814/B/2004. AB határozat

az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény 86. § (1) bekezdés j) és k) pontjai, valamint a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 63/A. §-a alkotmányossági vizsgálata tárgyában

A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!

Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítvány tárgyában meghozta a következő

határozatot:

1. Az Alkotmánybíróság az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény 86. § (1) bekezdés j) és k) pontjai, az Alkotmány 2. § (1) bekezdésén alapuló alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítványt elutasítja.

2. Az Alkotmánybíróság a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 63/A. § -a, az Alkotmány 2. § (1) bekezdésén alapuló alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló eljárást megszünteti.

Indokolás

I.

Az adókról, járulékokról és egyéb költségvetési befizetésekről szóló törvények módosításról szóló 2003. évi XCI. törvény, a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvénynek (a továbbiakban: Szja tv.) az ingatlan, vagyoni értékű jog átruházásából származó jövedelmekre vonatkozó rendelkezéseit 2004. január 1. napjától a 63/A. §-sal egészítette ki, valamint módosította az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXVII. törvény (a továbbiakban: régi Áfa tv.) 2. számú mellékletében megjelölt tárgyi adómentes tevékenységre vonatkozó szabályokat.

Az indítványozó szerint az Szja tv.-re vonatkozó módosítás sértette az Alkotmány 2. § (1) bekezdését, mert a hatályba léptetése és a megfogalmazásából eredő tisztázatlanságok miatt az a jogállamiság elvének lényeges elemét jelentő jogbiztonságba ütközött. Álláspontja szerint a módosítás hatályba léptetése nem biztosított kellő időt a felkészülésre, ugyanakkor nem határozta meg az adó alanyait, és nem tért ki arra sem, hogy a magánszemély esetében mi tekintendő rendszeres vagy üzletszerű tevékenységnek. Mindez azt eredményezte, hogy az adóhatóság esetileg döntött az adófizetésére kötelezettek köréről és az őket terhelő adókötelezettség mértékéről.

Az indítványozó vitatta a régi Áfa tv. módosítását is. E szerint 2004. január 1. napjától kezdődő hatállyal megszűnt az épített környezet alakításáról és védelméről szóló törvény szerinti beépítésre szánt terület és az építési telek értékesítésének tárgyi adómentessége. Az indítványozó álláspontja szerint amennyiben a magánszemély a régi Áfa tv. értelmében adóalany, és az építési telkek rendszeres és üzletszerű értékesítése révén gazdasági tevékenységet végez, úgy azt adófizetési kötelezettség terheli. Mivel a régi Áfa tv. nem definiálta sem a fizetésre kötelezettek körét, sem a fizetendő adó mértékét, de nincs törvényi definíció az adójogban a "rendszerességre" és az "üzletszerűség" fogalmára sem, ezért az adóhatóság - önkényes - jogértelmezésén múlott, hogy kik és milyen mértékben voltak kötelesek az ilyen értékesítések után általános forgalmi adót fizetni. Mivel a szabályozás adófizetési kötelezettséget érintett, ezért az sértette a jogbiztonság követelményét.

Az indítványozó tehát a jogbiztonságba ütközőnek ítélte azt, hogy a magánszemély anélkül válhat az általános forgalmi adó alanyává rendszeresnek, illetve üzletszerűnek minősített ingatlanértékesítései miatt, hogy az Áfa tv. meghatározná az adófizetésre kötelezett alanyi kört, az adó mértékét, a rendszeresség és az üzletszerűség fogalmát. Álláspontja szerint a normavilágosság kritériumainak meg nem felelő szabályozás lehetőséget teremt arra, hogy az adóhatóság önkényesen állapítsa meg, hogy kit tekint az adó alanyának, és önkényesen állapítsa meg az adó alapját.

Az indítvány benyújtását követően az adókról, járulékokról és egyéb költségvetési befizetésekről szóló törvények módosításáról szóló, 2004. november 15-én kihirdetett 2004. évi CI. törvény 300. § (8) bekezdése hatályon kívül helyezte a Szja tv. indítványban vitatott és még hatályba nem lépett 63/A. §-át.

