BH+ 2015.10.444 Írásbeli szerződés szükségessége, tartalmi követelménye a közvetített szolgáltatás értékének adóalapból történő levonásához helyi iparűzési adónemben. A fogtechnikusi teljesítés költségkénti elszámolása. [1990. évi C. tv. 52. §, 39. § (1) bek., 2000. évi C. tv. 78. § (2) bek.]

Pertörténet:

Kúria Pfv.22131/1999. (BH 2002.12.490), Győri Törvényszék K.27028/2008/5., Győri Törvényszék K.27210/2008/10., Kúria Kfv.35362/2008/4. (AVI 2012.11.124), Fővárosi Törvényszék K.34323/2008/8., Fővárosi Törvényszék K.33879/2008/6., Kúria Kfv.37425/2009/7. (BH 2011.11.323), Kúria Kfv.35554/2009/4., Kúria Kfv.37854/2009/4., Pécsi Törvényszék K.21403/2010/19., Kúria Kfv.35342/2011/10. (EH 2012.05.K1), Gyulai Törvényszék K.23172/2012/3., Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.29538/2013/22., Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.32578/2013/8., Kúria Kfv.35305/2013/5., Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.33795/2013/13., Kúria Kfv.35604/2014. (EH 2016.03.K10), Kúria Kfv.35256/2014/9. (AVI 2016.1.4), Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.31022/2013/34., Pécsi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.27419/2013/24., Kúria Kfv.35644/2014/6. (*BH+ 2015.10.444*), Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.33804/2014/13., 3114/2015. (VI. 23.) AB végzés, Kúria Kfv.35430/2014/8. (BH 2016.2.49), Kúria Kfv.35213/2015/8., Kúria Kfv.35033/2015/9. (BH 2016.6.159), Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.33930/2014/27., Kúria Kfv.35516/2015/9. (EH 2016.10.K26), Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.30300/2015/46., Kúria Kfv.35683/2016/7. (BH 2017.7.247), Kúria Kfv.35505/2016/7. (EH 2017.10.K29), Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság K.33642/2016/21., Kúria Kfv.35059/2018/4. (BH 2019.2.63), 3120/2023. (III. 14.) AB végzés

***********

A B. székhelyű felperesi gazdasági társaság fő tevékenysége fogászati járóbeteg ellátás, melyet három telephelyen végez. A páciensek állapotfelmérését követően részükre kezelési és árajánlatot ad, mely részletesen tartalmazza a kezelés fázisait, fogtechnikai elemeit, a kezelőorvos személyét. Az ajánlat elfogadását a páciens aláírja. A kezelést követően kibocsátott számla a szükséges személyi adatokon túlmenően az elvégzett kezelések, alkalmazott fogpótlások részletezését és egyéb garanciális információkat is tartalmaz. A felperes a fogorvosi tevékenység ellátását a fogorvosokkal határozatlan időre kötött szerződés keretében biztosítja, nincsenek saját alkalmazottai, de a kezelés az ő rendelőjében, telephelyén folyik. Az elszámolás a vállalkozó számlája alapján történik.

A felperes a fogtechnikai munkák elvégzésére vállalkozási keretszerződést kötött a D. P. Kft.-vel, aki a megrendelt és leszállított munkák ellenértékét - a szerződés mellékletét képező euróban meghatározott bruttó árlista szerint - számlázza a felperesnek. A csatolt szállítólevél tanúsága szerint a vállalkozó a VTSZ 9021 vámtarifaszám alá tartozó termékeket (mintakészítés, öntött korona) értékesített a felperes részére.

A felperesnél aZ Önkormányzata Főpolgármesteri Hivatal főjegyzője (továbbiakban: önkormányzati adóhatóság) az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 87. § (1) bekezdés a) pontja alapján helyi iparűzési adó (hipa) és pénzügyi ellenőrzést rendelt el 2007. január 1-jétől 2011. december 31-ig terjedő időszakra. A vizsgálat rögzítette, hogy 2007-2011. évi adóbevallási, illetőleg a 2010., 2011. évi adóelőleg kiegészítési bevallási kötelezettségének a felperes nem tett eleget, ezért az adókötelezettségét a revízió állapította meg, tekintettel arra is, hogy a felperesnek minden évben megosztási kötelezettsége keletkezett budapesti székhelye és vidéki fióktelepei között. A felperes a közreműködő fogorvosi teljesítéseket a vizsgált években a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (továbbiakban: Htv.) 52. § 40. pontja alapján közvetített szolgáltatásként, a fogtechnikusi vállalkozásban készített fogművek értékét pedig a Htv. 52. § 37. pontja alapján anyagköltségként számolta el. Az önkormányzati adóhatóság helyi iparűzési adónemben a felperes terhére összesen 2 576 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, és kiszabta járulékait (adóbírság, késedelmi pótlék).

