56/B/2001. AB határozat

a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény 3. § (1) bekezdés b) pontja, (2) bekezdése, 39. § (1) bekezdése, 52. § 22. pontja alkotmányellenességének utólagos vizsgálatáról

A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!

Az Alkotmánybíróság bírói kezdeményezés, valamint jogszabály alkotmányellenességének utólagos megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítvány, mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenesség megszüntetése és alkotmányjogi panasz tárgyában meghozta a következő

határozatot:

1. Az Alkotmánybíróság a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény 3. § (1) bekezdés b) pontja, (2) bekezdése, 39. § (1) bekezdése, 52. § 22. pontja alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítványt elutasítja.

2. Az Alkotmánybíróság a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény ellen mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenesség megszüntetésére vonatkozó indítványt elutasítja.

3. Az Alkotmánybíróság az alkotmányjogi panaszt és a közigazgatási határozat megsemmisítésére irányuló kérelmet visszautasítja.

INDOKOLÁS

I.

A Fővárosi Bíróság előtt 4.K.30.347/2001. szám alatt közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata iránt folyamatban lévő perben a 7. sorszámú végzésében a bíró az eljárás felfüggesztése mellett az Alkotmánybíróság eljárását kezdeményezte.

A bírói kezdeményezés (a továbbiakban: indítvány) szerint a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (a továbbiakban: Htv.) 3. § (1) bekezdés b) pontja és a (2) bekezdése alkotmányellenes, mert tulajdoni formák közötti, az Alkotmány 9. § (1) bekezdésében tiltott megkülönböztetést tartalmaz.

Az előterjesztő véleménye szerint a költségvetési szervként egészségügyi szolgáltatást végző önkormányzati fenntartású rendelőintézetekkel, kórházakkal azonos feltételek mellett, a nem költségvetési szervként ugyanezen tevékenységet végző adóalanyokat is meg kell hogy illesse a Htv. 3. § (2) bekezdése szerinti adómentesség.

A másik indítványozó - aki a bírói kezdeményezéssel érintett ügy felperese - a Htv. 39. § (1) bekezdését és az 52. § 22. pontját tartja alkotmányellenesnek azért, mert e szabályok értelmében - az indítvány szerint - az Országos Egészségbiztosítási Pénztár által juttatott térítés a nettó árbevétel része az iparűzési adó számításakor. Az indítványozó szerint teljes mértékben alkotmányellenes, hogy az önkormányzati tulajdonú szakorvosi rendelőintézetekkel azonos működés és tevékenység után iparűzési adót kell fizetni csak és kizárólag azon az alapon, hogy az indítványozó gazdasági társaság.

Álláspontja szerint az Alkotmány 9. § (1) bekezdését sértik a támadott szabályok és a "vázolt helyzet", mert a hátrányos megkülönböztetés mellett nem érvényesül az esélyegyenlőség és a szektorsemlegesség. Erre figyelemmel azonos érvek alapján mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenesség megszüntetését is kezdeményezte és kérte arra kötelezni az Országgyűlést, hogy a Htv.-t úgy egészítse ki, hogy az Országos Egészségbiztosítási Pénztár támogatása ne minősüljön nettó árbevételnek.

Az indítványra okot adó közigazgatási ügyben hozott határozatokkal összefüggésben kezdeményezte a határozatok megsemmisítését és alkotmányjogi panaszt is előterjesztett. Beadványában előadta, hogy a jogerős határozat ellen keresettel fordult a bírósághoz.

II.

Az Alkotmány szerint:

1. "9. § (1) Magyarország gazdasága olyan piacgazdaság, amelyben a köztulajdon és a magántulajdon egyenjogú és egyenlő védelemben részesül."

2. A Htv. érintett, az indítványok benyújtásakor hatályos szabályai szerint:

"3. § (1) Ha e törvény másként nem rendelkezik, a törvény alkalmazásában adóalany:

(...)

b) a jogi személy, a jogi személyiség nélküli gazdasági társaság,

(...)

(2) Adómentes az (1) bekezdés b)-c) pontjában felsorolt adóalanyok közül a társadalmi szervezet, az egyház, az alapítvány, a közszolgáltató szervezet, a köztestület, a közhasznú társaság, az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár, a magánnyugdíjpénztár és a költségvetési szerv abban az adóévben, amelyet megelőző adóévben folytatott vállalkozási tevékenységéből származó jövedelme (nyeresége) után társasági adófizetési kötelezettsége, illetve - költségvetési szerv esetében - eredménye után a központi költségvetésbe befizetési kötelezettsége nem keletkezett. E feltétel meglétéről az adóalany írásban köteles nyilatkozni az adóhatóságnak.

(...)