Ezen túlmenően 2007. január 1. napjától kezdődő hatállyal az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: új Áfa tv.) 262. § (1) bekezdés a) pontja hatályon kívül helyezte a régi Áfa tv.-t.

Az Alkotmánybíróság következetes gyakorlata szerint jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatánál a határozat meghozatalakor hatályos jogszabályok tekintetében végzi el a vizsgálatot, amennyiben a hatályos jogszabályok azonos tartalmúak a támadott, de már hatályukat vesztett rendelkezésekkel. [elsőként: 137/B/1991. AB határozat, ABH 1992, 456, 457.; legutóbb: 116/2008. (IX. 26.) AB határozat, ABK 2008. szeptember, 1216, 1217.]

Az új Áfa tv. 85-86. szakaszaiban meghatározza azokat a tevékenységeket, amelyek közérdekű jellegükre, illetve egyéb sajátosságaikra tekintettel mentesek az adófizetési kötelezettség alól. Az utóbbi körben rendelkezik a beépített és beépítetlen ingatlanok értékesítésének, illetve az ingatlanok bérbe, avagy haszonbére adásának adómentességéről.

Összevetve a régi és az új Áfa tv. érintett szakaszait megállapítható, hogy némileg eltérő terminológiát használva, de egyező a két szabályozás abban, hogy a "földterület" és a "beépítetlen ingatlan" értékesítését, valamint a lakóingatlan és a beépített ingatlan értékesítését mind a korábbi, mind az újabb szabályozás adómentesnek tekinti. A főszabály alóli kivételek is azonosak. E szerint mindkét szabályozás adókötelesnek minősíti az építési telkek értékesítését, valamint a befejezés előtt álló, és a befejezett lakóingatlanok (az új Áfa tv szerint "beépített ingatlan") első elidegenítését. A tartalmi azonosságra tekintettel az Alkotmánybíróság az eljárást az új Áfa tv. vonatkozó rendelkezéseire nézve folytatta le.

II.

Az Alkotmány felhívott rendelkezése szerint: "2. § (1) A Magyar Köztársaság független, demokratikus jogállam."

A régi Áfa tv. érintett rendelkezése szerint: "A 30. § (1) bekezdésében meghatározott termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások a következők:

1. földterület (ide nem értve az épített környezet alakításáról és védelméről szóló törvény szerinti beépítésre szánt területet, építési telket) értékesítése, bérbe- és haszonbérbe adása (SZJ 70.20.12.6, 70.20.12.7, 70.20.12.8);

2. a lakóingatlan értékesítése, kivéve az építés befejezése előtti értékesítést, valamint az építés befejezését követő első értékesítést;"

Az új Áfa tv. indítvány kapcsán vizsgált rendelkezései:

"86. § (1) Mentes az adó alól:

(...)

j) a beépített ingatlan (ingatlanrész) és az ehhez tartozó földrészlet értékesítése, kivéve annak a beépített ingatlannak (ingatlanrésznek) és az ehhez tartozó földrészletnek az értékesítését, amelynek

ja) első rendeltetésszerű használatbavétele még nem történt meg; vagy

jb) első rendeltetésszerű használatbavétele megtörtént, de az arra jogosító hatósági engedély jogerőre emelkedése és az értékesítés között még nem telt el 2 év;

k) a beépítetlen ingatlan (ingatlanrész) értékesítése, kivéve az építési telek (telekrész) értékesítését;

l) az ingatlan (ingatlanrész) bérbeadása, haszonbérbeadása."

III.

Az indítvány nem megalapozott.

1. Az indítványozó a Szja tv. 63/A. §-ának alkotmányellenességét állította, és megsemmisítését indítványozta. A jogalkotó azonban a törvényhelyet még hatályba lépését megelőzően hatályon kívül helyezte.