A felperes fellebbezésében az iparűzési adóalap megosztásával, valamint a székhely, fióktelep bejelentésének elmulasztásával kapcsolatban megállapítottakat nem vitatta, azt viszont állította, hogy a kezelési és árajánlat elfogadásával a páciens és a felperes között írásbeli szerződés jött létre, amely megalapozza a felperes és a fogorvosok közötti teljesítések közvetített szolgáltatáskénti minősítését. A fogtechnikusoktól megvásárolt termékek pedig anyagköltségnek minősülnek, így ezen összeggel az iparűzési adó alapja csökkenthető.

Az alperes 2013. szeptember 13-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. A határozat hivatkozott a Htv. 39. § (1) bekezdés, 52. § 32., 36., 37., 38. és 40. pontjára, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 3. § (6) bekezdés 5. pontjára, (7) bekezdésére, 28. § (3) bekezdésére, 78. § (2) bekezdésére, 51. § (2) bekezdésére, a Polgári törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvényben (továbbiakban: Ptk.) foglaltakra. Kifejtette, hogy a felperes a közvetített szolgáltatás értékével azért nem csökkentheti a helyi iparűzési adó alapját, mert a páciensek által aláírt dokumentum nem szerződéses jogviszony létesítésére irányuló akaratnyilatkozat, a közvetített szolgáltatás elszámolása szempontjából döntő jelentőséggel bíró megrendelői szerződéssel pedig a felperes nem rendelkezik.

A fogtechnikusoktól megvásárolt termékek pedig nem tekinthetők anyagköltségnek, a felperes a fogtechnikusi munkát, mint szolgáltatást veszi igénybe, amelynek része a szolgáltatásnyújtás során felhasznált anyagok értéke is.

A felperes keresetében az alperesi határozat hatályon kívül helyezését kérte. Kifejtette, hogy az alperes a közreműködő fogorvosok által végzett tevékenység, mint adóalap-csökkentő közvetített szolgáltatás elutasításával megsértette a Htv. 39. § (1) bekezdését, 52. § 40. pontját, a Ptk. 218. §-át. Álláspontja szerint a kezelési és költségterv, mint árajánlat írásbeli elfogadása, annak azon tartalommal történő aláírása, hogy: "a fentieket megértettem és elfogadom a gyógykezelési és költségtervet" szerződéses akaratnak, nyilatkozatnak minősül, különös tekintettel arra is, hogy ettől elkülönülő számlát, részszámlát, továbbá a kezelés befejezésekor garancialevelet kap a páciens.

Vitatta azt is a felperes, hogy a fogtechnikusi alvállalkozók által készített fogműveket az alperes sem anyagköltségként, sem eladott áruk beszerzési értékeként nem fogadta el, bár nem vitatottan a felperes a kérdéses tételeket soha nem ez utóbbiként számolta el. Álláspontja szerint ezzel az alperes megsértette a Htv. 39. § (1) bekezdését, 52. § 37. pontját, az Sztv. 3. § 5. pontját, 28. § (1) bekezdés c) pontját, 78. § (2) bekezdését, továbbá az Art. 1. § (7) bekezdését is. A felperes nem értett egyet azzal, hogy a fogtechnikusokkal kötött vállalkozási szerződés alapján szolgáltatást venne igénybe. A vállalkozási szerződésben használt fogtechnikai munkák megnevezése ugyan folyamatra is utalhat, azonban az Art. 1. § (7) bekezdés és a Ptk. rendelkezése szerint a szerződést valódi tartalma alapján kell megítélni. A szerződés célja a fogtechnikus, mint gyártó által előállítandó fogtechnikai eszköznek felperes részére való értékesítése és átadása. Utalt a 94/2006. számú ún. "számviteli kérdés"-ben foglaltakra, mely szerint, ha egy szolgáltatástól elválasztható módon történik egy termék, áru értékesítése, akkor a vásárolt anyagot az Sztv. 78. § (2) bekezdés alapján anyagköltségként el lehet számolni.