39. § (1) Állandó jelleggel végzett iparűzési tevékenység esetén az adó alapja az értékesített termék, illetőleg végzett szolgáltatás nettó árbevétele, csökkentve az eladott áruk beszerzési értékével és a közvetített szolgáltatások értékével, valamint

a) 1998. évben az anyagköltség 33%-ával,

b) 1999. évben az anyagköltség 66%-ával,

c) 2000. évtől az anyagköltséggel.

(...)

52. § E törvény alkalmazásában:

(...)

22. nettó árbevétel:

a) a számviteli törvényben meghatározott értékesítés nettó árbevétele (egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó esetében: a pénzügyileg rendezett nettó árbevétel és a nem pénzben kiegyenlített értékesítés nettó árbevételének együttes összege), növelve a befektetett pénzügyi eszközök után kapott (járó) kamatok, valamint az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek üzleti évben kimutatott összegével, csökkentve a jövedéki adó, fogyasztási adó fizetésére kötelezett vállalkozó esetében az adóhatósággal elszámolt - az egyéb szolgáltatások értékeként, illetve az egyéb ráfordítások között kimutatott - jövedéki adó, fogyasztási adó összegével a b)-j) alpontokban foglalt eltérésekkel,

b) a hitelintézeteknél és pénzügyi vállalkozásoknál: a kapott kamatok és kamatjellegű bevételek csökkentve a fizetett kamatok és kamatjellegű ráfordításokkal, növelve az egyéb pénzügyi szolgáltatás bevételeivel, a befektetési szolgáltatások bevételeivel és a nem pénzügyi és befektetési szolgáltatás nettó árbevételével,

c) biztosítóknál: a biztosítástechnikai eredmény növelve a nettó működési költségekkel, a befektetésekből származó biztosítástechnikai ráfordításokkal (csak életbiztosítási ágnál), az egyéb biztosítástechnikai ráfordításokkal, a kapott kamatokkal és kamatjellegű bevételekkel, a biztosítási állományhoz kapcsolódó tárgyi eszközök bevételeivel, a befektetések értékesítésének árfolyamnyereségével és az egyéb befektetési bevételekkel (nem életbiztosítási ágnál), az életbiztosításból allokált befektetési bevétellel, valamint a nem biztosítási tevékenység bevételeivel, csökkentve a Kártalanítási Számlával szemben ráfordításként elszámolt összeggel, a tűzvédelmi hozzájárulásként elszámolt összeggel, és a biztosítottaknak visszajuttatandó befektetési eredménnyel,

d) a költségvetési szerveknél: a vállalkozási tevékenységgel kapcsolatos pénzforgalmi bevétel,

e) befektetési vállalkozásoknál: a befektetési szolgáltatási tevékenység bevételei növelve a nem befektetési szolgáltatási tevékenység bevételeivel, valamint a kapott kamatokkal és kamatjellegű bevételekkel,

f) az egyházi jogi személynél, valamint az egyház által alapított intézménynél: a könyvvezetési kötelezettségtől függően a vállalkozási tevékenységből származó a) pont alatti nettó árbevétel, vagy pénzforgalmi bevétel,

g) a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepénél: a fióktelep számviteli beszámolója alapján kimutatott, az a) pont szerinti -, illetve, ha a külföldi székhelyű vállalkozás a b), c) és e) alpontok valamelyikében említett szervezet, akkor az ott meghatározottak szerinti - nettó árbevétel. Amennyiben a fióktelep szerepel az Állami Pénz- és Tőkepiaci Felügyelet által a kockázati tőkebefektetésekről, a kockázati tőketársaságokról, valamint a kockázati tőkealapokról szóló törvény előírásai szerint vezetett nyilvántartásban, akkor a j) alpont szerinti nettó árbevétel,

h) a b)-g) és j) alpontokban nem említett szervezetnél (lakásszövetkezet, társasház, alapítvány, társadalmi szervezet, ügyvédi iroda, intézmény stb.) - könyvvezetési kötelezettségtől függően - a vállalkozási tevékenységből származó, az a) pont szerinti nettó árbevétel vagy pénzforgalmi bevétel. Nem minősül vállalkozási tevékenységből származó árbevételnek a társasház és a lakásszövetkezet belső szolgáltatásból származó árbevétele,

i) a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló törvény hatálya alá tartozó vállalkozók esetében a tevékenységükkel (termékeladás, szolgáltatás) összefüggésben kapott általános forgalmi adó nélküli készpénz, jóváírás, természetben kapott juttatás, vagy bármilyen vagyoni érték, növelve az árkiegészítéssel és csökkentve a fogyasztási adóval,

j) a kockázati tőkebefektetésekről, a kockázati tőketársaságokról, valamint a kockázati tőkealapokról szóló törvény hatálya alá tartozó kockázati tőketársaságoknál és a kockázati tőkealapoknál: az a) pont szerinti nettó árbevétel, valamint a befektetett pénzügyi eszköznek minősülő részvények, részesedések - kockázati tőkebefektetések - eladási árának és könyv szerinti értékének különbözetében keletkezett, a mérlegkészítés időpontjáig pénzügyileg realizált árfolyamnyereség, továbbá az ilyen befektetések után kapott osztalék és részesedés együttes összege;"