Az Alkotmánybíróság hatáskörébe főszabályként csak hatályos jogszabályok alkotmányellenességének utólagos vizsgálata tartozik. Hatályon kívül helyezett, illetve módosított rendelkezés alkotmányosságának vizsgálatára az Alkotmánybíróság hatásköre csak akkor terjed ki, ha annak alkalmazhatósága az eldöntendő kérdés. Már nem hatályos rendelkezés alkotmányellenességét az Alkotmánybíróság a konkrét normakontroll két esetében, az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény (a továbbiakban: Abtv.) 38. § (1) bekezdése alapján benyújtott bírói kezdeményezés és a 48. § alapján előterjesztett alkotmányjogi panasz esetében vizsgálja, mivel ilyenkor az alkalmazási tilalom kimondására van lehetőség. [elsőként: 335/B/1990. AB végzés, ABH 1990, 261.; legutóbb: 99/2008. (VII. 3.) AB határozat, ABK 2008. június, 929, 934.]

Az indítvány az Abtv. 1. § b) pontja szerinti utólagos normakontrollra irányult, ám a vizsgálni kért törvényi szabály az indítvány benyújtását követően hatályát vesztette. Az Alkotmánybíróság ideiglenes ügyrendjéről és annak közzétételéről szóló, többször módosított és egységes szerkezetbe foglalt 2/2009. (I. 12.) Tü. határozat (ABK 2009. január, 3.). 31. § a) pontja értelmében "az Alkotmánybíróság az eljárást megszünteti, ha az indítvány benyújtása után a vizsgálat alá vont jogszabály hatályát vesztette, és ezzel az indítvány tárgytalanná vált, (...)".

A kifejtettekre tekintettel az Alkotmánybíróság a Szja tv. 63/A. §-sa tekintetében az eljárást megszüntette.

2. Az Alkotmánybíróság számos határozatában megfogalmazta a normatartalommal szembeni alkotmányossági elvárásokat. 26/1992. (IV. 30.) AB határozatában elvi éllel mutatott rá arra, hogy "a világos, érthető és megfelelően értelmezhető normatartalom a normaszöveggel szemben alkotmányos követelmény. A jogbiztonság - amely az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében deklarált jogállamiság fontos eleme - megköveteli, hogy a jogszabály szövege értelmes és világos, a jogalkalmazás során felismerhető normatartalmat hordozzon." (ABH 1992, 135, 142.) Több határozatában is kimondta, hogy a normavilágosság sérelme miatt az alkotmányellenesség akkor állapítható meg, ha a szabály a jogalkalmazó számára értelmezhetetlen, vagy eltérő értelmezésre ad módot és ennek következtében a norma hatását tekintve kiszámíthatatlan, előre nem látható helyzetet teremt a címzettek számára, illetőleg a normaszöveg túl általános megfogalmazása miatt teret enged a szubjektív, önkényes jogalkalmazásnak. [pl. 1160/B/1992. AB határozat, ABH 1993, 607, 608.; 10/2003. (IV. 3.) AB határozat, ABH 2003, 130, 135-136.; 1063/B/1996. AB határozat, ABH 2005, 722, 725-726.; 381/B/1998. AB határozat, ABH 2005, 766, 769.]

Az adójogban a normavilágosság kötelezettsége fokozottan terheli a jogalkotót. Amennyiben az állam bizonyos személyi körben, bizonyos tevékenységgel összefüggésben jövedelemszerzést feltételez, de a személyi kört és az adó alapját képező jövedelmet nem határozza meg pontos törvényi szintű szabály, az ilyen szabályozás nem csak az Alkotmány 2. § (1) bekezdésébe, hanem a 70/I. §-ában megfogalmazott, a jövedelmi és vagyoni viszonyokhoz igazodó arányos közteherviselés elvébe is ütközhet. Jogalkalmazói értelmezéssel nem tehető alkotmányossá a normavilágosság követelményének meg nem felelő adójogi szabályozás.

