna a határozat közzététele előtt létrejött jogviszonyok megváltoztatását. Abban az esetben, ha a TAtv. illetőleg a KBMtv. olyan módon korlátozta volna utólagosan az adókedvezményeket, hogy az a jogalanyok számára előre nem lett volna látható, az alkotmányellenesség megállapítható lenne. Az Alkotmánybíróság azonban szükségesnek tartja megjegyezni, hogy a külföldi vállalkozások számára a kedvezmények igénybevételére biztosított, az alapítástól számítandó 10 év arányos, kellő felkészülési lehetőséget biztosító határidő, amely tartamával megfelel a jogbiztonság követelményeinek.

Dr. Sólyom László s. k.,

az Alkotmánybíróság elnöke

Dr. Ádám Antal s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Lábady Tamás s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Kilényi Géza s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Schmidt Péter s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Szabó András s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Tersztyánszky Ödön s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Zlinszky János s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Vörös Imre s. k.,

előadó alkotmánybíró