3. Az indítványok benyújtását követően az adókról, járulékokról és egyéb költségvetési befizetésekről szóló törvények módosításáról szóló 2003. évi XCI. törvény 121. §-a a Htv. 3. § (2) bekezdését, 126. §-a a Htv. 52. §-ának 22. pontjának a), b), c), e) és i) alpontjait módosította.

A módosított rendelkezések szerint:

"3. § (...)

(2) Adómentes az (1) bekezdés b) és c) pontjában felsorolt adóalanyok közül a társadalmi szervezet, az egyház, az alapítvány, a közszolgáltató szervezet, a köztestület, a közhasznú társaság, az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár, a magánnyugdíjpénztár, a költségvetési szerv és a költségvetési szervnek nem minősülő nevelési-oktatási intézmény abban az adóévben, amelyet megelőző adóévben folytatott vállalkozási tevékenységéből származó jövedelme (nyeresége) után társasági adófizetési kötelezettsége, illetve - költségvetési szerv esetében - eredménye után a központi költségvetésbe befizetési kötelezettsége nem keletkezett. A feltételek meglétéről az adóalany írásban köteles nyilatkozni az adóhatóságnak.

52. § E törvény alkalmazásban: (...)

22. nettó árbevétel:

a) a számviteli törvényben meghatározott értékesítés nettó árbevétele (egyszeres könyvvitelt vezető vállalkozó esetében: a pénzügyileg rendezett nettó árbevétel és a nem pénzben kiegyenlített értékesítés nettó árbevételének együttes összege), növelve a befektetett pénzügyi eszközök után kapott (járó) kamatok, valamint az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek üzleti évben kimutatott összegének 50%-ával, továbbá a kamatfedezeti ügyletek - ráfordítást csökkentő tételként elszámolt realizált - teljes nyeresége összegének 50%-ával, illetve az olyan alapügyletek (fedezett ügyletek) realizált teljes nyeresége összegének 50%-ával, amelyet kamatfedezeti ügylet vesztesége csökkent, csökkentve a jövedéki adó, fogyasztási adó fizetésére kötelezett vállalkozó esetében az adóhatósággal elszámolt - az egyéb szolgáltatások értékeként, illetve az egyéb ráfordítások között kimutatott - jövedéki adó, fogyasztási adó összegével, továbbá az egyéb ráfordítások között kimutatott, az adóhatósággal elszámolt regisztrációs adó, energiaadó összegével, feltéve, ha az így elszámolt regisztrációs adó, energiaadó összege az értékesítés nettó árbevételét növelte, a b)-j) alpontokban foglalt eltérésekkel,

b) a hitelintézeteknél és pénzügyi vállalkozásoknál: a kapott kamatok és kamatjellegű bevételek csökkentve a fizetett kamatok és kamatjellegű ráfordításokkal, növelve az egyéb pénzügyi szolgáltatás bevételeivel, a befektetési szolgáltatások bevételeivel és a nem pénzügyi és befektetési szolgáltatás nettó árbevételével, továbbá az olyan fedezeti ügyletek realizált nyereségével, melyek a befektetési szolgáltatások ráfordításait vagy a pénzügyi szolgáltatások ráfordításait csökkenti, illetve az olyan alapügyletek (fedezett tételek) realizált nyereségével, amelyet fedezeti ügylet vesztesége csökkent a befektetési szolgáltatások bevételein vagy a pénzügyi szolgáltatások bevételein belül,

c) biztosítóknál: a biztosítástechnikai eredmény növelve a nettó működési költségekkel, a befektetésekből származó biztosítástechnikai ráfordításokkal (csak életbiztosítási ágnál), az egyéb biztosítástechnikai ráfordításokkal, a kapott kamatokkal és kamatjellegű bevételekkel, a biztosítási állományhoz kapcsolódó tárgyi eszközök bevételeivel, a befektetések értékesítésének árfolyamnyereségével és az egyéb befektetési bevételekkel (nem életbiztosítási ágnál), az életbiztosításból allokált befektetési bevétellel, valamint a nem biztosítási tevékenység bevételeivel, az olyan fedezeti ügyletek realizált nyereségével, mely a ráfordítások értékét csökkenti, illetve az olyan alapügyletek (fedezett tételek) realizált nyereségével, amelyet fedezeti ügylet vesztesége csökkent, valamint csökkentve a Kártalanítási Számlával szemben ráfordításként elszámolt összeggel, a tűzvédelmi hozzájárulásként elszámolt összeggel, és a biztosítottaknak visszajuttatandó befektetési eredménnyel, (...)