Az indítványozó által vitatott szabályok szerint azok a magánszemélyek, akik építési telkek és beépített ingatlanok értékesítését rendszeresen és üzletszerűen végzik, gazdasági tevékenységet folytatnak, ezért az általános forgalmi adóra vonatkozó szabályok szerint adófizetésre kötelezettek.

Az új Áfa tv. - a korábbi szabályozással lényegileg egyezően - határozza meg az általános forgalmi adó alanyát. E szerint adóalany "az a jogképes személy vagy szer-vezet, aki (amely) saját neve alatt gazdasági tevékenységet folytat, tekintet nélkül annak helyére, céljára és eredményére". Az adóalanyiságot eszerint a gazdasági tevékenység alapozza meg, amelyet az új Áfa tv. 6. § (1) bekezdése - szintén a régi Áfa tv.-hez hasonlóan - akként definiál, hogy az "valamely tevékenység üzletszerű, illetőleg tartós vagy rendszeres jelleggel történő folytatása, amennyiben az ellenérték elérésére irányul, vagy azt eredményezi, és annak végzése független formában történik".

Az új Áfa tv. - a korábbi szabályozáshoz hasonlóan -nem a "rendszeres", illetve az "üzletszerű" gazdasági tevékenység definícióját adja meg, hanem 6. és 7. szakaszaiban, részletszabályokban teszi egyértelművé, hogy mely tevékenység, milyen körülmények között tekintendő az adóalanyiság szempontjából gazdasági tevékenységnek. Az új Áfa tv. 6. § (4) bekezdés b) és c) pontjai kifejezetten gazdasági tevékenységnek minősítik azt az esetet, amikor "az egyébként nem adóalanyi minőségben eljáró személy" sorozatos jelleggel értékesít építési telket, vagy beépített ingatlant, a hozzá tartozó földrészlettel. E törvényhelyhez kapcsolódik az új Áfa tv. 86. § (1) bekezdésének k) és l) pontja, amelyek az ingatlanértékesítés adómentes formáit határozzák meg.

Az új Áfa tv. 259. §-ának értelmező rendelkezései között, a 18. pont egyértelművé teszi a jogalkalmazás számára azt, hogy mit tekint "sorozatos értékesítésnek". E szerint sorozatos jellegű az értékesítés, "ha 2 naptári éven belül negyedik vagy további építési telket (telekrészt) és/vagy beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant értékesítenek, valamint a rá következő 3 naptári éven belül további építési telket (telekrészt) és/vagy beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant értékesítenek azzal, hogy ha olyan építési telket (telekrészt) és/vagy beépítés alatt álló, illetőleg beépített új ingatlant értékesítenek,

a) amely tulajdon kisajátításának tárgyát képezi, vagy

b) amelynek szerzése az értékesítőnél - az illetékekről szóló törvény alapján - öröklési illeték tárgyát képezte,

az az előzőekben említett darabszámba beleszámít ugyan, de önmagában nem minősül sorozat jellegűnek".

A kifejtettek értelmében az új Áfa tv. egyértelműen, a normavilágosság követelményének megfelelően határozza meg a jogalkalmazás számára azt a személyi kört, és azt az értékesítési tevékenységet, amely az adófizetési kötelezettség szempontjából figyelembe veendő, és amely az adóhatóság önkényes eljárásának lehetőségét ebből a szempontból kizárja.

Az Alkotmánybíróság a kifejtett indokok alapján az indítvány megalapozatlannak tekintette, ezért elutasította azt.

Budapest, 2010. június 8.

Dr. Paczolay Péter s. k.,

az Alkotmánybíróság elnöke,

előadó alkotmánybíró

Dr. Balogh Elemér s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Holló András s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Kovács Péter s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Lévay Miklós s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Bragyova András s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Kiss László s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Lenkovics Barnabás s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Trócsányi László s. k.,

alkotmánybíró