e) befektetési vállalkozásoknál: a befektetési szolgáltatási tevékenység bevételei növelve a nem befektetési szolgáltatási tevékenység bevételeivel, valamint a kapott kamatokkal és kamatjellegű bevételekkel, továbbá az olyan fedezeti ügyletek realizált nyereségével, mely a ráfordítások értékét csökkenti, illetve az olyan alapügyletek (fedezett tételek) realizált nyereségével, amelyet fedezeti ügylet vesztesége csökkent,

i) a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló törvény hatálya alá tartozó vállalkozók esetében a tevékenységükkel (termékeladás, szolgáltatás) összefüggésben kapott általános forgalmi adó nélküli készpénz, jóváírás, természetben kapott juttatás, vagy bármilyen vagyoni érték, növelve az árkiegészítéssel és csökkentve a fogyasztási adóval, továbbá az adóhatósággal elszámolt regisztrációs adó összegével, feltéve, ha a regisztrációs adó összege a termék ellenértéke részeként bevételként került kimutatásra,"

A módosítás 2004. január 1-jén lépett hatályba.

A Htv. 3. § (2) bekezdését bírói kezdeményezés érinti. Az Alkotmánybíróság ezért a benyújtáskor hatályos rendelkezést vizsgálta.

A Htv. 52. §-ának módosított 22. pontja változatlanul nem tartalmaz külön rendelkezést az Országos Egészségbiztosítási Pénztár támogatását illetően a nettó árbevétel meghatározása körében. Az Alkotmánybíróság ezért a Htv.-nek ezt a hatályos szabályát vizsgálta érdemben.

III.

Az indítványok nem megalapozottak.

1. Az Alkotmánybíróság az 560/B/1998. AB határozatban (ABH 2000, 765-768.) már elvégezte a Htv. 3. § (2) bekezdése [és 13. § f) pontja] alkotmányosságának vizsgálatát az Alkotmány 9. § (1) bekezdése és 70/A. § tükrében, s annak eredményeként az indítványokat elutasította.

A jelen ügyben azonban nem annak az alkotmányellenességét állítják, mint korábban: azaz alkotmányellenes, hogy a költségvetési szerv adómentességben részesül, hanem éppen fordítva: azt tartják alkotmányellenesnek, hogy a költségvetési szervvel azonos tevékenységet végző gazdasági társaságok nem részesülnek az adómentességben.

Az ítélt dolog az alkotmánybírósági eljárásban azt jelenti, hogy ugyanazon jogszabályi rendelkezésre vonatkozóan azonos okból, vagy összefüggésben ismételten előterjesztett indítvány ítélt dolognak minősül, mert az érdemi döntéssel elbírált ügyben hozott határozat az Alkotmánybíróságot is köti [35/1997. (VI. 11.) AB határozat, ABH 1997, 200, 212.; 938/D/1998. AB végzés, ABH 2000, 1071, 1072.; az Alkotmánybíróság ideiglenes ügyrendjéről és annak közzétételéről szóló 3/2001. (XII. 3.) Tü. határozat 31. § c) pontja].

Figyelemmel arra, hogy a fentiek szerint az indítvány nem "ítélt dolog"-ra irányul, az Alkotmánybíróság a Htv. 3. § (2) bekezdése alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló eljárást érdemben folytatta le.

2. Az Alkotmánybíróság a 963/B/1993. AB határozatában (ABH 1996, 437-445.) már vizsgálta a Htv. 39. § (1) bekezdése - az iparűzési tevékenység esetén az adó alapjára vonatkozó szabály - akkor hatályban volt rendelkezéseinek alkotmányosságát is. E határozatában úgy foglalt állást, hogy a vitatott rendelkezés alkotmányellenessége az Alkotmány 70/I. §-a alapján nem állapítható meg.

Az Alkotmánybíróság a Htv. módosított 39. § (1) bekezdésének alkotmányosságáról is döntött, s az indítványt elutasította (122/B/1996. AB határozat, ABH 2002, 737.). Abban az ügyben azonban az Alkotmánybíróság a Htv. 39. § (1) bekezdését az Alkotmány 70/A. §-a, 70/E. §-a és 70/I. §-a összefüggésében vizsgálta.

A jelen ügyben ezzel szemben az Alkotmány 9. § (1) bekezdése sérelmét állítják, így a Htv. 39. § (1) bekezdését támadó indítvány érdemi elbírálásának volt helye.

3. Az Alkotmánybíróságnak a jelen ügyben két kérdésről kell döntenie: sérti-e az Alkotmány 9. § (1) bekezdését az, hogy a költségvetési szervvel azonos tevékenységet folytató gazdasági társaság a Htv.-ben nem részesül adómentességben, illetve ellentétes-e az a szabályozás és helyzet az Alkotmány 9. § (1) bekezdésével, hogy az önkormányzati tulajdonú szakorvosi rendelőintézetekkel azonos működés és tevékenység után - az Országos Egészségbiztosítási Pénztár által juttatott térítést is magában foglaló nettó árbevétel alapján - iparűzési adót kell fizetnie a gazdasági társaságnak.

Az Alkotmánybíróság gyakorlata az Alkotmány 9. §-a (1) bekezdésének a köztulajdon és a magántulajdon egyenjogúságát kimondó tételét az Alkotmány 70/A. §-a (1) bekezdésében meghatározott jogegyenlőségi elv, valamint a verseny szabadsága és a vállalkozáshoz való jog 9. § (2) bekezdésében kimondott szabálya kifejezésének tekinti [21/1990. (X. 4.) AB határozat, ABH 1990, 73, 81.; 31/1994. (VI. 2.) AB határozat, ABH 1994, 168, 170.].

Az Alkotmánybíróság 3/1995. (II. 17.) AB határozata szerint "[a]mikor az Alkotmány azt mondja ki, hogy "Magyarország gazdasága olyan piacgazdaság, amelyben a köztulajdon és a magántulajdon egyenjogú és egyenlő védelemben részesül, "akkor a tulajdonjog alanyainak egyenjogúságát deklarálja. Az egyenjogúság azonban nem alkotmányos akadálya annak, hogy a jogalkotó meghatározott szervek vagy személyek számára, illetőleg meghatározott tevékenységi körökhöz kapcsolódva adó- vagy illetékkedvezményt, illetőleg mentességet adjon." (ABH 1995, 67, 70.)

Az Alkotmánybíróság megállapította azt is, hogy [a]z Alkotmány 9. § (1) bekezdése a köz- és magántulajdon egyenjogúsága és egyenlő védelme elvét a piacgazdasághoz köti. Az Alkotmánybíróság gyakorlata értelmében az Alkotmány 9. §-a a piacgazdaságban való egyenjogú részvételt, a gazdasági verseny szabadságát biztosítja [58/1994. (XII. 14.) AB határozat, ABH 1994, 334, 338-339.]. Az 59/1991. (XI. 19.) AB határozat (ABH 1991, 293, 294-295.) arra mutatott rá, hogy 'a piacgazdaság plurálisán tagolt tulajdoni szerkezetű gazdaság, amely a különböző tulajdonformák egyenrangúságának, valamint a vállalkozás és verseny szabadságának alkotmányosan elismert elve alapján működik. A piacgazdaság körülményei között a versenyszférában következetesen el kell határolni egymástól az állam közhatalmi és tulajdonosi minőségét, illetve az állami (államigazgatási) és a vállalkozói gazdálkodási szférát'. A kifejtettekből következik, hogy a köztulajdon alanya is csak mint a piac szereplője egyenjogú a magántulajdonosokkal (624/E/1999. AB határozat, ABH 2002, 1036, 1037.)".

4. Az Alkotmánybíróságnak a jelen ügyben vizsgálnia kellett, hogy azonos tevékenységnek minősül-e az Alkotmány 9. § (1) bekezdése alkalmazása szempontjából a költségvetési szervként, illetve a gazdasági társaságként végzett egészségügyi szolgáltatás, azaz e szervek azonosnak tekinthetően végzik-e egészségügyi tevékenységüket.

Mindkét indítványozó ugyanis abból indul ki, hogy a költségvetési szervként egészségügyi szolgáltatást végző önkormányzati fenntartású rendelőintézetek, kórházak, illetve a nem költségvetési szervként egészségügyi szolgáltatást végző társaságok azonosan működnek, azonos feltételek mellett, ugyanazt a tevékenységet végzik.

A Htv. 3. § (2) bekezdése feltételes adómentességről rendelkezik.

Az adóalanyok közül adómentes a társadalmi szervezet, az egyház, az alapítvány, a közszolgáltató szervezet, a köztestület, a közhasznú társaság, az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár, a magánnyugdíjpénztár és a költségvetési szerv abban az adóévben, amelyet megelőző adóévben folytatott vállalkozási tevékenységéből származó jövedelme (nyeresége) után társasági adófizetési kötelezettsége, illetve - költségvetési szerv esetében - eredménye után a központi költségvetésbe befizetési kötelezettsége nem keletkezett.

A Htv. e szabálya alanyi adómentességről szól, egyebek között a költségvetési szervet részesíti adómentességben.

Megállapítható az is, hogy a szóban lévő adómentesség feltételes, ami azt jelenti, hogy az adóalany csak abban az adóévben mentes, amely adóévet megelőző adóévben társasági adófizetési kötelezettsége, illetve - költségvetési szerv esetében - eredménye után a központi költségvetésbe befizetési kötelezettsége nem keletkezett.

A költségvetési szerv - az államháztartásról szóló 1992. évi XXXVIII. törvény (a továbbiakban: Áht.) 87. § (1) bekezdése értelmében - az államháztartás részét képező olyan jogi személy, amely a társadalmi közös szükségletek kielégítését szolgáló jogszabályban, határozatban, alapító okiratban meghatározott állami feladatokat alaptevékenységként, nem haszonszerzés céljából, az alapító okiratban rögzített illetékességi és működési körben, feladatvégzési és ellátási kötelezettséggel végzi.

Az Áht. 1. § (1) bekezdése szerint az államháztartás a központi kormányzat, az elkülönített állami pénzalapok, a helyi önkormányzatok és a társadalombiztosítás állami feladatot ellátó és finanszírozó gazdálkodásának rendszere.

Az állami feladat mint közfeladat általában olyan feladat, amelyet az államnak (vagy a helyi önkormányzatnak) kell megvalósítania. Ebben a körben a közfeladat kétségkívül közigazgatási feladat [lásd.: 38/1997. (VII. 1.) AB határozat, ABH 1997, 249, 253.].

A költségvetési szerveknél az illető állami (önkormányzati) közfeladat ellátása nem a választásuktól függ, hanem kötelezettségükként jelentkezik.

Állami feladat végzése alaptevékenységként, illetve a vállalkozási tevékenységből származó eredménynek az ilyen alaptevékenység ellátásához való felhasználása a feltétele annak, hogy a költségvetési szerv adómentességet élvezzen.

Nem tartozik ebbe a rendszerbe a gazdasági társaság által, nyereségszerzés érdekében, önként vállalt és végzett "azonos tevékenység". A gazdasági társaságot - a gazdasági társaságokról szóló 1997. évi CXLIV. törvény (a továbbiakban: Gt.) 3. § (1) bekezdése értelmében - üzletszerű közös gazdasági tevékenység folytatására lehet alapítani. [Kivételként, a Gt. 3. § (4) bekezdése értelmében, törvény előírhatja, illetve lehetővé teheti gazdasági társaságnak nyereségszerzésre nem irányuló közhasznú tevékenységre vagy más közfeladat ellátására történő alapítását is.]

A Htv.-ben megjelenő adómentesség a kifejtettek szerint nem az állami, önkormányzati tulajdonra, s nem a köztulajdon alanyára mint piaci szereplőre vonatkozik, hanem az olyan költségvetési szervre, amelynek a megelőző adóévben befizetési kötelezettsége nem keletkezett az eredménye után.

Az ilyen költségvetési szervek és a nyereségszerzésre törekvő gazdasági társaságok nem tekinthetők azonos helyzetben lévőnek az adózás szempontjából. A diszkrimináció vizsgálatának az Alkotmány 9. § (1) bekezdése alapján is előkérdése, hogy az állított megkülönböztetés egymással összehasonlítható alanyi körre vonatkozik-e. Az Alkotmánybíróság állandó gyakorlata szerint "alkotmányellenes megkülönböztetés csak összehasonlítható jogosultak vagy kötelezettek között vethető fel". [4/1993. (II. 12.) AB határozat, ABH 1993, 48, 65.] A "diszkrimináció vizsgálatánál központi elem annak meghatározása, hogy kiket kell egy csoportba tartozónak tekinteni." [1009/B/1991. AB határozat, ABH 1992, 479-480.] A hátrányos megkülönböztetés alkotmányos tilalmába csak az ütközik, ha az "adott szabályozási koncepción belül eltérő szabályozás vonatkozik valamely csoportra." [21/1990. (X. 4.) AB határozat, ABH 1990, 73, 78.].

Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint a költségvetési szervnek a gazdasági társaságoktól eltérő funkciója, rendeltetése, szerepe - állami feladat alaptevékenységként való végzése - megalapozhatja azt a jogalkotói mérlegelést, amelynek eredményeként a vitatott adómentességet megállapították. Az Alkotmány 9. § (1) bekezdésével nem áll ellentétben az, hogy a Htv. alapján a helyi adó fizetési kötelezettség alól nem mentesülnek az üzletszerű közös gazdasági tevékenység folytatására, nyereségszerzésre irányuló tevékenységre alapított gazdasági társaságok - mégha ugyanazokat az egészségügyi szolgáltatásokat végzik is, mint amilyeneket költségvetési szervek is ellátnak.

A fentiekre tekintettel az Alkotmánybíróság a Htv. 3. § (2) bekezdése alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítványokat elutasította.

5. Az Alkotmánybíróság a jelen ügyben úgy ítélte meg, hogy a Htv. vizsgált többi rendelkezése - az adóalap meghatározása az iparűzési tevékenységnél, illetőleg a nettó árbevétel fogalma -, azaz a Htv. 39. § (1) bekezdése és az 52. § 22. pontja nem sérti az Alkotmány 9. § (1) bekezdésében foglaltakat, a köztulajdon és a magántulajdon egyenjogúságának és egyenlő védelmének követelményét.

Az Alkotmány 9. § (1) bekezdésének második fordulata az Alkotmánybíróság gyakorlata szerint nem értelmezhető önállóan. Az Alkotmánybíróság gyakorlata szerint az Alkotmány 9. § (1) bekezdésének az a szabálya, amely szerint a Magyar Köztársaságban a köztulajdon és a magántulajdon egyenjogú és egyenlő védelemben részesül, nem tekinthető a tulajdoni formák felsorolásának, mint amelyek valamelyikébe való besorolhatóság az alkotmányos védelem feltétele. "Az Alkotmány nem tulajdonformák között különböztet, hanem ellenkezőleg: a tulajdon bármely formájára nézve éppen diszkrimináció-tilalmat fogalmaz meg. A 9. § (1) bekezdése ennek megfelelően az Alkotmány 70/A. § (1) bekezdése jogegyenlőségi tételének (...) a tulajdonhoz való jogra vonatkoztatott kifejtése." [21/1990. (X. 4.) AB határozat, ABH 1990, 73, 81.; 33/1993. (V. 28.) AB határozat, ABH 1993, 247, 250.]

Így az Alkotmánybíróságnak az Alkotmány 9. § (1) bekezdése alapján is azt kellett megítélnie, hogy a Htv. 39. § (1) bekezdése és 52. § 22. pontja tartalmaz-e az Alkotmány 70/A. §-ába ütköző megkülönböztetést.

Az Alkotmánybíróság gyakorlata szerint sem a jogegyenlőség alkotmányos követelményéből, sem a diszkrimináció tilalmából nem következik, hogy az állam célszerűségi, gazdaságossági, jogtechnikai, az eltérő jogi helyzetekre figyelemmel levő szempontok szerint a jogok és kötelezettségek jogalkotási úton való megállapítása során a jogalanyok között ne különböztethetne, ha ezzel az alkotmányos követelményeket nem sérti. Az Alkotmány 70/A. § (1) bekezdése nem minden fajta különbségtételt tilt - az ilyen általános tilalom összeegyeztethetetlen lenne a jog rendeltetésével. Az alkotmányi tilalom elsősorban az alkotmányos alapjogok tekintetében tett megkülönböztetésekre terjed ki, abban az esetben ha a megkülönböztetés nem emberi jog vagy alapvető jog tekintetében történt, a megkülönböztetés alkotmányellenessége akkor állapítható meg, ha az, az emberi méltósághoz való jogot sérti [61/1992. (XI. 20.) AB határozat, ABH 1992, 280-282.; 521/B/1991. AB határozat, ABH 1993, 556.].

Így az a szabályozás, amely gazdaságpolitikai okokból a különböző iparűzési tevékenységek sajátosságait figyelembe véve, úgy határozza meg a helyi iparűzési adó alapját, hogy annak eredményeként eltérő szabályozás vonatkozik a különböző tevékenységet folytató vállalkozókra, nem valósít meg az adóalanyok közötti alkotmányellenes diszkriminációt (963/B/1993. AB határozat, ABH 1996, 437.).

Az Alkotmánybíróság szerint a vállalkozások jövedelmezőségének egyik elsődleges meghatározója a fizetendő adó mértéke. A gazdasági élet befolyásolásának jelentős eszköze ezért az adórendszer kialakítása. Az adózásra vonatkozó jogszabályok természetes velejárója, hogy normatív eszközökkel terelik a gazdasági tevékenységet folytatókat az elérni kívánt cél felé.

Az Alkotmánybíróság nem vizsgálja jogszabályok célszerűségének, hatékonyságának és igazságosságának kérdéseit (772/B/1990/5. AB határozat, ABH 1991, 519.). Az Alkotmánybíróság szerint az adott esetben annak eldöntése, hogy az adóalap körében mit kell nettó bevételnek tekinteni, az Alkotmány 9. § (1) bekezdésével összefüggésben nem alkotmányossági, hanem a jogalkotó belátására tartozó kérdés. Nem sérti az Alkotmány e szabályát az, ha az Országos Egészségbiztosítási Pénztár támogatása nettó árbevételnek minősül a gazdasági társaságok vonatkozásában.

Az Alkotmánybíróság ezért a Htv. 39. § (1) bekezdése és 52. § 22. pontja alkotmányellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló indítványt elutasította.

6. Az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény (a továbbiakban: Abtv.) 49. § (1) bekezdése értelmében mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenességet az Alkotmánybíróság akkor állapít meg, ha a jogalkotó szerv a jogszabályi felhatalmazásból származó jogalkotói feladatát mulasztotta el, és ezzel alkotmányellenességet idézett elő, alkotmányellenes helyzetet teremtett.

Az Alkotmánybíróság már a 22/1990. (X. 16.) AB határozatban elvi jelentőséggel rámutatott arra, hogy a jogalkotó szerv jogszabály-alkotási kötelezettségének konkrét jogszabályi felhatalmazás nélkül is köteles eleget tenni, ha a jogi szabályozás iránti igény annak nyomán állott elő, hogy az állam jogszabályi úton beavatkozott bizonyos életviszonyokba és ezáltal az állampolgárok egy csoportját megfosztotta alkotmányos joguk érvényesítésének gyakorlati lehetőségétől (ABH 1990, 83, 86.). Az Alkotmánybíróság állandó gyakorlata továbbá, hogy mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenességet állapít meg, ha alapjog érvényesüléséhez szükséges jogszabályi garanciák hiányoznak [35/1992. (VI. 10.) AB határozat, ABH 1992, 204, 205.; 37/1992. (VI. 10.) AB határozat, ABH 1992, 227, 231.].

Az Alkotmánybíróság mulasztásban megnyilvánuló alkotmánysértést nemcsak akkor állapít meg, ha adott tárgykörre vonatkozóan semmilyen szabály nincs [35/1992. (VI. 10.) AB határozat, ABH 1992, 204-205.], hanem akkor is, ha az adott szabályozási koncepción belül az Alkotmányból levezethető tartalmú jogszabályi rendelkezés hiányzik [22/1995. (III. 31.) AB határozat, ABH 1995, 108, 113; 29/1997. (IV. 29.) AB határozat, ABH 1997, 122, 128.; 15/1998. (V. 8.) AB határozat, ABH 1998, 132, 138.].

Megállapítható, hogy a mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenesség megszüntetésére irányuló indítványt a Htv. 39. § (1) bekezdése és 52. § 22. pontja - vélt hiányosságából eredő - alkotmányellenességét feltételezve, azonos érvek alapján terjesztették elő. E szabályok alkotmányellenességét az Alkotmánybíróság nem állapította meg. Az Alkotmánybíróság ezért - a fent kifejtettekre utalva - elutasította a mulasztásban megnyilvánuló alkotmányellenesség megszüntetésére vonatkozó indítványt is.

7. Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy a Htv. 3. § (1) bekezdés b) pontja, amely csupán a helyi adó adóalanyairól rendelkezik, nincs alkotmányjogilag értékelhető összefüggésben s ezért ellentétben sem az Alkotmány 9. § (1) bekezdésével.

Az Alkotmánybíróság hatáskörét az Abtv. 1. § a)-h) pontjai határozzák meg. Sem ez a felsorolás, sem más törvény nem utalja az Alkotmánybíróság hatáskörébe a jogalkalmazói határozatok jogellenességének felülvizsgálatát. Az Alkotmánybíróságnak nincs hatásköre a szóban lévő közigazgatási határozatok felülvizsgálatára sem. A közigazgatási határozat megsemmisítésére irányuló kérelmet ezért az Alkotmánybíróság visszautasította.

Az alkotmányjogi panasz előfeltétele, hogy az, akinek a jogsérelme az alkotmányellenes jogszabály alkalmazása folytán következett be, egyéb jogorvoslati lehetőségeit kimerítse (Abtv. 48. §).

A jelen ügyben megállapítható, hogy az indítványozó bíróság előtt megtámadta a közigazgatási határozatokat és az ügy folyamatban van; a bíró az Alkotmánybíróság eljárását kezdeményezte. Az Alkotmánybíróság ezért az alkotmányjogi panaszt is visszautasította.

Budapest, 2004. február 9.

Dr. Holló András s. k.,

az Alkotmánybíróság elnöke

Dr. Bihari Mihály s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Erdei Árpád s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Kiss László s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Strausz János s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Czúcz Ottó s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Harmathy Attila s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Kukorelli István s. k.,

alkotmánybíró

Dr. Tersztyánszkyné

dr. Vasadi Éva s. k.,

előadó alkotmánybíró